臺中高等行政法院判決 九十一年度訴字第一七八號
原 告 九族文化村股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 許進興會計師
被 告 南投縣稅捐稽徵處
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丁○○
丙○○
右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國九十一年一月十七日台財
訴字第○九○○○五七六五九號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告涉嫌於民國（下同）八十七年十二月三十一日取具佳麗華國際 企業有限公司（下稱佳麗華公司）及金美雲廣告事業有限公司（下稱金美雲公司 ）所開立無實際交易事實之統一發票三張，字軌號碼分別為：ＳＭ000000 00、ＳＭ00000000、ＳＭ00000000號，銷售額計新台幣（下 同）五、五○○、○○○元（未含稅），營業稅額二七五、○○○元，充作進項 憑證，申報扣抵銷項稅額。案經被告查獲，核定補徵營業稅二七五、○○○元， 在裁罰處分核定前，原告業於九十年三月十五日補繳稅款，被告初查乃按所漏稅 額二七五、○○○元，裁處五倍之罰鍰計一、三七五、○○○元。原告就罰鍰處 分不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴 訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。 ㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：
㈠原告主張之理由：
⒈按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以 出於故意為必要，仍需以過失為其責任條件，但應受行政罰之行為，僅需違反 禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於 行為人不能證明自己無過失時，即應受處罰。」為司法院釋字第二七五號所解 釋。易言之，對於行為人違反禁止規定或作為義務，若能證明已盡相當之注意 ，而仍未能防患其發生者，即不應受處罰。原告因參加交通部觀光局所舉辦之 台北燈會，有交通部觀光局之請柬與謝函為憑，而委請金美雲公司與佳麗華公 司處理會場佈置與燈光音響事宜，有估價單為憑。原告與該二公司確有交易事 實，而非無進貨事實，又因原告與該二公司均係第一次交易，於交易前為瞭解 其是否為合法廠商，而請該二公司提供公司執照與營利事業登記證供核對，證
明其為合法登記之廠商，請款時再核對稅捐稽徵機關核發之統一發票，且付款 時並請該二公司於請款單上簽收，如此徵信為一般商埸之調查方式，原告與該 二公司確有交易事實，且於交易前已盡相當之注意仍無法知道該二公司為虛設 行號，原告實無過失，無過失而違反營業稅法之規定，不應受處罰。 ⒉按「納稅義務人，有左列情形之一者，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停 止其營業：．．．．五、虛報進項稅額。」、「營業稅法第五十一條第五款規 定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍 罰鍰。依此規定意旨，自以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者， 始得據以追繳稅款及處罰。」分別為營業稅法第五十一條第五款所明定及司法 院釋字第三三七號解釋所釋示。易言之，得追繳稅款及處罰者，需符合「虛報 進項稅額」及「逃漏稅款」二要件方得為之。原告取得佳麗華公司與金美雲公 司之發票共計五、五○○、○○○元，內有進項稅額二七五、○○○元，於申 報八十七年十一月、十二月營業稅時，用以扣減銷項稅額後以其餘額為應納稅 額據以繳納營業稅。而佳麗華公司與金美雲公司於同年同月份亦以該發票所含 之二七五、○○○元為銷項稅額，據以繳納該營業稅二七五、○○○元，有繳 納稅單可證，如此原告因本交易而少繳營業稅，而佳麗華公司與金美雲公司亦 因此交易而多繳營業稅，不論該二公司是否為虛設行號，不論雙方是否有交易 事實，進銷雙方加減計算相抵後國庫並未少收稅款，即無逃漏稅款事實，未逃 漏稅款而科處罰款，與前開司法院釋字第三三七號解釋意旨之追繳稅款及罰鍰 要件不符，而被告仍對本件營業稅，據以科處罰鍰，係屬違法處分。 ⒊財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋營業人無進貨事 實而以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款．．．，應依 營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。但屬虛設行號之營利事業並非全 部未繳納營業稅，若虛設行號之營利事業於開立發票時，未依規定繳納營業稅 ，而取得虛設行號發票之營業人用以申報扣抵，當屬逃漏稅款，而應補稅並處 罰，但若虛設行號之營利事業於開立發票時已依規定繳納營業稅，而取得虛設 行號發票之營業人用以申報扣抵，則國庫並無損失，營業人應無逃漏稅款情事 ，而不應科處罰鍰。而上開釋函不論虛設行號廠商有無繳納營業稅，概以逃漏 稅款處罰，違反營業稅法第五十一條科處罰鍰應合乎「虛報進項稅額」、「逃 漏稅款」二要件之規定，及司法院釋字第三三七號解釋意旨，該釋函與上位規 範抵觸，應屬無效，而應不予援用。況原告雖取得虛設行號廠商開立之統一發 票，但係有進貨交易事實，更無上開無進貨事實而取得虛設行號發票扣抵銷項 稅額，而逃漏稅款應科處罰鍰之適用。
⒋原告確因參加台北燈展而將會場佈置等事宜，委由佳麗華公司與金美雲二家公 司負責，雖如觀光局所稱台北燈展進場期間為八十八年二月二十六日至八十八 年三月八日，但上開期間僅為現埸工作期間，而不包含參加人之準備期間，因 該燈展原告係每年參加，相關籌備事宜需及早準備展覽方能妥適，自八十七年 十月便開始接洽廠商準備參展事宜，且觀光局對受邀單位係先行聯繫，再發文 通知，原告並非八十八年元月五日後才知道要參加該燈展一事，所以上開期間 （八十八年二月二十六日至三月八日）僅為現場實際期間，而非含籌備工作之
全部時間，被告以此否定原告有交易事實，顯有所誤解。又原告取得之佳麗華 公司與金美雲公司交付之發票，其發票所載之工作日期與實際工作期間不同一 事，查發票係該二公司交付原告供請款使用，付款時僅核對金額是否相符便據 以付款，其餘發票上註記之期間等文字，因與付款金額無關而未予核對，其期 間註記雖為八十七年十一月十二日至八十七年十二月三十一日，但應不影響有 交易事實之存在，被告對此亦有所誤解，在此一併陳明。 ⒌綜上所陳，本案原處分及復查、訴願決定對認事用法顯有違誤，自難令人甘服 敬祈鈞院詳予審核，賜依法判決，將原處分、復查及訴願決定均撤銷，用保原 告合法權益，實感德便。
㈡被告答辯之理由：
⒈本件原告於八十七年十二月三十一日取具佳麗華公司及金美雲公司所開立無實 際交易事實之統一發票（字軌號碼：ＳＭ00000000、ＳＭ00000 000、ＳＭ00000000）三張，銷售額計五、五○○、○○○元（未 含稅），作為進項憑證，致虛報進項稅額二七五、○○○元，違反行為時營業 稅法第十五條規定，案經台北市稅捐稽徵處通報被告查獲，有臺灣士林地方法 院八十九年度簡字第一○七四號刑事簡易判決書、系爭發票扣抵聯、原告之受 託人陳美玉談話筆錄、交通部觀光局八十八年一月五日觀技八十八字第○○三 七號函及九十年二月十四日觀技九十字第○二三三○號函等影本附案可稽，原 告無進貨事實，取具非實際交易對象所開立系爭統一發票作為進項憑證申報扣 抵銷項稅額，逃漏營業稅二七五、○○○元，違章事證明確，原告在被告裁罰 處分核定前於九十年三月十五日補繳所漏稅款，原處分據而核定按所漏稅額二 七五、○○○元處五倍罰鍰計一、三七五、○○○元，揆諸首揭規定，並無不 合。
⒉原告主張因參加台北燈展而將會場佈置與燈光音響等事宜，委由佳麗華公司與 金美雲公司處理，有估價單及觀光局請柬與謝函為憑，原告與該二家公司交易 時亦請其提供公司執照及營利事業登記證核對，證明其為合法廠商，其請款已 提供稅捐機關核發之統一發票，並於請款單上簽收有據，原告就本件交易已盡 相當之注意，仍無法知道該二家公司為虛設行號，依司法院釋字第二七五號解 釋，無過失不應受處罰。又原告取得系爭發票有進貨事實，應無財政部八十三 年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函之適用，且不論佳麗華公司與金 美雲公司是否為虛設行號或與原告是否有交易事實，該二家公司既已就系爭發 票報繳營業稅，原告持以申報扣抵銷項稅額，國庫並未少收稅款，即無漏稅事 實，被告據以追繳營業稅及處罰鍰，與司法院釋字第三三七號解釋意旨不符， 係屬違法處分，而財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函 釋內容與營業稅法第五十一條規定要件不符，亦牴觸上開司法院釋字第三三七 號解釋意旨，應不予援用。及原告委託佳麗華公司與金美雲公司處理參加台北 燈展之會場佈置與燈光音響等事宜，雖台北燈展進場期間為八十八年二月二十 六日至八十八年三月八日，但因該燈展係每年參加，而需及早準備，故相關籌 備事宜，自八十七年十月便開始辦理，且觀光局對受邀單位通常係先行聯繫， 再發文通知，原告並非八十八年元月五日後才知道要參加該燈展一事，所以上
開期間僅為現場實際期間，而非全部工作時間，原處分對此期間顯有所誤解。 又發票係由佳麗華公司與金美雲公司交給原告供請款使用，付款時僅核對金額 是否相符便據以付款，其餘發票開立日期、註記之期間等文數字，因與付款金 額無關而未予核對，其期間註記雖為八十七年十一月十二日至八十七年十二月 三十一日，但應不影響交易事實之存在云云。
⒊查本案系爭發票開立人—金美雲公司及佳麗華公司，乃案外人劉燦輝與林家興 二人利用黃麗華等人頭所創設，黃麗華明知金美雲公司及佳麗華公司均未營業 ，亦無實際之交易行為，自八十七年九月間起分別以該二家公司名義連續虛偽 填製買受人、品名、數量及金額之會計憑證統一發票，交付予原告等情，業經 台北市稅捐稽徵處查明屬實，黃麗華所涉案關不法事證亦由臺灣士林地方法院 檢察署偵結聲請臺灣士林地方法院簡易判決處刑在案，有該院八十九年度簡字 第一○七四號刑事簡易判決書影本在卷可稽，金美雲公司及佳麗華公司縱有營 利事業登記證及繳納營業稅，仍不影響前揭該二家公司為劉燦輝、林家興所虛 設，且無實際交易行為連續偽填統一發票等事實，是該二家公司既未真正營業 ，原告自無向該二家公司進貨之可能，原告一再爭執其有向該二家公司進貨， 自難以採。又查系爭三張發票開立日期均為八十七年十二月三十一日，ＳＭ0 0000000號發票所載品名為音響租賃（八十七年十一月一日—八十七年 十二月三十一日）、ＳＭ00000000號發票所載品名為燈具租賃（八十 七年十一月一日—八十七年十二月三十一日）、ＳＭ00000000號發票 所載品名為會場佈置（依金美雲公司估價單所載自八十七年十一月一日起半個 月一個主題，布農族、阿美族、魯凱族及排灣族計四個主題佈置期間為八十七 年十一月一日—八十七年十二月三十一日），即系爭發票所載交易繫屬期間、 交易內容及交易金額，與被告洽請交通部觀光局所函送之原告參加八十八年台 北燈會相關資料所載，參加八十八年台北燈會廠商施工進場期間（八十八年二 月二十六日至八十八年三月八日）、原告參加演出節目內容及其演出節目預算 額度等均不相符，足證原告取得系爭三張發票與其參加八十八年台北燈會並無 相關，原告持觀光局請柬謝函，據以主張取得系爭三張發票有進貨事實，即無 可採。又系爭交易款項五、七七五、○○○元原告主張於八十八年一月二十日 以現金支付，惟查該款項超過一百萬元，既違商業會計法第九條有關商業支出 超過一定金額（一百萬元）以上者，應使用載明受款人之匯票、本票等支付工 具之規定，且所稱付款日係在未參加燈會前一個月，其間原告所主張之交易應 尚未完成，卻將全部交易額以現金付清，亦有悖於一般商場經驗法則，再則原 告亦乏確有支付現金之具體事證，所持請款單自難據為本案之反證。 ⒋末按我國現行加值型營業稅，係就各個銷售階段之加值分別予以課稅之多階段 銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故尚不能僅以最後銷 售階段之營業人已報繳營業稅，即認定其他銷售階段之營業人無逃漏營業稅。 因虛設之公司行號為牟取不法之利益，無銷售貨物或勞務之事實虛開統一發票 後，通常另取得虛偽之進項憑證申報扣抵銷項稅額，以抵銷其應納之稅額，虛 設之公司行號縱有申報營業稅，政府仍無法收到應收之稅款，故取得虛設行號 之發票申報扣抵之營業人，尚難謂無逃漏。是本案系爭發票開立人既為虛設之
公司行號，原告以該等公司已依法申報並繳納營業稅，整體上並無漏稅事實， 實屬誤解，亦無可採。至財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六一○三七 一號函，係中央主管機關財政部為符合司法院釋字第三三七號解釋意旨，規定 對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項 稅額，涉營業稅法第五十一條第五款之處理原則，該函內容，並無原告所指與 營業稅法第五十一條規定要件不符，及牴觸司法院釋字第三三七號解釋意旨情 事，容併陳明。
⒌綜上論結，本案提起行政訴訟，顯無理由，謹請大院惠予判決如答辯聲明，以 維稅政。
理 由
一、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定 取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者 ，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時所取 得載有營業稅額之統一發票。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅 款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．五、虛報進 項稅額者。」分別為行為時營業稅法第十九條第一項第一款、第三十三條第一款 及第五十一條第五款所明定。次按「主旨：核釋營業人取得非實際交易對象所開 之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則。說明二：為符合司 法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開 立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原 則處理﹕（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：ｌ、無進貨事實者：以虛設 行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，．．．應依營業稅法第五 十一條第五款規定補稅並處罰。２、．．．」亦經財政部八十三年七月九日台財 稅第八三一六○一三七一號函釋有案。
二、本件原告於八十七年十二月三十一日取具佳麗華公司及金美雲公司所開立無實際 交易事實之統一發票三張，字軌號碼分別為：ＳＭ00000000、ＳＭ00 000000、ＳＭ00000000號，銷售額計五、五○○、○○○元（未 含稅），營業稅額二七五、○○○元，充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額。案經 被告查獲，核定補徵營業稅二七五、○○○元，在裁罰處分核定前，原告業於九 十年三月十五日補繳稅款，被告初查乃按所漏稅額二七五、○○○元裁處五倍之 罰鍰一、三七五、○○○元。原告就罰鍰處分不服，為如事實欄所示之主張。三、經查系爭三張發票開立日期均為八十七年十二月三十一日：ＳＭ0000000 0號發票所載品名為音響租賃，期間自八十七年十一月一日起至八十七年十二月 三十一日止；ＳＭ00000000號發票所載品名為燈具租賃，期間自八十七 年十一月一日起至八十七年十二月三十一日止；ＳＭ00000000號發票所 載品名為會場佈置，依金美雲公司估價單所載期間為自八十七年十一月一日起至 八十七年十二月三十一日止。經被告函詢交通部觀光局，交通部觀光局以九十年 二月十四日觀技九十字第○二三三○號函復稱，八十八年台北燈會廠商施工進場 期間為八十八年二月二十六日至八十八年三月八日，是上開期間與台北燈會活動 期間並不相符。原告主張雖台北燈展進場期間為八十八年二月二十六日至八十八
年三月八日，但因該燈展係每年參加需及早準備，故相關籌備事宜自八十七年十 月便開始辦理，且觀光局對受邀單位通常係先行聯繫，再發文通知，其並非元月 五日後才知道要參加該燈展，所以上開期間僅為現場佈置展覽期間，而非全部工 作時間，被告對此期間顯有所誤解；又佳麗華公司與金美雲公司交付發票請款時 ，其僅核對金額是否相符，其餘發票開立日期及註記期間，因與付款金額無關而 未予核對，其期間註記雖為八十七年十一月十二日至八十七年十二月三十一日， 不應影響交易事實存在云云。惟按原告主張因參加八十八年度台北燈展，將會場 佈置委由金美雲公司及佳麗華公司負責，該統一發票及估價單上所記載之施作時 間，已明確記載為八十七年十一月一日起至八十七年十二月三十一日止，原告所 指之該段時間，並非交通部觀光局所指定八十八年台北燈會廠商施工進場之期間 （八十八年二月二十六日至八十八年三月八日），反而交通部觀光局所指定八十 八年台北燈會廠商施工進場期間，原告並無委由金美雲公司及佳麗華公司佈置會 場，且八十八年台北燈會動態節目預算審查資料表，就原告部分亦無會場佈置之 項目，此有交通部觀光局九十年二月十四日觀技九十字第○二三三○號函附於原 處分卷可稽（見原處分卷第四二、四三頁），是原告主張八十八年度台北燈展將 會場佈置委由金美雲公司及佳麗華公司負責，顯非實在。況金美雲公司及佳麗華 公司，乃案外人劉燦輝與林家興二人利用黃麗華等人頭所設立之虛設行號，此二 公司無實際之交易行為，卻自八十七年九月間起分別陸續開立統一發票予他人作 為進項憑證，黃麗華違反商業會計法等情，業經台灣士林地方法院判決黃麗華有 期徒刑六月在案，此有台灣士林地方法院八十九年度簡字第一○七四號刑事簡易 判決及台灣士林地方法院檢察署檢察官聲請簡易判決處刑書附卷可稽。金美雲公 司及佳麗華公司既是虛設行號之公司，原告自無向無實際交易之該二家公司進貨 之可能。又該二家公司縱有公司設立登記，領有公司執照及營利事業登記證並繳 納營業稅，仍不影響其為虛設行號之事實。原告持觀光局請柬及謝函，據以主張 取得系爭三張發票有進貨事實，即無可採。次查我國現行加值型營業稅，係就各 個銷售階段之加值分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業 稅之納稅義務人，故尚不能僅以最後銷售階段之營業人已報繳營業稅，即認定其 他銷售階段之營業人無逃漏營業稅。因虛設之公司行號為牟取不法之利益，無銷 售貨物或勞務之事實虛開統一發票後，通常另取得虛偽之進項憑證申報扣抵銷項 稅額，以抵銷其應納之稅額，虛設之公司行號縱有申報營業稅，政府仍無法收到 應收之稅款，故取得虛設行號之發票申報扣抵之營業人，尚難謂無逃漏。另參諸 行為時營業稅法第五十一條第五款增修之立法意旨：「依照修正條文第十五條第 一項規定，營業當月分銷項稅額，扣減進項稅額之餘額，惟當月分之應納稅額， 是以營業人如虛報進項稅額，將使應納稅額虛減，造成漏稅，爰增訂本款，以防 流弊。」是本件利用虛設公司行號，無銷售貨物或勞務之事實虛開統一發票，將 使原告虛報進項稅額，致應納稅額虛減，造成逃漏營業稅之情事。是本案系爭發 票開立人金美雲公司及佳麗華公司，既為虛設之公司行號，原告以該等公司已依 法申報並繳納營業稅，整體上並無漏稅事實，實屬誤解，亦無可採。至財政部八 十三年七月九日台財稅第八三一六一○三七一號函，係中央主管機關財政部為符 合司法院釋字第三三七號解釋意旨，規定對於營業人取得非實際交易對象所開立
之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，涉行為時營業稅法第五十一條第五 款之處理原則，該函內容，並無原告所指與行為時營業稅法第五十一條規定要件 不符，及牴觸司法院釋字第三三七號解釋意旨之情事，併此敘明。綜上所述，原 告上開主張，均不足採。從而，被告按原告所漏稅額二七五、○○○元，裁處五 倍之罰鍰計一、三七五、○○○元，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。 原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、 第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 六 月 十一 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 沈 水 元
法 官 王 德 麟
法 官 林 秋 華
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。中 華 民 國 九十一 年 六 月 十一 日 法院書記官 杜 秀 君
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