最 高 行 政 法 院 裁 定
99年度裁字第3029號
上 訴 人 郭宜妙
訴訟代理人 卓隆燁會計師
被 上訴 人 財政部臺灣省南區國稅局
代 表 人 許春安
上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國99年8月31
日高雄高等行政法院99年度簡字第187號判決，提起上訴，本院
裁定如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於適用簡易程序之判決提起上訴，須經本院許可。前項 許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，行 政訴訟法第235條定有明文。所謂法律見解具有原則性，係 指該訴訟事件所涉及之法律問題意義重大，而有加以闡釋之 必要而言，非以其對於該訴訟當事人之勝敗有無決定性之影 響為斷。例如原裁判所適用之行政命令有牴觸法律之虞，或 高等行政法院就同類事件所表示之法律見解存在歧異，或與 本院向來之見解互相牴觸，有由本院確認或統一法律上意見 之必要等情形屬之。
二、緣上訴人民國95年度綜合所得稅結算申報，漏報取自永達保 險經紀人股份有限公司（下稱永達公司）薪資所得新臺幣（ 下同）1,074,000元，經法務部調查局臺北市調查處及財政 部臺北市國稅局（下稱臺北市國稅局）查獲並通報；另被上 訴人查獲上訴人漏報其配偶李崇榮執行業務所得2,318元， 乃歸課核定上訴人當年度所得總額為3,468,104元，補徵稅 額155,651元，並依其違章情節按所漏稅額211,379元處以0. 2倍之罰鍰計42,275元。上訴人不服，申請復查，未獲變更 ，遂循序提起行政訴訟。
三、上訴人對於適用簡易程序之原判決，提起上訴，係以：㈠租 稅撤銷訴訟之客觀舉證責任，應採法律要件說，即就課稅要 件事實之存否及課稅標準，稅捐機關應負舉證責任。原判決 任意調整舉證責任，屬法律原則意義重大，有確認之必要。 ㈡依本院32年判字第18號判例及司法院釋字第392號解釋意 旨，被上訴人應以臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺北地檢 署）檢察官96年度偵字第2347號不起訴處分書認定事實，原 判決見解與上開判例及解釋有異，其法律問題意義重大，應 由本院統一法律上意見。㈢系爭公務車輛租金之租稅法律適
用及實務，前經稅捐稽徵機關認屬交通費，依財政部95年6 月28日台財稅字第09504063430號函釋（下稱財政部95年函 釋），應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由業務 員自行吸收或負擔，嗣後課稅事實資料未變，稅捐稽徵機關 憑藉新見解重為認定，與本院89年度判字第699號判決要旨 相牴觸，屬法律問題重大之情形，有予統一解釋之必要。㈣ 租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實 ，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相 同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅。上 訴人申請使用及保管公務車，係為推展業務，與永達公司負 責人租賃車輛供業務使用情形相同，依財政部79年7月4日台 財稅第790178955號函釋意旨，均屬永達公司營業費用，依 實質課稅原則及平等原則，不應歸屬上訴人之薪資所得，被 上訴人對此相同事件卻見解有異，不無法律問題重大，應有 統一法律上意見之必要。㈤綜合所得稅原則上係採現金收付 制，稱為收付實現原則，亦即綜合所得稅之核課，應僅對已 實現之實際所得課稅，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因 素且非屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之 所得中，上訴人申請使用及保管公務車，係為推展業務，自 屬永達公司營業費用，且永達公司自上訴人業務發展費用中 扣除，上訴人並未實際取得系爭租金，依收付實現原則，亦 不應歸屬上訴人之薪資所得。原判決依相同事證卻與臺北地 檢署檢察官之見解不同，自屬法律問題重大，有予統一之必 要。㈥憲法課以人民納稅義務，應嚴守租稅中性原則，亦即 租稅課徵應以行為本質為依歸，避免以租稅手段影響經濟行 為之實質，進而造成納稅義務人之經濟活動因不同租稅對待 而造成扭曲。永達公司對上訴人之薪酬係採獎金制度，以各 項績效計算之個人薪酬及組織報酬，而組織報酬係以支應歸 屬利潤中心之各項必要營業費用，故上訴人薪資所得為個人 薪酬及組織報酬減除支應歸屬利潤中心之各項必要費用後餘 額，二項之合計數乃上訴人實際取自永達公司之薪資所得， 系爭租金支出係自組織報酬下扣除，要難將直接歸屬至各業 務同仁利潤中心之各項必要業務費用，認定非屬永達公司營 業費用，影響永達公司制訂之獎金制度，違反租稅中立原則 。㈦稅法上所稱之薪資所得，一般係指因僱傭契約所獲致之 報酬，由於報酬純粹因為服勞務而獲致，勞務提供者本身不 負工作成敗責任，因此不須提供勞務以外之成本來完成工作 ，即不應將薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人 實際領受之營業費用涵蓋於受僱人之所得中，本件系爭公務 車，乃永達公司為協助業務員利於執行業務推展，規定處經
理級以上人員或業績較優同仁（業務發《拓》展費之使用對 象相同）得申請使用及保管公務租賃車輛，公務車租金由永 達公司支付且屬該公司營業費用，要非屬上訴人薪資所得。 ㈧依行政罰法第7條規定，違反行政法上義務之行為，有出 於故意或過失者，始得處罰，且應由行政機關就行為人之故 意或過失負舉證責任，不採推定過失責任，原判決未釐清系 爭租賃車輛之用途，即推定上訴人有應申報之所得而不為申 報之過失責任，其所涉法律問題重大。㈨按行政罰法第24條 規定「一行為不二罰」原則，有關系爭車輛租金扣繳義務人 （永達公司之負責人）業經臺北市國局依法科處罰鍰，自不 應再對上訴人處罰，且參諸稅捐稽徵法第44條但書規定，難 謂主體不同則無其適用，原判決認定須為同一行為主體始得 適用，顯涉及法律見解具有原則性等語，為其論據。四、本院按：㈠原判決先已認定上訴人實質上為系爭租賃車輛之 承租人，永達公司僅為租賃契約名義上之承租人，實際上未 承租系爭租賃車輛，而上訴人主張系爭車輛租金為永達公司 經營本業及附屬業務所使用之費用，而應認列為營業費用， 此係屬對上訴人有利之事實，自應由上訴人負舉證責任。原 判決並未任意調整舉證責任，無所涉及之法律見解具有原則 性。㈡本院32年判字第18號：「司法機關所為之確定判決， 其判決中已定事項，若在行政上發生問題時，行政官署不可 不以之為既判事項而從其判決處理，此為行政權與司法權分 立之國家一般通例。」判例，係就發生既判力之法院確定判 決對行政機關之效力為闡釋。然上訴人所主張之臺北地檢署 檢察官96年度偵字第2347號不起訴處分書，並非法院確定判 決，自無本院上開判例之適用。又行政法院應本於調查所得 自行認定事實，不受刑事判決所認定事實之拘束，本院著有 44年判字第48號判例足參。上訴意旨主張依本院32年判字第 18號判例意旨，原判決應受上開不起訴處分書所認定事實之 拘束云云，尚有誤會，自無所涉及之法律問題意義重大，有 由本院加以闡釋必要之原則重要性情事。㈢財政部95年函釋 係說明保險公司相關費用應依營利事業所得稅查核準則相關 規定列報，並不足資以認定系爭所得非薪資所得。原判決認 定系爭款項為上訴人之薪資所得，與上訴意旨援引之財政部 95年函釋情形不相同，自無本院89年度判字第699號判決所 揭示不得就業經查定確定之案件，憑藉新見解重為較不利於 當事人之查定處分情事。上訴意旨援引上開函釋及本院判決 為爭執，尚無所涉及之法律問題意義重大，有由本院加以闡 釋必要之原則重要性情事。㈣上訴人係因構成所得稅法第11 0條第1項規定之漏報而遭處罰鍰之行政罰，核與永達公司負
責人另因違反扣繳義務所受之行政罰，其違規行為及行為主 體均不相同，自無一行為不二罰規定之適用。上訴意旨援引 無涉之稅捐稽徵法第44條規定為爭議，自無所涉及之法律見 解具有原則性情事。㈤財政部79年函釋係就營業人租用汽車 載運員工上下班之情形為解釋，本案並非此種情形，自不能 以該函釋認本案所涉及之法律問題意義重大，有由本院加以 闡釋必要之原則重要性情事。㈥上訴意旨其餘指摘，非屬原 判決對於行政命令是否牴觸法律所為之判斷，或就同類事件 所表示之法律見解，與其他高等行政法院或本院所表示之見 解牴觸，或其他所涉及之法律問題意義重大，而有加以闡釋 之必要情形。是上訴人提起本件上訴，依首開規定及說明， 不應許可，其上訴難謂合法，應予駁回。
五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項 前段、第104條，民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文 。
中 華 民 國 99 年 12 月 2 日 最高行政法院第六庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 黃 淑 玲
法官 廖 宏 明
法官 姜 素 娥
法官 林 文 舟
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 99 年 12 月 2 日 書記官 賀 瑞 鸞