高雄高等行政法院簡易判決
97年度簡字第214號
原 告 廖秀品即慶和企業行
訴訟代理人 薛西全 律師
邱國逢 律師
劉妍孝 律師
被 告 財政部台灣省南區國稅局
代 表 人 甲○○ 局長
訴訟代理人 丁○○
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年8月22
日台財訴字第09700335070號訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰
緣原告於民國92年3月至4月間進貨金額合計新臺幣（下同） 453,065元，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對 象杉林砂石有限公司（以下簡稱杉林公司）所開立統一發票 2張，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，經被告查獲，除 補徵稅款22,653元外，並依漏稅罰及行為罰採擇一從重處罰 結果，按所漏稅額處3倍罰鍰67,900元（計至百元止）。原 告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回， 遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴意旨略謂︰（一）原告因承攬建中工程股份有限公 司（下稱建中公司）之砂石骨材供料工程，工程進行中，約 92年3月至4月間，部分廠商供料不足，原告只好另覓砂石料 ，經人介紹後，向杉林公司購買砂石，價金453,065元。由 原告派車至杉林公司砂石堆置場（新埤鄉萬隆村）取砂石後 直接載運至建中公司工地（原告本身無砂石堆置場可囤積砂 石），上開價金其中發票（SU00000000）金額為448,725元 及營業稅22,436元部分，由原告以現金向關係企業冠和交通 股份有限公司（代表人皆為廖秀品，下稱冠和公司）交換支 票後，再交付予杉林公司乙○○，至於發票（SU00000000） 金額為4,340元及營業稅217元部分，原告直接交付現金（惟 現查無乙○○或杉林公司收款憑證）。（二）原告購買之砂 石乃杉林公司所有，發票由杉林公司業務代表丙○○開立， 業經乙○○證述在卷，原告應杉林公司要求將上開金錢交付 乙○○，確有支付貨款及進項稅額，被告亦自承原告確實有
進貨事實，至於杉林公司為何要求原告將價金交付乙○○、 杉林公司、丙○○及乙○○間如何約定處理金錢、杉林公司 自何處取得砂石貨源，與本件無關，原告依法取得杉林公司 發票，並無向非實際交易對象取得憑證之情事，原處分顯然 違法。（三）縱認定原告購入之砂石非杉林公司所有，惟原 告向杉林公司購買砂石時，均由乙○○代杉林公司與原告洽 詢，原告對乙○○非杉林公司員工、系爭砂石非杉林公司所 有等情，確實無所知悉，被告僅稱杉林公司負責人高景琦經 台灣高雄地方法院檢察署以97年度偵緝字第1186號案件起訴 ，上開刑事判決尚未有結果，杉林公司是否為虛設行號等事 實有待確認，原告確實支付貨款及進項稅額，此乃訴願決定 所肯認，被告亦自承原告有進貨事實，且杉林公司已依法繳 納本件營業稅，按司法院釋字第337號解釋及財政部83年7月 9日台財稅第831601371號函意旨，被告僅得追補稅款或處以 行為罰，被告按加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法 ）第51條第5款規定追補稅款，又依財政部95年5月23日台財 稅字第09504535500號函釋意旨，原處分命原告補稅並處以 漏稅罰，顯然違法。又被告雖另稱：杉林公司就本件銷售未 繳交營業稅云云，惟查，若92年間杉林公司未依法報繳營業 稅，其無從自被告所屬稽徵機關繼續取得統一發票，而觀本 件被告復查決定書可知，杉林公司自92年3月至93年12月間 仍開立發票予原告及其他營業人，足徵杉林公司確實與原告 交易期間仍申報納稅之事實，為釐清事實，請鈞院函查杉林 公司92年間申報納稅紀錄(查明杉林公司是否繳納本件交易 之營業稅)，以釐清本件被告處罰依據為何。（四）本件應 有財政部台灣省南區國稅局對營業人取得不實憑證作為進項 憑證或成本費用憑證處理原則之適用，被告僅得命原告補稅 及處以行為罰，則原處分施以漏稅罰，顯然違法。又被告復 抗辯其不知乙○○是否為本件砂石之真正銷貨人云云，惟若 被告認定系爭砂石非杉林公司所有、原告支付價金及稅額對 象為乙○○云云，惟本件最起碼系爭砂石應為乙○○或其代 理之人（即委託其販售砂石之人）所有，實際銷貨人應為乙 ○○或其所代理之人，否則原告如何取得砂石所有權，至於 原告將金錢交付實際銷售人或其代理人乙○○後，乙○○或 乙○○與實際銷貨人之間如何處置上開金錢，非原告所能置 喙等語。並聲明求為判決訴願決定、復查決定及原處分均撤 銷。
三、被告則以︰（一）查案外人高景琦為杉林公司登記之代表人 ，渠於92年3月至93年12月間，明知該公司無進貨事實，竟 取得廣揚企業有限公司等營業人開立之不實統一發票，申報
扣抵銷項稅額；並於同期間虛偽開立不實統一發票，交付與 原告等營業人充當進項憑證申報扣抵銷項稅額，涉嫌幫助他 人逃漏稅捐，經被告以96年12月28日南區國稅審四字第0960 039169號刑事案件告發書移送台灣高雄地方法院檢察署偵辦 在案。（二）次查原告代表人廖秀品於96年12月7日在被告 所屬東港稽徵所談話紀錄稱：系爭交易係由其配偶林君（已 故）與前來兜售之杉林公司業務員乙○○接洽，系爭貨物由 建中公司請美和汽車股份有限公司關係企業（公司名稱不詳 ）直接至杉林公司來義鄉境內砂石堆置場載運（地址不詳） ，相關之運送單、磅單、驗收單及貨款往來之簽收紀錄，時 隔已久並未保存；其以現金一次付款，由林君當日向會計支 領交付陳君，並取得發票云云。惟查：1.本件並非小額交易 ，卻全數以現金支付，又無經手人簽收紀錄以證明系爭貨款 已付訖，顯有悖一般商場交易常情，尚難認定原告確有支付 系爭貨款與杉林公司。2.杉林公司系爭期間進貨來源均為虛 設行號，異常進項比例99.9%，既無進貨來源又無礦源及機 械設備等固定資產，亦無各項耗竭及攤提，有營業人營業稅 及營利事業申報資料可稽，應無營業事實，顯見杉林公司並 無實際銷貨與原告。3.原告稱系爭交易係與乙○○接洽，惟 查乙○○並非杉林公司之股東或員工，該公司於系爭期間並 未申報給付乙○○任何所得資料。4.經查對原告總分類帳之 現金等科目，並無於92年4月10日向關係企業冠和公司借款 之相關紀錄，難謂原告有向冠和公司借款支付予杉林公司。 （三）原告於92年3至4月間進貨金額合計453,065元，未依 規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象杉林公司所開立 統一發票，申報扣抵銷項稅額，有原告總分類帳之現金等科 目、杉林公司股東明細、系爭年度綜合所得稅BAN給付清單 可稽，事證已臻明確。原告未能證明確有支付進項稅額予實 際銷貨之營業人，且杉林公司於系爭期間雖按期申報銷項資 料，惟同期間亦虛填進項金額及稅額以虛減應納稅額，且本 件銷售杉林公司亦未繳交營業稅，是無財政部83年7月9日台 財稅第831601371號函不再處漏稅罰之適用。被告依首揭規 定，核定補徵營業稅22,653元，並無不合，又以行為罰與漏 稅罰採擇一從重，按所漏稅額22,653元處3倍罰鍰67,900元 ，亦無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴 。
四、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1、購進之 貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「 營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地 址及統一編號之左列憑證：1、購買貨物或勞務時，所取得
載有營業稅額之統一發票。」「對外營業事項之發生，營利 事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與 他人原始憑證，如銷貨發票。」分別為營業稅法第19條第1 項第1款、第33條第1款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳 簿憑證辦法第21條第1項前段所規定。次按「營利事業依法 規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得 ，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑 證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5％罰鍰。」「納 稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額 處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：‧‧‧5、虛報進項稅 額者。」行為時稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第5款 分別定有明文。而營業稅法第51條第5款規定，納稅義務人 虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍 罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人 有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及 處罰，業經司法院釋字第337號解釋在案。又「營業人雖有 進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取 得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項 已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法 第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅 額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型 營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷 售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該 非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額， 並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」為最高行政法院 87年7月份第1次庭長評事聯席會議所決議。另「為符合司法 院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實 際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅 額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行 號發票申報扣抵之案件：．．．2.有進貨事實者：⑴進貨部 分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44 條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取 不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業 人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該 營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經 稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第 1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分， 追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏 稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」及「稽 徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發
票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形 覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第831601371號 函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行 號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者 ，應免予補稅處罰。」分別為財政部83年7月9日台財稅第83 1601371號函及95年5月23日台財稅字第09504535500號令所 釋示。
五、本件事實概要欄所載之事實，有杉林公司開立之編號SU0000 0000、SU00000000等2張統一發票、原告96年12月7日談話紀 錄、被告所屬東港稽徵所核定報告、營業稅違章補徵計算表 、97年度財營業字第91097100074號處分書、核定稅額繳款 書等附於原處分卷可稽，洵堪認定。原告雖以前揭情詞為爭 執，惟查：
（一）訴外人高景琦為杉林公司登記之負責人，丙○○為實際負 責人，渠等於92年3月至93年12月間，明知該公司無進貨 事實，竟取得廣揚企業有限公司等營業人開立之不實統一 發票，申報扣抵銷項稅額；並於同期間基於虛開統一發票 以幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，明知杉林公司並未銷貨 給環保尖兵等公司，仍連續由高景琦領取發票後交給丙○ ○，由丙○○將不實營業事項，填製於發票上，製成會計 憑證統一發票交予乙○○等人，藉此取得虛偽營業稅進項 憑證統一發票後，交付與原告等營業人充當進項憑證申報 扣抵銷項稅額，經被告以96年12月28日南區國稅審四字第 0960039169號刑事案件告發書移送台灣高雄地方法院檢察 署偵查，並經該署檢察官以97年度偵緝字第1186號起訴書 提起公訴，此有上開刑事案件告發書及起訴書附卷可憑， 足見杉林公司於系爭期間涉有無實際銷貨而虛偽開立不實 統一發票交予乙○○等人，藉此取得虛偽營業稅進項憑證 統一發票後，交付與原告等營業人充當進項憑證申報扣抵 銷項稅額之情事，故被告認定杉林公司為虛設行號且非原 告之實際交易對象，即非無據，被告以原告雖有進貨事實 ，然因杉林公司為虛設行號，並未實際買賣系爭貨品，乃 認其未依法取得憑證，卻取得非實際交易對象杉林公司所 開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，並無違誤。（二）原告雖主張其係向杉林公司購買砂石，發票由杉林公司代 表丙○○開立，其係應杉林公司要求將價金交付乙○○， 並無向非實際交易對象取得憑證云云。惟查，據原告於96 年12月7日在被告所屬東港稽徵所談話紀錄陳稱：「（問 ：貴行號92年3-4月是否取得杉林砂石有限公司開立之統 一發票SU00000000（金額448,725元、稅額22,436元）及
SU00000000（金額4,340元、稅額271元）扣抵銷項稅額？ ）答：上項進項發票本行號已於92年3-4月申報扣抵營業 稅。」「（問：貴行號92年3-4月向杉林砂石有限公司之 進貨是由誰去接洽？是接洽杉林砂石有限公司之何人（擔 任之職務為何？）？貴行號進貨時，是由誰負責注意進項 憑證與實際銷售商是否相符？）答：由本人先生林文慶（ 已於94年5月逝世）接洽杉林砂石有限公司之乙○○先生 （住潮州鎮，手機號碼：0000000000），是由林文慶注意 進項憑證與實際銷售商是否相符。」「（問：購買前揭貨 物之用途為何？如何訂購？何時與杉林砂石有限公司開始 有來往？由何人介紹？是否有佐證資料？）答：本行號所 購買之砂石是銷予建中工程股份有限公司，作為國道三號 瀝青鋪設工程骨材供料工程，約92年始與杉林砂石公司交 易，是乙○○向本行號兜售，沒有佐證資料。」「（問： 前揭貨物之款項是以何種方式支付？是一次支付或多次支 付？是由誰付款？是支付給誰？是否有佐證資料？）答： 本行號以現金支付貨款，一次支付，由林文慶交付給杉林 砂石有限公司之乙○○先生，貨款是由林文慶當日先向會 計（徐瑞玲Ｚ000000000）支領，再交付乙○○，並取得發 票憑證交給會計入帳。」等語，足見系爭砂石交易係由原 告配偶林文慶與乙○○接洽，並將貨款交付乙○○後，向 乙○○取得系爭發票。次查，杉林公司92年度申報薪資費 用560,000元僅支付陳鳳英及蔡乃棋2人，乙○○並非杉林 公司之股東，亦未領取該公司給付之薪資或其他所得，而 非該公司之員工，此有杉林公司92年度綜合所得稅BAN給 付清單附原處分卷可稽，則乙○○既非杉林公司之股東或 員工，自無可能代表杉林公司與原告交易。嗣證人乙○○ 雖於本院審理中到庭證稱：系爭砂石係杉林公司所有，發 票亦由杉林公司之業務代表丙○○交予原告，伊僅是介紹 人，因丙○○有欠伊款項，所以請原告將貨款交給伊云云 ，顯係臨訟勾串之詞，均不足採。又查杉林公司系爭期間 進貨來源均為虛設行號，異常進項比例99.9%，既無進貨 來源又無礦源及機械設備等固定資產，亦無各項耗竭及攤 提，有該公司營業人營業稅及營利事業申報資料附卷可稽 ，應無營業事實，顯見杉林公司並無實際銷貨與原告。且 乙○○並非杉林公司員工，系爭砂石之買賣從接洽、交貨 至請款、交付系爭發票，實際上均由乙○○所為等情觀之 ，足認系爭砂石實際係由乙○○出售予原告。是原告訴稱 系爭砂石係向杉林公司購買，其不知乙○○並非杉林公司 之員工乙節，並非可採。至原告主張系爭價金其中發票（
SU00000000）金額448,725元及營業稅22,436元部分，係 由原告以現金向關係企業冠和公司交換支票後，再交付予 杉林公司乙○○云云。惟查對卷附原告總分類帳之現金等 科目，並無於92年4月10日向關係企業冠和公司借款之相 關紀錄，且系爭支票係指名乙○○，並無杉林公司之背書 ，難謂原告有向冠和公司借款支付予杉林公司，是亦無法 為有利原告之認定。
（三）末查，原告為營業人，應知我國現行加值型營業稅係就各 個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷 售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故每階段之營 業人自有查證其實際交易之義務。而各銷售階段之營業人 既皆為營業稅之納稅義務人，自不能僅以最後銷售階段之 營業人已報繳營業稅，即認定其他銷售階段之營業人當無 逃漏營業稅。而營業人有進貨事實而取得非實際交易對象 之虛設行號所開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項 稅額之情形，因虛設之公司行號為牟取不法之利益，於無 銷售貨物或勞務之事實虛開統一發票後，通常會另取得虛 偽之進項憑證申報扣抵銷項稅額，以抵銷其應納之稅額， 故虛設之公司行號縱有申報營業稅，政府亦無收到應收之 稅款，是於此情形，須營業人證明確有支付進項稅額予實 際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者 ，始有司法院釋字第337號解釋所稱：納稅義務人雖有虛 報進項稅額，並不因而逃漏營業稅情事。本件原告並無向 杉林公司進貨，而杉林公司於系爭期間雖按期申報銷項資 料，惟同期間亦填報不實進項金額及稅額以虛減應納稅額 ，本件銷售杉林公司亦未繳交營業稅，已經被告陳明在卷 ，又原告身為營業人，本有注意其實際交易對象以取得合 法憑證之注意義務，然其應注意能注意，而疏未注意，致 取得虛設行號杉林公司開立之系爭發票申報扣抵銷項稅額 ，則其縱非故意，亦難謂無過失，故其行為構成稅捐稽徵 法第44條及營業稅法第51條第5款規定之違章，自堪認定 。原告主張其將金錢交付實際銷售人或其代理人乙○○後 ，渠等之間如何處置上開金錢，非原告所能置喙，即無可 歸責事由，不應受罰，且本件有財政部95年5月23日台財 稅字第0950453550號函釋適用云云，亦非可採。六、綜上所述，原告之主張，均無可取。被告除補徵原告稅款22 ,653元外，並依漏稅罰及行為罰採擇一從重處罰結果，按所 漏稅額處3倍罰鍰67,900元（計至百元止），並無違誤，復 查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨求為 撤銷，為無理由，應予駁回。並不經言詞辯論為之。再本件
事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果不生 影響，爰不再逐一論述。又本件原告並無向杉林公司進貨， 且被告已陳明本件銷售杉林公司亦未繳交營業稅，是原告請 求向被告函查杉林公司92年間營業稅申報納稅紀錄，亦核無 必要，併予敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233 條第1項、第236條、第98條第1項前段，判決如主文。中 華 民 國 98 年 1 月 22 日 高雄高等行政法院第一庭
法 官 呂 佳 徵
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。中 華 民 國 98 年 1 月 22 日 書記官 李 建 霆附註：
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。
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