違反商業會計法等
臺灣高等法院(刑事),上訴字,97年度,4968號
TPHM,97,上訴,4968,20090312,2

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　97年度上訴字第4968號
上　訴　人
即　被　告　甲○○
上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服台灣台北地方法院九
十七年度重訴字第三十三號，中華民國九十七年九月二十六日第
一審判決（起訴案號：台灣台北地方法院檢察署九十六年度偵字
第四○三一號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
原判決撤銷。
甲○○與商業負責人，共同連續以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑拾月，減為有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、甲○○於民國九十二年四月十一日申請設立錢輪科技有限公 司（以下簡稱「錢輪公司」），登記負責人為周國義，登記 營業項目為一般百貨業、電子材料零售業、資訊軟體零售業 、事務性機器設備批發業、電子材料批發業、資訊軟體批發 業、事務性機設備零售業、國際貿易業、日常用品零售業、 電器零售業、電信批發業、電信器材批發業、精密儀器批發 業等業務，公司地址在台北市中正區○○○路○段一四一號 七樓之二，九十三年四月二十二日遷至台北市○○街二○四 號一樓，「錢輪公司」實際負責人為甲○○，於九十二年五 月八日，「錢輪公司」之負責人變更登記為投資新台幣（下 同）五十萬元之丙○○，仍由甲○○綜理「錢輪公司」內外 業務，負責保管「錢輪公司」公司章、負責人章、發票章、 支票及發票，丙○○則依甲○○指示配合出面請領支票或出 名與廠商簽約等事宜，為商業會計法之商業負責人。詎甲○ ○、丙○○（未據起訴）於九十三年七月間某日，基於共同 填製不實會計憑證之概括犯意聯絡，明知「錢輪公司」與信 義房屋仲介股份有限公司（以下簡稱信義房屋）之間並無任 何交易，仍指示與其等有犯意聯絡與行為分擔之張淑卿（未 據起訴），在「錢輪公司」填製統一發票票號ＡＷ0000 0000號，買受人為信義房屋，交易日期九十三年七月二 十一日，交易金額十六萬五千二百三十八元，營業稅八千二 百六十二元，總計十七萬三千五百元之不實原始會計憑證， 持交往來廠商「張茂麟」轉交不知情之信義房屋，作為進貨 支出憑證，用以申報營業稅時之進項支出，足以損害於稅捐 機關對於營業稅稽徵及管理之正確性及公平性。九十三年八 月二日晚間七、八時許，數名地下錢莊不詳成年成員前往「 錢輪公司」催討債務，適綽號「阿財」之鄭姓成年男子亦在



「錢輪公司」，於「地下錢莊」人員離去後，甲○○、丙○ ○因「錢輪公司」已週轉不靈，無任何資金可供業務營運， 及償還「地下錢莊」之欠款，隨即決定結束「錢輪公司」營 業，「阿財」亦應允出借四十餘萬元供甲○○應急，惟要求 甲○○交出「錢輪公司」九十三年七月、八月份空白統一發 票本，甲○○、丙○○明知而後「錢輪公司」已無銷售事實 ，竟承前共同填製不實會計憑證之概括犯意，與「鄭先生」 基於犯意聯絡，甲○○指示妻張淑卿將所保管之「錢輪公司 」九十三年七、八月份二聯式統一發票本一本、統一發票章 一枚、「錢輪公司」公司章、負責人章、及公司營利事業登 記證取出，交予「阿財」，由「阿財」於九十三年八月間， 在台灣地區某不詳地點，先後以「錢輪公司」名義，連續填 製如附表所示之不實交易內容之統一發票原始會計憑證，分 別持交予附表所示之東華貿易有限公司、柏亨實業股份有限 公司、宜家潔有限公司、速易富國際有公司、寶正鑫股份有 限公司、斌億股份有限公司、瑞采企業有限公司、鎧晹實業 有限公司及彩煥整合行銷有限公司等虛設行號，作為其等進 貨支出憑證，用以申報營業稅時之進項支出。
二、案經財政部台北市國稅局移送台灣台北地方法院檢察署檢察 官偵查後提起公訴。
理 由
壹、證據能力部分
一、證人乙○○、廖蕙琳、張松年偵查供述之證據能力： 證人乙○○、廖蕙琳、張松年於偵查中向檢察官所為陳述， 屬被告以外之人於審判外所為之陳述，為傳聞證據，惟現階 段刑事訴訟法規定檢察官代表國家偵查犯罪、實施公訴，依 法其有訊問被告、證人及鑑定人之權，證人、鑑定人且須具 結，而實務運作時，檢察官偵查中向被告以外之人所取得之 陳述，原則上均能遵守法律規定，不致違法取供，是以，刑 事訴訟法於九十二年二月六日修正時，即為兼顧理論與實務 ，以該法第一百五十九條之一第二項規定，除顯有不可信之 情況者外，得為證據。查證人乙○○、廖蕙琳、張松年於偵 查經檢察官訊問時，以證人之身分陳述，經告以具結義務及 偽證處罰後，及命朗讀結文後具結，係於負擔偽證罪之處罰 心理下證述，並以具結擔保其供述之真實性，又無受其他不 當外力干擾之情形，且均經本院於審判期日依法進行證據之 調查、辯論，其中證人廖蕙琳於九十七年七月十日原審審理 時，證人乙○○於九十八年二月十九日本院審理時，已依法 到庭具結，並給上訴人即被告甲○○針對廖蕙琳、乙○○前 揭向檢察官供述之內容行使詰問之權利，此有九十七年七月



十日原審審判筆錄（原審卷第一一四頁反面至第一一七頁正 面）、九十八年二月十九日本院審判筆錄可證（九十八年二 月十九日本院審判筆錄第三頁至第五頁、第八頁），足見被 告之訴訟防禦權及當事人於訴訟上程序權利，已受保障。是 其等於檢察官訊問時經具結所為之供述，依刑事訴訟法第一 百五十九條之一第二項規定，均有證據能力，得採為證據。二、被告以外之人於審判外之陳述，雖不符合刑事訴訟法第一百 五十九條之一至第一百五十九條之四之規定，但經當事人於 審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作 成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或 辯護人於法院調查證據時，知有第一百五十九條第一項不得 為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有 前項之同意；刑事訴訟法第一百五十九條之五第一項、第二 項分別定有明文。被告除爭執證人乙○○、張金龍偵查之供 述證據能力外，對於本判決下列所引用被告以外之人於審判 外之陳述（包含書面陳述），於本院準備程序及審理時，均 表示無意見而不予爭執，且迄至言詞辯論終結前亦未再聲明 異議，本院審酌上開證據資料製作時之情況，尚無違法不當 及證明力明顯過低之瑕疵之情形，爰依刑事訴訟法第一百五 十九條之五第二項規定，認例外均具有證據能力。貳、實體部分
一、訊據被告否認有上述違反商業會計法犯行，辯稱：「…（九 十三年）七、八月那張抬頭信義房屋統一發票是我指示張淑 卿開的，…錢輪公司與廠商張茂麟有交易…交易金額也大於 發票上的金額，是廠商需要拿發票給信義房屋請款…一般公 司是我與你之間有交易，他的金額要如何配合，是雙方約定 的，他是把東西賣給信義房屋，由我開部分給他，我另外部 分與張先生算錢的，如果只是開一張發票，就判我刑，我認 為太重…阿財後面會有發票，我不清楚，我交付發票是交給 負責人丙○○…丙○○將所有的生財器具交給阿財，有寫一 張讓渡書拿給我，我、我太太才會將印章、發票全部交出來 給丙○○…我將公司印章、發票交出後，我有交丙○○趕快 去註銷公司…不曉得丙○○後面拿了印章之後，如何處理， 那天晚上我們四、五人就搬家了，丙○○與鄭先生如何談的 內容，我不清楚，還好我當初有拷貝當初的讓渡書可以證明 …」（九十七年十一月十七日本院準備程序筆錄第二頁、第 三頁）、「…我沒有開空頭公司…九十三年八月二日以後， 錢輪公司發票不是我開的…我只有開那張信義房屋的發票， 那是張茂麟請我們代開發票，錢也是我們去領的，如果是針 對這張判我罪刑，我接受，但是不是這麼重的罪，我本人沒



有將印章、發票交給阿財，我請丙○○（九十三年）八月二 日將公司結束，我們沒有辦法處理債務的問題，印章、發票 並非我指使他交給阿財…」（九十八年二月十九日本院審判 筆錄第三頁、第十四頁）等語。
二、經查：
㈠被告於九十二年四月十一日申請設立錢輪公司，登記負責人 為周國義，登記營業項目為一般百貨業、電子材料零售業、 資訊軟體零售業、事務性機器設備批發業、電子材料批發業 、資訊軟體批發業、事務性機設備零售業、國際貿易業、日 常用品零售業、電器零售業、電信批發業、電信器材批發業 、精密儀器批發業等業務，公司地址在台北市中正區○○○ 路○段一四一號七樓之二，九十二年五月八日，負責人變更 登記為丙○○，九十三年四月二十二日，公司地址遷至台北 市○○街二○四號一樓，九十三年八月二十七日，負責人又 變更登記為吳俊義，地址亦變更為台北市○○區○○路一段 十號四樓，已據被告、證人丙○○、廖蕙琳供述甚詳，並有 台北市商業管理處九十七年四月十四日府產業商字第○九七 八三五四二六○○號函送之「錢輪公司」登記案卷（另影卷 外放）及台北市政府九十七年六月二十六日府產業商字第○ 九七八六二三九三○○號函送之「錢輪公司」歷次變更登記 表（原審卷第九十四頁至第一○二頁）在卷可稽；而「錢輪 公司」所填製ＡＷ00000000號，買受人為信義房屋 ，交易日期九十三年七月二十一日，交易金額十六萬五千二 百三十八元，營業稅八千二百六十二元，總計十七萬三千五 百元統一發票及附表所示買受人為東華貿易有限公司、柏亨 實業股份有限公司、宜家潔有限公司、速易富國際有公司、 寶正鑫股份有限公司、斌億股份有限公司、瑞采企業有限公 司、鎧晹實業有限公司及彩煥整合行銷有限公司之統一發票 ，經財政部查核，除信義房屋非屬虛設行號外，其餘均是虛 設行號，前揭開立之統一發票均內容不實等情，亦有營業稅 稅籍資料查詢作業、操管自動化執行結果檢示、專案申請調 檔統一發票查核清單、申報書查核作業資料、營業稅欠稅查 詢情形表（財政部台北市國稅局審查三科查緝案件稽查報告 書第十二頁、第三十六頁至第五十二頁）、財政部台北市國 稅局大安分局九十五年九月八日財北國稅大安營業字第○九 五○○三○一四八號函及檢附之「錢輪公司」九十三年六月 至十月領用統一發票電腦查詢紀錄、負責人變更、地址遷移 等資料（九十五年度偵緝字第一九四九號卷第四十三頁至第 五十頁）、財政部台北市國稅局中正稽徵所九十五年九月二 十一日財北國稅中正營業字第○九五○○二一一八七號函及



檢附之「錢輪公司」九十三年五月三十一日領用統一發票購 票證申請書及相關資料（同前偵查卷第三十一頁至第四十頁 ）、財政部台北市國稅局九十七年五月二十八日財北稅審三 字第○九七○二二四九四○號函及檢送之統一發票查核清單 資料（原審卷第二十一頁至第三十七頁）在卷可證。 ㈡被告否認有填製不實會計憑證之犯行，並以「…（發票領到 什麼時候？）到結束的時候…是由丙○○跟一位鄭先生去處 理的，鄭先生綽號叫做阿財…」（九十六年三月二十九日偵 查筆錄，九十六年度偵字第四○三一號卷第五頁）、「…九 十三年八月…公司事後就沒有再開發票…九十三年七月以後 到十月間開的，這個發票絕對不是我開的，也不是我指示開 的，因為公司結束後我就把發票交給丙○○…公司在丙○○ 後負責人變更為誰我不知道，我只知道他（丙○○）有跟鄭 先生在講…（九十三年五、六月以後）不是我經手的發票不 是我開的，而且是換了負責人才開的，就跟我之前處理錢輪 公司的事沒有關係…」（九十七年四月一日原審準備程序筆 錄第十三頁反面、第十四頁）、「…我是公司業務實際負責 人…公司實際負責人是丙○○…在地下錢莊的人跟我處理完 畢離開之後，我才交代我太太把印章、發票拿出來放在桌上 交給丙○○，因為阿財說地下錢莊的人會找來不安全…後來 阿財與丙○○如何處理我不清楚，當天是八月八日父親節… 」（九十七年八月二十八日原審審判筆錄，原審卷第一五○ 頁正面、第一五一頁反面）、「…（九十三年）七、八月那 張抬頭信義房屋統一發票是我指示張淑卿開的，…錢輪公司 與廠商張茂麟有交易…交易金額也大於發票上的金額…是雙 方約定的，他是把東西賣給信義房屋，由我開部分給他，我 另外部分與張先生算錢的…丙○○將所有的生財器具交給阿 財，有寫一張讓渡書拿給我，我、我太太才會將印章、發票 全部交出來給丙○○…」（九十七年十一月十七日本院準備 程序筆錄第二頁、第三頁）、「…我只有開那張信義房屋的 發票，那是張茂麟請我們代開發票，錢也是我們去領的…我 本人沒有將印章、發票交給阿財，我請丙○○（九十三年） 八月二日將公司結束，我們沒有辦法處理債務的問題，印章 、發票並非我指使他交給阿財…」（九十八年二月十九日本 院審判筆錄第三頁、第十四頁）等語置辯。
㈢然而，
⑴丙○○於九十二年五月八日雖登記為「錢輪公司」負責人， 惟其實係依被告指示配合出面請領支票或出名與廠商簽約等 事宜，直至九十三年八月二日「錢輪公司」結束營業止，均 係由被告綜理公司內外業務，及負責保管「錢輪公司」公司



章、負責人章、發票章、支票及發票之情形，已據證人丙○ ○證述：「…我什麼事情都沒有負責，都是甲○○和他太太 在負責，他太太當會計…所有我的印章及公司的印章我都放 甲○○那邊…（在你擔任負責人期間錢輪科技有限公司有實 際運作嗎？）有，但是進出貨我都不懂，他只有叫我申請票 ，其他的事我都不曉得…我什麼業務都沒跑…」（九七年七 月十日原審審判筆錄，原審卷第一一一頁至第一一三頁、第 一一四頁反面）等語甚詳，與證人乙○○亦即與「錢輪公司 」共租台北市○○街二○四號一樓為辦公地點之大眾科技有 限公司負責人證述：「『錢輪公司』實際負責的是甲○○… （登記）負責人是丙○○，實際是甲○○跟他太太張淑卿… 」（九十五年十月十七日偵查筆錄，九十五年度偵緝字第一 九四九號卷第二十四頁、第二十五頁）、「（『錢輪』）公 司是被告操作」（九十八年二月十九日本院審判筆錄第四頁 ）等語相符；且證人張淑卿於九十七年七月十日原審審理時 亦證稱：「…業務方面是甲○○，就是進貨、賣貨的部分， 在財務方面因為會計，進出這個部分就會由我負責，支出就 會做資料給甲○○、丙○○看…資金是甲○○在找丙○○拿 創業基金進來，這樣的合作關係…由甲○○找廠商找好，跟 丙○○報告結果，有些廠商簽約需要負責人來了解再做簽約 的動作…公司整個運作金錢是我們管理…我做什麼事都是甲 ○○交代才會這麼做…」（原審卷第一一七頁反面至第一一 九頁正面）。再參以「錢輪公司」設立登記及變更登記負責 人為丙○○等事項，均係被告委託證人廖蕙琳辦理，關於辦 理上開事項所需文件資料、案外人周國義印章，證人廖蕙琳 均係與被告或證人張淑卿接洽，亦經證人廖蕙琳即廖蕙琳會 計師事務所負責人於偵查中及原審審理時分別證稱：「…（ 之前＜錢輪＞公司負責人是誰？）之前叫…周國義，後來變 更為丙○○…我都是跟黎先生拿東西，公司…也是黎先生… 跟我說要做什麼事情。公司變更負責人也是他交辦…（公司 變更成丙○○是否知道？）是，是我辦的，但是我沒看過他 ，後面是由黎先生負責…（公司的發票是何人在處理？）張 小姐，是黎先生的太太…」（九十六年一月九日偵查筆錄， 九十五年度偵緝字第一九四九號卷第八十八頁）、「…錢輪 科技有限公司的設立及變更都是我辦的，到九十三年六月後 公司的變更我就不清楚了…（辦理設立登記所有相關資料是 誰交給妳的？）張淑卿…（錢輪科技有限公司設立後申請發 票的事情都是由誰跟妳接洽？）張淑卿，領出來的發票也是 交給她…（妳在辦錢輪科技有限公司變更負責人為丙○○的 案件時，妳到錢輪科技有限公司和平西路辦公室時，辦理改



更所需要公司大小章、周國義的章、丙○○的章都是跟誰拿 的？）有跟張淑卿拿，也有跟甲○○拿，因為甲○○會交代 張淑卿…」（九十七年七月十日原審審判筆錄，原審卷第一 一六頁至第一一七頁），及被告於九十七年四月一日原審準 備程序時供稱：「…有錢輪公司這家公司開始，我就在錢輪 公司任職了，當時原來的負責人是周國義…登記完以後我們 發覺周國義財務上證明不符合做為一個公司負責人，所以我 們才把他換掉，換成丙○○，丙○○因為本身沒有工作，希 望工作有錢賺，所以找他來當公司負責人…丙○○來當負責 人每個月可以領兩、三萬，因為當初我們財務困難，所以沒 有固定，有多少我們就處理多少，錢有多就多給他，一個月 給多少不一定，他缺錢會跟我講，問公司能不能多點錢給他 ，我本身也沒有固定的薪水…」等語（原審卷第十三頁反面 ）觀之，倘若不是被告為「錢輪公司」實際負責人，案外人 周國義及證人丙○○均僅係「錢輪公司」之登記名義負責人 ，被告豈能在完成「錢輪公司」登記負責人為案外人周國義 後，短短不到一個月期間，即逕自找來當時無業，亟需經濟 來源之丙○○擔任名義負責人，並持有「錢輪公司」公司章 及前後任負責人章之可能，且證人張淑卿均聽聽從被告指示 行事之理。據此，足徵被告確係綜理「錢輪公司」事務之實 際負責人，負責保管「錢輪公司」之公司章、負責人章，證 人丙○○僅為名義上登記負責人。被告辯稱其僅業務負責人 ，而非實際負責人，與證人丙○○之間係合作關係云云，係 事後卸責之詞，不足採信。
⑵「錢輪公司」之發票章及發票，自設立後至九十三年八月二 日被告決定結束營業之前，均係由受被告指示之證人張淑卿 保管，關於發票之請領、開立等事宜，亦均係由被告指示證 人張淑卿處理，經被告於本院行準備程序中及審理時坦認在 卷，而發票票號ＡＷ00000000號，買受人為信義房 屋，交易日期九十三年七月二十一日，交易金額十六萬五千 二百三十八元，營業稅八千二百六十二元，總計十七萬三千 五百元之統一發票，係證人張淑卿依被告指示所開立，持交 往來廠商張茂麟轉交信義房屋，實際上「錢輪公司」與信義 房屋之間，無任何交易一節，已據證人張淑卿於九十七年七 月十日本院審理時證述在卷（原審卷第一一九頁反面、第一 二○頁），對此被告雖於本院準備程序及審理時表示，係廠 商張茂麟向「錢輪公司」購買家電，有實際交易，僅係應張 茂麟要求買受人開立為其所轉售交易之買方信義房屋（九十 七年十一月十七日本院準備程序筆錄第二頁、九十八年二月 十九日本院審判筆錄第十四頁），證人張淑卿亦證稱係張茂



麟向「錢輪公司」調冷氣機、冰箱、電視等家電用品轉賣給 信義房屋，張茂麟要求統一發票直接開立給信義房屋等詞（ 原審卷第一一九頁反面），惟被告於九十六年三月二十九日 偵查時係供稱：「…我跟張茂麟是單純買賣關係。我快結束 前，九十七年七月有跟他周轉，當時他貨賣我之後，我向他 借錢…」（九十六年度偵字第四○三號卷第五頁），與證人 張淑卿前揭原審及被告嗣於本院所稱張茂麟向「錢輪公司」 購買貨品之情節不同，且依財政部台北市國稅局信義稽徵所 九十七年七月十七日財北國稅信義營業字第○九七○二○七 ○三九號函送之信義房屋取得錢輪公司發票相關支付憑證資 料（原審卷第一三一頁至第一四四頁），信義房屋係支付其 位於台北市○○路之代銷店有關空調系統之承作工程費用（ 原審卷第一三四頁、第一三五頁之報價單），與被告及證人 張淑卿所指購買家電用品顯然不符，顯然被告所指張茂麟向 錢輪公司購買家電轉售予信義房屋之供詞，並非真實，而證 人丙○○既係每日均會前往「錢輪公司」，亦經證人丙○○ 於九十七年七月十日原審審理時證述在卷（原審卷第一一四 頁），其對於被告指示證人張淑卿開立如附表編號二所示不 實統一發票會計憑證，自難諉為不知。是被告與證人丙○○ 、張淑卿間對於開立發票票號ＡＷ00000000號交易 內容不實之統一發票會計憑證之犯行間，有犯意聯絡及行為 分擔，堪以認定。
⑶附表所示之不實統一發票會計憑證，均非證人張淑卿所經手 開立，係在「錢輪公司」於九十三年八月二日倒閉時，證人 張淑卿依被告指示交出「錢輪公司」公司章、負責人章、發 票章、發票及公司營利事業登記證後所開立之事實，已據證 人張淑卿於九十七年七月十日原審審理時證述：「…當天晚 上到七、八點，中間在討論怎麼辦，有些地下錢莊的人已經 過來，阿財、公司幾個員工都在那裡，後來甲○○告訴我要 我將公司大小章、印鑑章、發票章放在桌上，裡面的有公司 營利事業登記證，七、八月發票一本，二聯式發票一本，（ 九十三年）七月份我記得只開過一張發票給信義房屋仲介有 限公司，不知道是五十萬含稅還是外加…」（原審卷第一一 九頁）等語甚詳，而證人張淑卿在受被告指示交出上開公司 章、負責人章、發票章、七月份及八月份發票、公司營利事 業登記證等資料時，依被告於九十七年八月二十六日原審審 理時所供：「…丙○○坐我旁邊，鄭先生坐對面…鄭先生也 就是綽號阿財的人，鄭先生說如果人家來了逼我拿發票、大 小章我們就不能處理，為了安全起見，我交出來是對丙○○ 的一種交代…」（原審卷第一五二頁），當時應僅有被告、



證人丙○○、張淑卿及真實、姓名年籍均不詳、綽號「阿財 」之鄭姓成年男子在場，由於被告係「錢輪公司」實際負責 人，綜理公司內外業務，負責保管「錢輪公司」公司章、負 責人章、發票章、支票及發票，公司整個資金運作是被告、 張淑卿負責管理，丙○○是登記負責人，依被告指示配合出 面請領支票供被告使用或出名與廠商簽約等，本身亦無任何 資力，均詳如前述，衡諸常情，被告於九十三年八月二日錢 輪公司結束營業後，鮮少會交由無任何資力之丙○○處理公 司結束後相關債務事宜，再參酌被告供稱：「…（阿財）他 已經知道我有一個一千萬的信保基金在陽明銀行，陽明銀行 八月十幾日就撥款，這筆錢進來後，地下錢莊的錢就可以還 掉，叫我要撐下去，所以他才會幫我四十幾萬讓我過關…」 （九十七年八月二十八日原審審判筆錄，原審卷第一五三頁 反面）等語，顯見被告係因「阿財」出借其款項應急，應「 阿財」要求，將證人張淑卿所交付之「錢輪公司」公司章、 負責人章、發票章、九十三年七月份及八月份發票、公司營 利事業登記證等資料時，持交該綽號「阿財」之鄭姓成年男 子甚明。是則，被告及證人丙○○均明知「錢輪公司」業已 結束營業，日後實際上並無營業及銷貨之事實，仍配合「阿 財」，將「錢輪公司」公司章、負責人章、發票章、九十三 年七月份及八月發票、公司營利事業登記證等資料持交「阿 財」，使該綽號「阿財」得以「錢輪公司」名義連續填製附 表所示不實統一發票會計憑證，供附表所示之虛設公司行號 申報進項支出，其與該真實姓名、年籍均不詳，綽號「阿財 」之鄭姓成年男子，就此部分之犯行，有犯意聯絡及行為分 擔，至為灼然。
㈣證人丙○○係「錢輪公司」登記負責人，依商業會計法第四 條及公司法第八條第一項規定，係屬商業負責人。而統一發 票則為商業會計法第十三條第一款所稱證明事項之經過，而 為造具記帳憑證所依據之原始憑證，為商業會計憑證，連續 填製如附表所示之不實統一發票會計憑證，使如附表所示之 公司行號作為進項憑證，自均足以生損害於稅捐機關對於營 業稅稽徵及管理之正確性及公平性。
㈤至被告聲請傳訊證人張金龍到庭詰問，彈劾其於偵查中有關 被告係「錢輪公司」負責人之供述憑信性，本案依上載各事 證，事實已明，無傳訊之必要。
㈥綜上論述，本件事證明確，被告共同填製不實會計憑證之犯 行，堪以認定。
三、新舊法比較：
按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法



律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第二 條第一項定有明文。本件被告於其行為後，下列關於被告論 罪科刑所應適用之商業會計法，於九十五年五月二十四日修 正公布，刑法亦於九十四年二月二日修正公布，於九十五年 七月一日生效施行。茲就本案有關之新舊法比較部分，臚列 如下：
㈠商業會計法第七十一條第一款關於商業負責人填製不實會計 憑證之處罰規定，法定刑由「五年以下有期徒刑、拘役或科 或併科新台幣十五萬元以下罰金」，修正為「五年以下有期 徒刑、拘役或科或併科新台幣六十萬元以下罰金」，比較修 正後商業會計法第七十一條第一款及修正前同條款之規定， 適用行為時即修正前舊法之規定，對被告較為有利，依刑法 第二條第一項前段規定，自應適用修正前商業會計法第七十 一條第一款論處。
㈡刑法第三十三條第五款修正：「主刑之種類：罰金新台幣一 千元以上，以百元計算之。」比較行為時刑法第三十三條第 五款：「主刑之種類：罰金銀元一元以上。」就罰金之最低 度，以適用舊法對於被告有利。
㈢修正前刑法第五十六條原規定：「連續數行為而犯同一罪名 者，以一罪論。但得加重其刑至二分之一」，修正後之刑法 已刪除上開連續犯之條文規定，則被告多次犯罪行為，原則 上各次行為分別論罪科刑，再依數罪併罰之規定分論併罰； 修正前第五十六條規定，較有利於被告。
㈣修正前刑法第四十一條第一項前段規定：「犯最重本刑為五 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或 拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當 事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日， 易科罰金」，又被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰 金罰鍰提高標準條例第二條前段（現已刪除）規定，就其原 定數額提高為一百倍折算一日，則本件被告行為時之易科罰 金折算標準，應以銀元一百元以上、三百元以下折算一日， 經折算為新台幣後，應以新台幣三百元以上、九百元以下折 算一日。修正後刑法第四十一條第一項前段則規定：「犯最 重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下 有期徒刑或拘役之宣告者，得以新台幣一千元、二千元或三 千元折算一日，易科罰金」。比較修正前後之易科罰金折算 標準，以修正前刑法第四十一條第一項之規定，較有利於被 告。
㈤被告行為時之刑法第二十八條原規定：「二人以上共同『實 施』犯罪之行為者，皆為正犯。」嗣經修正為：「二人以上



共同『實行』犯罪之行為者，皆為正犯。」共同正犯之範圍 有所限縮，被告、證人丙○○與張淑卿，就開立票號ＡＷ0 0000000號交易不實統一發票犯行，被告、證人丙○ ○與「阿財」之鄭姓成年男子，就開立如附表所示交易不實 統一發票犯行，均係基於犯意聯絡，共同實行本件犯行，比 較結果，是不論依新法或舊法，均應構成共同正犯，上述刑 法第二十八條之修正內容，對於被告並無「有利或不利」之 影響。
㈥刑法第三十一條第一項亦經修正，修正前刑法第三十一第一 項規定：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或 教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論」；修正後同條項 則規定：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、 教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減 輕其刑」。其中，除為配合刑法第四章章名之修正，而將「 以共犯論」修正為「以正犯或共犯論」以求法條體系用語之 一貫；及為配合同法第二十八條至第三十條之修正，而將「 實施」修正為「實行」外，其第一項增加但書「得減輕其刑 」之修正。經比較修正前後法條內容，修正後增加得減輕其 刑之規定，對於被告較為有利。
㈦經綜合前述各項罪刑法律變更，整體為「從舊從輕」之比較 結果，應一體適用被告行為時即修正前刑法、修正前商業會 計法之規定，較有利於被告。
四、核被告所為，係違反修正前商業會計法第七十一條第一款之 商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證罪。被告 與證人丙○○、張淑卿就開立票號ＡＷ00000000號 交易內容不實之統一發票會計憑證，及與證人丙○○及該真 實姓名、年籍均不詳，綽號「阿財」之鄭姓成年男子就上開 開立如附表所示不實統一發票犯行，分別有犯意聯絡，且因 被告係與具「錢輪公司」商業負責人身分之證人丙○○共同 實施犯罪，依修正前刑法第三十一條第一項之規定，仍應以 共犯論，為共同正犯。被告違反修正前商業會計法第七十一 條第一款之犯行，時間緊接，犯罪構成要件相同，顯係基於 概括犯意反覆為之，為連續犯，應依修正前刑法第五十六條 規定，均以一罪論，並加重其刑。
五、公訴意旨另以：㈠被告係址設台北市○○區○○路一段十一 號四樓錢輪公司之實際負責人，為商業會計法所稱之商業負 責人，明知該公司無實際銷貨行為，另自九十三年九月間某 日起至同年十月間止，連續開立不實統一發票，交付予宜家 潔公司、速易富公司、寶正鑫公司、斌億公司、瑞采公司等 公司充作進項憑證據以扣抵進項稅額，進而幫助其等逃漏營



業稅捐，因認被告涉有修正前商業會計法第七十一條第一款 填製不實會計憑證及違反稅捐稽徵法第四十三條之幫助逃漏 稅捐罪嫌；㈡被告虛開發票票號ＡＷ00000000號及 附表所示不實統一發票，持交如附表所示公司行號，充作進 項憑證據以扣抵進項稅額，進而幫助如附表所示公司行號逃 漏營業稅捐，因認被告涉有違反稅捐稽徵法第四十三條之幫 助逃漏稅捐罪嫌等語。經查：
㈠「錢輪公司」於九十三年八月二十七日，負責人由丙○○變 更登記為吳俊義，公司地址亦由台北市○○區○○街二○四 號一樓遷至台北市○○區○○路一段十一號四樓，並於九十 三年八月三十一日，至財政部台北市國稅局大安分局申請變 更負責人、營業所在地，以換領統一發票購買證等事實，有 「錢輪公司」變更登記表（原審卷第一○一頁）、財政部台 北市國稅局大安分局九十三年九月六日財北國稅大安營業字 第○九三三○一○○七四號函及營業人變更登記查簽表（九 十五年度偵緝字第一九四九號卷第四十八頁、第四十九頁） 可稽；如前所述，九十三年八月二日晚間七、八時許，數名 地下錢莊不詳成年成員前往「錢輪公司」催討債務，於「地 下錢莊」人員離去後，被告、丙○○因錢輪公司」已週轉不 靈，無任何資金可供業務營運，及償還「地下錢莊」之欠款 ，決定結束「錢輪公司」營業，「阿財」應允出借四十餘萬 元供甲○○應急，被告則吩咐其妻張淑卿將所保管之「錢輪 公司」九十三年七、八月份二聯式統一發票本一本、統一發 票章一枚、「錢輪公司」公司章、負責人章、及公司營利事 業登記證拿出來，交予「阿財」；可見「錢輪公司」九十三 年九月、十月之空白統一發票本，非被告領用至明。由於被 告於九十三年八月二日起即結束「錢輪公司」營業，該公司 亦於九十三年八月二十七日變更登記負責人為吳俊義，公司 地址遷至台北市○○區○○路一段十一號四樓，亦無證據證 明被告就負責人變更登記為吳俊義，及公司地址遷址後，有 繼續參與「錢輪公司」業務，自難認其就九十三年九月間， 請領九十三年九月、十月「錢輪公司」空白統一發票本，及 開立不實內容後，持交其他行號充作進項憑證據以扣抵進項 稅額之行為，有參與或與領用者有犯意聯絡與行為分擔，此 外，復查無其他積極切確之證據足資證明被告有前揭公訴意 旨㈠所指之填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐之犯行，此部 分被告之犯罪嫌疑不足，惟公訴意旨認此部分與前開論罪處 刑部分，分別有連續犯及牽連犯之裁判上一罪關係，不另為 無罪之諭知。
㈡按稅捐稽徵法第四十三條之幫助以詐術逃漏稅捐罪，係結果



犯，以發生逃漏稅捐結果為成立要件（最高法院八十五年度 台上字第三九○八號判決意旨參照），又虛設行號本身無銷 貨之事實，而營業稅之課徵係針對營業行為，虛設行號既無 營業行為，自不能課徵營業稅，且因實際上完全無營業行為 ，亦無營利所得可言，因此均無本身逃漏稅捐之問題，而販 賣發票於其他虛設行號沖帳，因其他虛設行號亦無課稅問題 ，故亦不能論以幫助他人逃漏稅捐刑責。附表所示之公司行 號均係虛設行號，此有財政部台北市國稅局九十七年五月二 十八日財北國稅審三字第○九七○二二四九四○號函暨函覆 查核資料、財政部台灣省北區國稅局九十七年六月四日北區 國稅審四字第○九七一○二九二七八號函暨函覆移送書資料 （原審卷第二十一頁至第三十七頁、第三十八頁至第八十一 頁）在卷可稽。是該等公司既為虛設行號，自無對其課徵營 業稅之餘地，因稅捐稽徵法第四十三條係處罰結果犯之規定 ，要無成立幫助逃漏稅捐之可能。至信義房屋持票號ＡＷ0 0000000號統一發票，以扣抵進項稅額，依信義公司 取得該統一發票之支付憑據－單據黏貼單（代傳票）、報價 單、付款支票等資料、信義房屋確實有支付統一發票所開立 之金錢十七萬三千五百元（含稅），有財政部台北市國稅局 信義稽徵所九十七年七月十七日財北國稅信義營業字第○九