最 高 行 政 法 院 判 決
98年度判字第274號
上 訴 人 甲○○○
乙○○○
訴訟代理人 沈志成 律師
被 上訴 人 臺北市稅捐稽徵處
代 表 人 丙○○
上列當事人間土地增值稅事件，上訴人對於中華民國96年1月11
日臺北高等行政法院95年度訴字第1076號判決，提起上訴，本院
判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、（A）關於上訴人乙○○○部分：㈠上訴人乙○○○於民國 92年4月9日訂約出售其所有臺北市○○區○○段5小段140之 3地號持分土地（持分1／2）予其配偶陳繁宗，因系爭持分 土地曾於91年12月25日與其他土地辦理共有物分割，經共有 物分割改算後之土地現值為每平方公尺新臺幣（下同）92,7 00元，與其於92年4月10日向被上訴人所屬士林分處（下稱 士林分處）申報系爭持分土地之移轉現值相同，士林分處乃 以移轉所有權並無漲價數額為由，核發土地增值稅免稅證明 書予乙○○○。嗣士林分處查得乙○○○係於91年11月20日 以買賣方式，自其配偶陳繁宗取得系爭土地持分112／20000 ，且於91年12月25日就前開系爭土地及其與陳繁宗、陳世揚 （即另一上訴人甲○○○之配偶）、另一上訴人甲○○○等 3人所共有臺北市○○區○○段1小段336地號土地辦理共有 物分割，乙○○○取得系爭土地持分1／2，並於92年4月9日 將之出售予陳繁宗。㈡乙○○○於92年4月9日訂約出售其所 有臺北市○○區○○段5小段140地號持分土地（持分1／2） 予陳繁宗，因系爭持分土地曾於92年3月14日與其他土地辦 理共有物分割，經共有物分割改算後之土地現值為每平方公 尺91,291元，士林分處乃以此土地現值作為前次移轉現值， 核定系爭土地之土地增值稅1,574元。嗣士林分處查得乙○ ○○係於92年3月12日立約自陳繁宗以夫妻贈與取得上開土 地持分面積1／20000，且於92年3月14日就前開系爭持分土 地及陳繁宗與陳世揚、甲○○○等人所有臺北市○○區○○ 街3小段82之3地號持分土地辦理共有物分割，乙○○○取得 系爭土地持分1／2，並於92年4月9日將之再出售予陳繁宗。 ㈢又乙○○○於92年4月9日訂約出售其所有臺北市○○區○
○段5小段140之4地號持分土地（持分1／2）予陳繁宗，因 系爭持分土地曾於92年2月20日與其他土地辦理共有物分割 ，經共有物分割改算後之土地現值為每平方公尺90,567元， 士林分處乃核算應繳土地增值稅5,938元。嗣士林分處查得 乙○○○係於92年1月23日因夫妻贈與，自陳繁宗取得系爭 土地持分1／10000，且於92年2月20日就前開系爭土地及其 與陳繁宗、陳世揚及甲○○○等人所共有臺北縣樹林市○○ 段335地號土地辦理共有物分割，乙○○○取得系爭土地持 分1／2，並於92年4月9日將之再出售予陳繁宗。士林分處乃 認定前開情形皆係利用免徵或不課徵土地增值稅之土地，與 應稅土地形成共有關係再辦理分割，而墊高地政機關分割改 算後之前次移轉現值，取巧規避土地增值稅。故該分處分別 以：㈠94年4月22日北市稽士林甲字第09490286300號函通知 乙○○○，重新以系爭持分土地分割改算前之前次移轉現值 63年4月每平方公尺726元（持分9888／20000）、91年11月 每平方公尺92,700元（持分112／20000），核算漲價總數額 後，應補徵土地增值稅計2,274,977元；㈡94年4月25日北市 稽士林甲字第09490295100號函通知乙○○○，重新以系爭 持分土地分割改算前之前次移轉現值63年4月每平方公尺726 元（持分1／2），核算漲價總數額後，扣除乙○○○前已繳 納之1,574元，應補徵土地增值稅計22,005,065元；㈢94年4 月25日北市稽士林甲字第09490286200號函通知乙○○○， 重新以系爭持分土地分割改算前之前次移轉現值63年4月每 平方公尺726元（持分1／2），核算漲價總數額後，扣除乙 ○○○已繳納稅款5,938元，應補徵土地增值稅計1,013,238 元。（B）關於上訴人甲○○○部分：㈠上訴人甲○○○於 92年4月9日訂約出售其所有臺北市○○區○○段5小段140地 號持分土地（持分1／2）予其配偶陳世揚，因系爭持分土地 曾於92年2月10日與其他土地辦理共有物分割，經共有物分 割改算後之土地現值為每平方公尺98,635元，與其於92年4 月10日向士林分處申報系爭土地持分之移轉現值相同，該分 處乃於92年4月16日核發土地增值稅免稅證明書予甲○○○ 。嗣士林分處查得甲○○○係於91年11月22日立約自陳世揚 處取得上開土地持分面積1／20000，且於92年2月10日就前 開系爭持分土地及陳世揚與陳繁宗（即另一上訴人乙○○○ 之配偶）等所有臺北市○○區○○段1小段449地號、臺北市 中山區○○段○○段126地號、臺南縣永康市○○段53之4、 53之6地號及臺北縣土城市○○段貨饒小段123之1、123之2 地號、臺中市○○區○○段1375地號土地等7筆土地辦理第1 次共有物分割，甲○○○取得系爭土地持分3891／10000，
嗣於92年3月14日再將上開持分土地與陳繁宗、陳世揚、乙 ○○○等人所有坐落於臺北市○○區○○段3小段82之3地號 持分土地辦理第2次共有物分割，甲○○○取得系爭土地持 分1／2，並於92年4月9日將之再出售予陳世揚。㈡甲○○○ 於92年4月9日訂約出售其所有臺北市○○區○○段5小段140 之4地號持分土地（持分1／2）予陳世揚，因系爭土地曾於 92年2月20日與其他土地辦理共有物分割，經共有物分割改 算後之土地現值為每平方公尺90,567元，士林分處乃核算甲 ○○○應繳土地增值稅5,938元。嗣士林分處查得甲○○○ 係於92年1月23日因夫妻贈與，自陳世揚處取得系爭土地持 分1／10000，且於92年2月20日就前開系爭土地及與陳世揚 所共有臺北縣樹林市○○段335地號土地辦理共有物分割， 上訴人取得系爭土地持分1／2，並於92年4月9日將之再出售 予陳世揚。㈢又甲○○○於92年4月9日訂約出售其所有臺北 市○○區○○段5小段184地號土地（持分全）予陳世揚，因 系爭土地曾於91年11月1日與其他土地辦理共有物分割，經 共有物分割改算後之土地現值為每平方公尺103,451元，與 前開甲○○○於92年4月10日向士林分處申報系爭土地之移 轉現值相同，該分處乃核發土地增值稅免稅證明書予甲○○ ○。嗣士林分處查得甲○○○係於91年10月21日立約自陳世 揚處取得上開土地持分面積1／1000，且於91年11月1日就前 開系爭持分土地及與陳世揚所共有臺中市○○區○○段1399 地號持分土地辦理共有物分割，甲○○○取得系爭土地持分 全，並於92年4月9日將之再出售予陳世揚。士林分處乃認定 前開情形皆係利用免徵或不課徵土地增值稅之土地，與應稅 土地形成共有關係再辦理分割，而墊高地政機關分割改算後 之前次移轉現值，取巧規避土地增值稅。故該分處分別以： ㈠94年4月25日北市稽士林甲字第09490295000號函通知甲○ ○○，重新以系爭持分土地分割改算前之前次移轉現值63年 4月每平方公尺726元（持分9999／20000）及91年11月每平 方公尺92,700元（持分1／20000），核算漲價總數額後，應 補徵土地增值稅計23,832,479元；㈡94年4月25日北市稽士 林甲字第09490286201號函通知甲○○○，重新以系爭持分 土地分割改算前之前次移轉現值63年4月每平方公尺726元（ 持分1／2），核算漲價總數額後，應補徵土地增值稅計1,01 3,238元；㈢94年4月28日北市稽士林甲字第09490289700號 函通知甲○○○，重新以系爭持分土地分割改算前之前次移 轉現值67年12月每平方公尺3,282元（持分999／1000）及91 年10月每平方公尺92,700元（持分1／1000），核算漲價總 數額後，應補徵土地增值稅計3,745,699元。上訴人等皆不
服，循序提起行政訴訟，經原判決駁回。
二、上訴人起訴主張：按司法院釋字第420號解釋內容主要係針 對獎勵投資條例及證券交易所得稅所為之解釋，本院82年判 字第2410號判決案由亦係營利事業所得稅事件，故『實質課 稅原則』是否可以類推至土地稅法不無疑慮。又土地增值稅 係按土地本次移轉現值減除其前次移轉現值之漲價總數額徵 收，此為土地稅法第28條及第31條所明訂。次按土地法第12 條及同法施行法第40條可知，公告現值之計算為地政機關之 權限，法律並無賦予課稅機關認定何者為土地移轉之前次現 值。又訴願書所援引行政法院之判決並非判例，且與本案土 地分割出售亦有不同，不應對本案產生影響。故上訴人等之 土地分割後之公告現值，既經地政單位重新核算並明白登記 於權狀，則此一公告現值即有「絕對效力」，財政部即應接 受，縱或有不合理處，亦應跨部門協商，由地政單位重新核 算公告現值，或修改相關法律。不料財政部卻片面發布93年 8月11日台財稅字第09304539730號函釋（下稱財政部93年函 釋），欲以土地稅法所無規定之實質課稅原則，推翻地政單 位重新核算之公告現值，實已侵犯內政部之職權，並牴觸土 地稅法及土地法相關規定，應屬無效。依無效之行政命令所 為之處分自應撤銷等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分。三、被上訴人則以：上訴人等主張原處分違反租稅法定主義乙節 ，按司法院釋字第420號解釋內容，可知租稅法所重視者， 應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀之法 律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生 之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義 所要求之公平及實質課稅原則。故有關課徵租稅構成要件事 實之判斷及認定，自亦應以其實質上經濟事實關係及所產生 之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，否則勢將造成 鼓勵投機或規避稅法之適用，無以實現租稅公平之基本理念 及要求。倘若在經濟面上實質上已具備課徵土地增值稅之納 稅義務人，竟違反法律實質及公平課稅之立法意旨，不當的 利用法律上之形式或法律行為，蓄意製造外觀上或形式上存 在之法律關係或法律狀態，規避或免除其應納之土地增值稅 ，為確保租稅公平，仍應以事實上存在之實質，就具體個案 判斷其應課徵之土地增值稅。上訴人等藉由地政機關分割改 算地價規定，墊高系爭土地所登記之移轉現值，致系爭土地 再次移轉時，稅捐稽徵機關依地政機關分割改算後登記之移 轉現值計算漲價總數額結果，逃漏系爭土地之自然漲價數額 ，顯屬脫法行為，且違租稅公平原則。被上訴人士林分處遂 按財政部93年函釋規定，以系爭土地分割改算前之前次移轉
現值，重新計算系爭土地持分漲價總數額，並依稅捐稽徵法 第21條第1項第2款及第2項規定，分別核定補徵上訴人乙○ ○○土地增值稅2,274,977元、22,005,065元、1,013,238元 ，上訴人甲○○○土地增值稅23,832,479元、1,013,238元 、3,745,699元，揆諸前揭法條及財政部函釋規定並無不合 等語，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠稅法所重視 者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀 之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所 產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律 主義所要求之公平及實質課稅原則（司法院釋字第420號解 釋參照）。倘若在經濟面上實質已具備課徵土地增值稅要件 之納稅義務人，竟違反法律實質及公平課稅之立法意旨，不 當的利用法律上之形式或法律行為，蓄意製造外觀上或形式 上存在之法律關係或法律狀態，規避或免除其應納之土地增 值稅，為防止規避租稅並確保租稅公平，仍應以事實上存在 之實質，就具體個案判斷其應課徵之土地增值稅。上訴人等 各與其配偶等人間之土地移轉或分割過程，本於私法上契約 自由原則，法雖未禁止；而地政機關依平均地權條例施行細 則第23條規定改算地價，亦無違反規定；惟有關土地增值稅 課稅要件事實之認定，於土地向稅捐稽徵機關申報移轉後係 屬稅捐稽徵機關之權責，自應由稅捐稽徵機關依法辦理稽徵 ，以達租稅公平之原則。㈡查上訴人等人利用取得系爭土地 之小部份持分，以創造共有關係，再辦理共有物分割登記， 並藉地政機關改算地價後其土地謄本登載之前次移轉現值墊 高，達其規避土地增值稅之目的。是系爭土地現值申報，並 非該筆土地之自然漲價，而係由上訴人等以上揭方法刻意墊 高，違反實質課稅原則及租稅公平原則。是以，本件所謂之 「前次移轉時申報之現值」，應係指共有物分割改算前之移 轉現值；被上訴人依土地稅法之相關規定及參照財政部93年 函釋，核計系爭土地增值稅，並無違誤。又財政部93年函釋 僅係闡明土地稅法相關法規原意，被上訴人並非以該令釋作 為核課系爭土地增值稅之法源依據，而係依土地稅法第28條 及第31條等規定核課系爭土地增值稅，故無違反租稅法律主 義之問題，亦與法律不溯及既往原則無涉。又查，上訴人等 土地增值稅申報書上記載之移轉原因係買賣，上訴人等既係 出售土地之原所有權人，依前揭土地稅法第5條第1項第1款 規定，被上訴人以上訴人等為系爭土地增值稅之納稅義務人 ，亦無不合。再者，本案既經被上訴人於核課期間內發現系 爭應徵之土地增值稅，即應依法補徵。是士林分處分別據以
核定補徵系爭土地增值稅，於法洵屬有據。㈢綜上，士林分 處基於實質課稅原則及租稅公平原則，依據土地稅法第28條 規定，以系爭土地分割改算前之前次移轉現值，補徵上訴人 乙○○○土地增值稅2,274,977元、22,005,065元、1,013, 238元，補徵上訴人甲○○○23,832,479元、1,013,238元、 3,745,699元，於法均屬有據，訴願決定遞予維持，並無違 誤，乃駁回上訴人之起訴。
五、本院查：
㈠按「為實施漲價歸公，土地所有權人於申報地價後之土地自 然漲價，應依第36條規定徵收土地增值稅。」、「土地增值 稅之徵收，應依照土地漲價總數額計算，於土地所有權移轉 或設定典權時行之。」平均地權條例第35條前段及第36條第 1項前段分別定有明文。又「已規定地價之土地，於土地所 有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」、 「土地漲價總數額之計算，應自該土地所有權移轉或設定典 權時，經核定之申報移轉現值中減除左列各項後之餘額，為 漲價總數額：一、規定地價後，未經過移轉之土地，其原規 定地價。規定地價後，曾經移轉之土地，其前次移轉現值。 」亦分別為土地稅法第28條前段及第31條第1項第1款所明定 。查土地增值稅係配合全面實施平均地權政策，本於漲價歸 公之精神而課徵之稅捐；至於共有物分割因是消滅共有狀態 之方式，亦即共有物分割結果，僅是將共有人之共有權變更 為單獨所有，故除共有物分割前後各土地所有人取得之土地 價值不等，該取得土地價值減少者，就其減少部分，因實質 上含有以買賣或贈與等原因為移轉外，共有土地之分割因非 屬上述土地稅法第28條前段規定所稱之「土地所有權移轉」 ，故其自非應課徵土地增值稅之時點（本院56年判字第144 號判例參照）；而此自執行課徵土地增值稅之細節性及技術 性規定之平均地權條例施行細則第65條第1項（即土地稅法 施行細則第42條第2項）：「分別共有土地分割後，各人所 取得之土地價值與其分割前應有部分價值相等者，免徵土地 增值稅；其價值減少者，就其減少部分課徵土地增值稅。」 之規定，亦可得其梗概。故於共有土地分割，並各共有人取 得土地之價值亦相等之情況，因其並非土地稅法第31條第1 項第1款所稱曾經移轉之「移轉」行為，而於分割時亦未就 其自然漲價部分課徵土地增值稅，故雖地政機關因共有物之 分割，有依據內政部頒訂之「土地分割改算地價原則」改算 前次移轉現值而登錄於土地登記簿，然其並非屬得據以計算 關於土地增值稅之土地漲價總數額之前次移轉現值甚明。 ㈡經查上訴人等人利用取得系爭土地之小部份持分，以創造共
有關係，再辦理共有物分割登記，並藉地政機關因土地之合 併、分割依內政部頒訂之「土地分割改算地價原則」改算前 次移轉現值並登錄於土地登記簿之作業方式，而得墊高該應 稅土地登錄於土地登記簿之前次移轉現值，造成該應稅土地 並無漲價之假象，以規避該應稅土地出售時應課徵之土地增 值稅等情，已經原判決依調查證據之辯論結果，詳述其得心 證之理由；另因本件相關土地進行之共有物分割，依相關規 定，係免向稅捐稽徵機關提出共有物分割現值申報，而逕向 地政機關辦理共有物分割登記，亦為原審所確定之事實，是 系爭應稅土地於為共有物分割時，尚未經稅捐稽徵機關就分 割前土地自然漲價部分課徵土地增值稅甚明；從而被上訴人 以其原按該改算之前次移轉現值據以核定系爭應稅土地之土 地增值稅係屬違誤，而於核課期間內，改依土地稅法關於土 地增值稅計算規定為本件土地增值稅之補徵，即屬有據。 ㈢按實質課稅原則，係指因課稅對象之經濟活動複雜，難以法 律加以完整規定，故為實現衡量個人之租稅負擔能力而課徵 租稅之公平主義，並防止規避租稅而確保租稅之徵收，在租 稅法之解釋及課稅構成要件之認定上，如發生法律形式、名 義或外觀與真實之事實、狀態或經濟負擔有所不同時，則租 稅之課徵基礎，應著重於事實上存在之實質。原判決斟酌全 辯論意旨及調查證據之結果，認由上訴人藉由承買細微應有 部分土地與他人形成共有關係，進而再與不課徵或免課徵土 地增值稅之土地合併分割後出售之情形觀之，上訴人顯係藉 由分割改算地價之方式，以免稅地先墊高其分得應稅土地之 前次移轉現值，以規避出售時所應繳納之土地增值稅，其利 用私法關係轉換以達規避公法上義務之行為，已違反實質課 稅及租稅公平原則。又上開財政部93年函釋乃財政部基於稅 捐稽徵主管機關之職權，就原持有應稅土地之土地所有權人 ，利用應稅土地與免徵或不課徵土地增值稅之土地，取巧安 排形成共有關係，經分割後再移轉應稅土地之情形者，仍應 以其分割前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲 價總數額課徵土地增值稅，旨在闡明實質課稅原則及土地稅 法第28條、第31條規定之原意，未增加法律所定人民納稅義 務，與憲法第19條規定、司法院釋字第313、367、385、413 、415、458、620號解釋意旨並不相悖，揆諸司法院釋字第 287號解釋意旨，自不生溯及既往問題，核與稅捐稽徵法第1 條之1規定無違。是被上訴人事後於核課期間內查得上訴人 移轉系爭應稅土地之全貌，依據該查得之事證重行依土地稅 法第28條前段、第31條第1項第1款規定，覈實以分割前之前 次移轉現值計算系爭持分土地真正之漲價數額，對上訴人補
徵土地增值稅，自與稅捐稽徵法第21條第2項規定無違。上 訴人主張原處分違反租稅法律主義及不溯及既往原則云云， 自不足採取。
㈣又按「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得 依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。…」 、「授予利益之合法行政處分，有下列各款情形之一者，得 由原處分機關依職權為全部或一部之廢止…。」行政程序法 第117條及第123條分別定有明文。而此等規定乃行政程序法 關於行政機關就「違法」行政處分自為「撤銷」及「合法」 行政處分自為「廢止」之規範。查本件被上訴人就系爭應稅 土地原按地政機關依「土地分割改算地價原則」改算之前次 移轉現值課徵之土地增值稅，依上所述，因屬違法，故被上 訴人嗣後再依土地稅法關於土地增值稅之規定為本件土地增 值稅之補徵，此補徵之處分本質上即含有將原核課處分中違 法錯誤之前次移轉現值及稅率核定予以撤銷，而改按正確之 前次移轉現值及稅率核課之意旨，故被上訴人本次補徵土地 增值稅之處分，性質上自非行政程序法第123條所規範合法 行政處分之廢止。本件上訴人係對被上訴人隱藏各該迂迴移 轉及合併分割之事實，利用地政機關辦理共有物分割改算地 價之規定，以免徵或不課徵土地增值稅之土地，與應稅土地 形成共有關係再辦理分割，墊高地政機關分割改算後之前次 移轉現值，取巧規避土地增值稅，是不論被上訴人是否未依 職權調查相關證據，上訴人有利用稅捐稽徵機關之作業習慣 ，對其一連串合併及分割等關係前次移轉現值認定之重要事 項為不完全之陳述及提供不完全之資料，致被上訴人據以作 成原違法核課處分之情事甚明；況上訴人與陳世揚間所進行 之一連串土地移轉、合併及分割等形式上合於法律形式之行 為，係屬有規劃之行為，目的乃為經由此迂迴、多階段、並 違反正常私經濟活動之行為，達成由上訴人出售系爭應稅土 地予他人，卻能規避一般人出售該土地，因土地之自然漲價 而應負擔之土地增值稅，參諸行政程序法第119條規定，上 訴人亦無信賴保護原則之適用，所訴其應受信賴利益之保護 ，並據以指摘原判決違法云云，即難採取。
㈤再按土地為有償移轉者，其土地增值稅之納稅義務人為原所 有權人，此觀土地稅法第5條第1項第1款規定自明。查關於 共有土地之分割，若分割後各人取得之土地價值與其分割前 應有部分價值相等；及土地之合併，合併後各共有人應有部 分價值與其合併前之土地價值相等者，依平均地權條例施行 細則第65條第1項、第3項（即土地稅法施行細則第42條第2 項、第4項）規定，均免徵土地增值稅；蓋不論是共有土地
之分割或合併，若各人分割或合併前後取得者之價值均相等 ，雖各人所有土地之型態或具體範圍已有所變動，但就該各 人而言，仍屬其「所有」之狀態並未變更；亦即土地增值稅 課徵之客體，即土地之自然漲價利益於該各人係尚未具體實 現；故我國現行法制，就共有土地之分割或合併，若各人分 割或合併前後取得之土地價值均相等，並不認該分割或合併 係課徵土地增值稅之時點，而是待該合併或分割後之土地移 轉產生所有權之變動，而該土地自然漲價之利益具體實現時 （實現之金額可能為0元），方為土地增值稅之核課。而此 時核計土地增值稅漲價總數額之時點，因涵蓋土地分割或合 併前，而可能發生據以計算漲價總數額期間之土地所有人（ 為其他共有人）非均為嗣後出售土地所有權人之外形，但此 形式上之不一，乃前述法制運作下可能發生之情況，而基於 前述共有土地分割及合併之特質，於此種情況下，因原則上 就移轉土地所有權人實質上漲價總數額之評價即土地自然漲 價之利益，並無影響；故於此種情形，仍以該有償移轉之原 土地所有權人為該土地增值稅之納稅義務人，自與土地增值 稅核課目的及租稅法定原則無違。故依前述共有物分割及合 併之課稅規範，被上訴人以上訴人等為納稅義務人對之課徵 涵蓋共有土地分割前漲價總數額之土地增值稅，即無不合。 至本件所發生應課徵之土地增值稅集中於分得應稅土地者， 而分得不課徵或免徵土地增值稅土地之所有人雖再移轉，亦 無土地增值稅負擔之似為不公平情況；惟將應稅土地及不課 徵或免徵土地增值稅土地分別集中由一人取得，實乃上訴人 等進行本件租稅規避之手段，自不得因之否定前述核課方式 之適法性及公平性。則被上訴人以上訴人為納稅義務人，涵 蓋共有物分割前據以計算本件之漲價總數額，亦屬有據。 ㈥綜上所述，原判決將訴願決定、復查決定及原處分均予維持 ，而駁回上訴人在原審之訴，核與應適用之法規及判例、解 釋，尚無違背，上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由 再予爭執，核屬其一己之法律見解，要難謂原判決有違背法 令情事。上訴論旨，指摘原判決違法，求為廢棄，為無理由 ，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項 、第98條第1項前段、第104條，民事訴訟法第85條第1項前 段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 3 月 19 日 最高行政法院第四庭
審判長法官 劉 鑫 楨
法官 姜 素 娥
法官 黃 淑 玲
法官 黃 清 光
法官 劉 介 中
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 98 年 3 月 20 日 書記官 王 史 民