地價稅
臺北高等行政法院(行政),訴字,97年度,2885號
TPBA,97,訴,2885,20090408,1

1/1頁


臺北高等行政法院判決
                   97年度訴字第2885號
               
原   告 東鼎液化瓦斯興業股份有限公司
代 表 人 甲○○
被   告 桃園縣政府地方稅務局
代 表 人 黃興旺(局長)
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因地價稅事件,原告不服桃園縣政府中華民國97年
9月15日府法訴字第0970119143號訴願決定,提起行政訴訟。本
院判決如下:
  主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
  事 實 及 理 由
一、事實概要:原告所有坐落桃園縣觀音鄉○○段新坡下小段11 4-1 地號及大潭段小飯壢小段1124-1地號、大潭小段256-1 地號、塘尾小段313-1 地號等4 筆土地( 下稱系爭土地) , 經被告按一般用地稅率課徵96年度地價稅計新台幣( 下同)5 ,682,393元。原告不服,以系爭土地符合土地稅減免規則第 12條規定,應免徵地價稅為由,申請復查未獲變更,提起訴 願亦經決定駁回後,遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張:
㈠查系爭土地原為未登錄之海域地,原告依促進產業升級條 例第23條規定,以興辦工業人申請報編開發為觀塘工業區 ,經經濟部核准,計畫將原未開發之海域地,先進行海埔 地造地工程,俟新生之工業用地形成,再依核定計畫興建 廠房、辦公室及道路等相關設施。因此,原告於90年9 月 取得該海域地土地,同年11月正式開工,積極進行填海造 地工程,然原告因投標台電大潭電廠天然氣供應標失利, 致海埔地造地工程中途暫停,工業局乃自94年6 月1 日起 廢止該海埔地造地施工計畫及許可。迄今,系爭土地的現 場仍屬海域地,由於新生之工業用地尚未形成,尚無法依 核定計畫興建廠房、辦公室及道路等相關設施,故依土地 之實體觀之,系爭土地為海域地,無法立即作工業用地之 使用,應符合土地稅減免規則第12條因環境限制及技術上 無法使用之免徵地價稅的條件。
㈡次查,系爭土地為非都市土地,依非都市土地使用管制規 則第4條及第6條規定,系爭土地之使用地類別尚未編定的 情況下,依規定未達申請容許使用項目及許可使用細目的



條件,以興建廠房、辦公室及道路等相關設施,證明其確 實是依法無法使用的土地,符合免徵地價稅的條件。是故 ,依實體現況及土地登記記載,證實系爭土地符合因環境 限制及技術上無法使用之土地,應免徵地價稅,然被告卻 將適用可使用土地的一般土地稅率核定於無法使用的系爭 土地,不合理且與事證不合,有違租稅公平及量能課稅之 實質課稅原則。
㈢系爭土地是否符合環境限制及技術上無法使用而免徵地價 稅,稽徵機關應會同會辦機關實地勘察,為土地稅減免規 則第23條第1 項所明定,被告未依該規定於原告申請免徵 後會同會辦機關辦理實地勘察是事實,即使被告稱已於96 年3 月23日派員現勘,但依其勘查過程未有會辦機關會同 做事實認定;且其製作之勘查紀錄,缺少前開減免規則第 23條第2 項規定之事項,足證被告未依法定程序行政,明 顯違反租稅法律主義的基本精神。
㈣被告認定系爭土地不符合上開減免規則第12條規定,係「 因經濟部工業局(下稱工業局)自94年6月1日起廢止該工業 區之海埔地造地施工計畫及許可」「本件土地開發案係經 工業主管機關經濟部核准訂有開發期間及範圍之計畫案, 系爭土地自應按計畫進行開發利用,亦未辦理計劃變更作 業或向經濟部工業局申請展期,係原告未積極按預定工期 開發填築,應作為而不作為,致土地無法改變或消極閒置 ,…故系爭土地不符土地稅減免規則第12條所規定」。惟 依規定,土地是否免徵地價稅應只作「是否無法使用」之 事實認定,對造成無法使用的原因非認定之範圍,被告以 「應作為而不作為」為由否准,已增加法律所無之限制, 違反租稅法律主義之原則。
㈤再者,課稅應以積極之事證為基礎依法核課。每年度地價 稅的核定是以該土地當年度的使用狀況為事證,課以適當 稅率,基本上,適用一般土地稅率的土地,其狀況為可使 用於興建房屋等用途,而系爭土地的現況仍是海域地,在 未完成填海造地工程,產出新生工業用地之前,無法用以 興建廠房等相關設施,其現況是無法使用的土地,被課以 一般用地稅率與事證不合;同時被告確知是海域地卻課以 一般用地稅率,違反行政程序法第9 條規定。又原告依系 爭土地之現況申請免徵地價稅,被告未依系爭減免規則第 23條規定完成法定程序,並取得會辦機關出具之現場勘查 報告之前,即自行認定並否准原告免徵地價稅之申請,與 法不合,則被告依職權應為調查而不為,違反行政程序法 第36條規定。




㈥原告前於97年11月17日及97年12月12日依土地法第195 條 規定,向財政部申請免徵地價稅,業經財政部賦稅署以97 年12月29日台稅中二發字第0970477308號書函,明確裁示 應依系爭減免規則第12條規定認定,並要求被告查明系爭 土地「在填海造地未完成前,無法在海域地上興建工廠等 工業區設施」之實情。換句話說,依前揭賦稅署之裁示, 被告否准本件所採用之法規,應重新檢討其適法性。而被 告稱系爭土地原適用土地稅法第18條第1 項工業用地特別 稅率,因特別稅率之減免原因消滅,依系爭減免規則第24 條規定,改按一般用地稅率課徵,並援引土地稅法第14條 規定:「凡已規定地價者,應課徵地價稅,不因使用地類 別尚未編定而免徵。」而否准原告免稅之申請,其所採用 之法條不符前揭賦稅署裁示,亦違反租稅法律主義原則。 ㈦系爭土地現況是海域地,非建地,應符合減免規則第12條 規定,被告卻按一般用地稅率課徵,顯適用稅率不當。蓋 系爭土地原為未登錄之海域地,經原告申請核准,計畫開 發為觀塘工業區,須先進行填海造地工程,俟產出供工業 區用之新生建地,才可依核定計畫興建工廠及相關設施等 。復依財政部賦稅署前揭函指示被告查明系爭土地「在填 海造地未完成前,無法在海域地上興建工廠等工業區設施 ,申請免徵地價稅案,請查明實情,依法核辦逕復。」再 依前揭衛星照現況圖所示,系爭土地確實是「在填海造地 未完成前,無法在海域地上興建工廠等工業區設施」,足 證系爭土地在未造出建地前,確實是環境限制及技術上無 法使用之海域土地,應符合系爭減免規則第12條規定免徵 地價稅等語,而聲明請求判決撤銷訴願決定及原處分。三、被告則以:
㈠查系爭土地93及94年度原依土地稅法第18條規定,按工業 用地稅率課徵地價稅在案,惟依經濟部工業局95年1 月24 日工地字第09500017930 號函所載,經濟部自94年6 月1 日起廢止系爭土地之海埔地造地施工計畫及許可,及被告 於96年3 月23日派員現場勘查紀錄所示,系爭土地除大潭 小段256-1 地號及小飯壢小段1124-1地號土地間一小部分 無償臨時供台電公司出資興建大潭電廠溫排水渠道使用外 ,現場並無其他工程進度,因減免原因自94年6 月1 日起 消滅,按財政部80年5 月25日台財稅第801247350 號函規 定,被告遂自95年起恢復按一般用地稅率課徵地價稅在案 ,合先說明。
㈡按土地稅法第14條規定,凡已規定地價者,應課徵地價稅 ,不因使用地類別尚未編定而免徵,原告之主張顯有誤解



;又依土地稅減免規則第12條前段規定,准予免稅應具備 :⑴因山崩、地陷、流失、沙壓等環境限制;及⑵技術上 無法使用。原告自應檢附有關證明文件證明之,惟原告僅 主張系爭土地迄今仍屬海域用地,尚需經過土壤改良、填 海造地等過程,始得使用云云。惟依經濟部工業局上揭函 所示:「說明:……二、經查東鼎液化瓦斯興業股份有限 公司開發觀塘工業區之海埔地造地工程,前經本局90年8 月20日……通過同意開發及施工,…預計5 年開發完成; 該工程於90年11月12日正式開工,迄今本局未曾核准該公 司展延工期等相關申請在案,先予敘明。三、依該公司每 月陳報之施工月報資料,……;因該工程進度停頓,且該 公司亦未辦理計畫變更作業,本局已自94年6 月1 日起廢 止該工業區之海埔地造地施工計畫及許可。」及依原告之 「造地施工管理計畫」之規劃,系爭土地應係按計畫進行 開發利用之土地,惟原告未積極按預定工期開發填築,故 系爭土地非不得予以開發使用,乃其工程延宕致無以續行 開發,此非屬技術上無法克服之問題,核與上開減免規則 第12條所規定「技術上無法使用」,即有未合。 ㈢又被告因原告主張系爭土地應符合上開減免規則第12條規 定之疑義,經函請財政部94年10月27日以台財稅字第0940 4780740號函復:「說明:二、……旨揭4筆海域土地既經 規定地價,應依土地稅法第14條規定課徵地價稅,至其有 無土地稅法第18條第1項第1款所規定工業用地稅率之適用 問題,請貴處…查明實情依法核處。三、……旨揭4 筆土 地,目前大部分仍屬海域範圍,其有無東鼎公司所主張該 土地於填海造地過程中無法使用,而符合上開減免條文規 定……;抑或得適用後揭本部函之新生地免徵地價稅5 年 之規定,因涉及事實認定問題,應由貴處洽相關之主管機 關查明後,本於職權依法徵免地價稅。」被告復依工業局 上揭函所載,經濟部自94年6 月1 日起廢止系爭土地之海 埔地造地施工計畫及許可;且被告於96年3 月23日派員現 場勘查,系爭土地除大潭小段256-1 地號及小飯壢小段11 24- 1 地號土地間一小部分無償臨時供台電公司出資興建 大潭電廠溫排水渠道使用外,現場並無其他工程進度,故 原告主張被告就系爭土地是否適用免稅規定所涉及事實認 定問題,未依法定程序洽相關之主管機關查明認定,而增 加法規所無的限制條件,有違行政程序法第9 條、第36條 規定云云,應有誤解。
㈣又依原告之「造地施工管理計畫」施工月報表,系爭土地 應係按計畫進行開發利用之土地,惟其未按預定工期開發



積極填築,而無法促進系爭土地有效使用及發展經濟帶動 地區發展,亦有違土地稅法第6 條規定之意旨及租稅公平 原則。綜上,被告核定其96年地價稅計5,682,393 元,並 無違誤等情置辯,而聲明請求判決駁回原告之訴。四、本件原告所有系爭土地,原經被告依土地稅法第18條規定按 工業用地稅率課徵93及94年度地價稅,嗣因工業局自94年6 月1 日起廢止系爭土地之海埔地造地施工計畫及許可,被告 以減免原因消滅,自95年度起恢復按一般用地稅率課徵系爭 土地地價稅在案。又原告前於96年9 月17日向被告申請依土 地稅減免規則第12條規定,免徵96年度地價稅,業經被告以 96年10月3 日桃稅壢壹字第0960024437號函覆否准所請,被 告乃按一般用地稅率課徵系爭土地96年度地價稅5,682,393 元之事實,為兩造所不爭,並有被告就系爭土地93、94年度 地價稅所為復查決定書、被告所屬中壢分處95年11月30日桃 稅壢壹字第0950508610號函、96年度地價稅繳款書附原處分 卷1-7 、61頁暨原告之地價稅減免申請書及被告前開覆函附 訴願卷35、36頁可按,堪認定為真實。
五、故本件之爭執,在於被告按一般用地稅率課徵系爭土地96年 度地價稅是否合法?及系爭土地是否符合土地稅減免規則第 12條減免之要件?經查:
㈠按「為發展經濟,促進土地利用,增進社會福利,對於國 防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、 交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、 慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地,及重 劃、墾荒、改良土地者,得予適當之減免;其減免標準及 程序,由行政院定之。」「已規定地價之土地,除依第22 條規定課徵田賦外,應課徵地價稅。」土地稅法第6 條、 第14條分別定有明文。
㈡次按,「因山崩、地陷、流失、沙壓等環境限制及技術上 無法使用之土地,或在墾荒過程中之土地,地價稅或田賦 全免」「依第7 條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者 ,公有土地應由管理機關,私有土地應由所有權人或典權 人,造具清冊檢同有關證明文件,向直轄市、縣(市)主 管稽徵機關為之。」及「合於第7 條至第17條規定申請減 免地價稅或田賦者,應於每年(期)開徵40日前提出申請 ;逾期申請者,自申請之次年(期)起減免。減免原因消 滅,自次年(期)恢復徵收。」亦為行政院依前揭法條授 權訂定之土地稅減免規則第12條、第22條前段及第24條第 1 項所明定。
㈢故由上揭規定可知,土地所有權人如認其土地具有土地稅



減免規則第7 條至17條之減免事由,應於法定期間主動提 出申請,經稽徵機關審核認定合於規定後,始有於當年度 按優惠稅率課徵或免徵地價稅之適用。查原告所有系爭土 地,因適用工業用地優惠稅率之原因消滅,已自95年度起 恢復按一般用地稅率課徵系爭土地地價稅;且原告前於96 年9 月17日向被告申請依土地稅減免規則第12條規定,免 徵96年度地價稅,業經被告以96年10月3 日桃稅壢壹字第 0960024437號函覆否准所請在案,已如前述,則被告按一 般用地稅率課徵系爭土地96年度地價稅5,682,393 元,於 法並無不合。
㈣況揆諸土地稅法第6 條立法意旨,係為發展經濟,促進土 地利用,增進社會福利等目的,乃予以土地稅之減免。土 地稅減免規則第12條前段係屬特殊情況之土地,准予免徵 地價稅之規定,其造成地陷、流失、沙壓等環境限制原因 ,因係特殊外力(包括人為或自然災害)造成,致土地無 法利用,方予減免土地稅;若原即係應依計劃開發上開特 殊情況之土地,因開發者工程延宕致無以續行開發,致該 應開發之土地仍保持限制原因無法使用之狀態,即難謂係 特殊原因造成,蓋開發者既未改良土地,若予以免徵,將 與土地稅法第6 條為發展經濟,促進土地利用,增進社會 福利減免土地稅之立法意旨有違。
㈤又審諸前揭土地稅減免規則第12條前段前段規定,以該規 定准予免稅之要件,應具備㈠因山崩、地陷、流失、沙壓 等環境限制及㈡技術上無法使用。惟查:
⒈依工業局95年1 月24日工地字第09500017930 號函所載 :「說明:……二、經查東鼎液化瓦斯股份有限公司( 即原告) 開發觀塘工業區之海埔地造地工程,前經本局 90年8 月20日『觀塘工業區開發計畫海埔地工業區造地 施工管理計畫書審查』會議通過同意開發及施工,核可 開發面積為230 公頃,預計5 年開發完成;該工程於90 年11月12日正式開工,迄今本局未曾核准該公司展延工 期等相關申請在案,先予敘明。三、依該公司每月陳報 之施工月報資料,該工程規劃分3 期填築,在第1 期造 地工程部分預計填築80公頃,92年5 月至93年7 月間, 每月開發累計施工進度均為18.7% ,93年7 月至94年5 月間,每月累計施工進度皆為18.8% ;因該工程進度停 頓,且該公司亦未辦理計畫變更作業,本局已自94年6 月1 日起廢止該工業區之海埔地造地施工計畫及許可。 」( 見原處分卷第40頁) ,是系爭土地之海埔地造地施 工計畫及許可,已自94年6 月1 日起經工業局廢止;且



被告先後於94年5 月3 日、96年3 月23日派員會同原告 至系爭土地現場勘查結果,除其中大潭小段256-1 地號 及小飯壢小段1124-1地號土地間一小部分(約410 公尺 ×100 公尺=4.1公頃)無償臨時供台電公司出資興建大 潭電廠溫排水渠道使用外,現場並無其他工程進度,亦 有上開勘查紀錄及現場照片可稽( 見原處分卷第20-39 頁) ,堪信為真正。
⒉故依上開事證,本件土地開發案既經工業主管機關工業 局核准訂有開發期間及範圍之計畫案,則系爭土地雖屬 海域用地,即非特殊原因山崩、地陷、流失、沙壓等環 境限制之土地,應可認定;且依原告呈報之開發計畫, 系爭土地非不得予以開發使用,乃其工程延宕致無以續 行開發,非屬技術上無法克服之問題,亦與土地稅減免 規則第12條所定「技術上無法使用」之要件不合。又依 前述,工業局核准本件土地開發案已訂有開發期間及範 圍之計畫案,原告自應按計畫進行開發利用,原告未積 極按預定工期開發填築,亦未辦理計畫變更作業或向工 業局申請展延工期,係原告應作為而不作為,致土地無 法改變或消極閒置,無法促進土地有效使用及發展經濟 帶動地區發展,亦違反土地稅法第6 條規定意旨,足見 系爭土地非屬土地稅減免規則第12條前段規定環境限制 及技術上無法使用之土地,原告以系爭土地仍屬海域用 地,在未完成填海造地前,事實上無法使用,主張已符 合上揭減免規則第12條前段規定應免徵地價稅云云,自 非可採。
㈥至被告援引之賦稅署97年12月29日台稅中二發字第097047 7308號書函,係因原告前依土地法第195 條規定向財政部 申請系爭土地免徵地價稅,賦稅署乃以前開函覆原告及被 告略以:「平均地權條例係土地法之特別法,土地稅法就 地價稅減免特定事項與土地法同有規定,依特別法優於普 通法之原則,應優先適用。本案土地可否免徵地價稅,自 應依平均地權條例第25條、土地稅法第6 條及土地稅減免 規則第12條規定認定,而無土地法第195 條規定之適用。 」等語,係核釋系爭土地可否免徵地價稅,應依土地稅減 免規則第12條之規定認定,尚無土地稅法第195 條之適用 ,並以地價稅之核課屬被告職權,乃以前開函請被告依法 查明核辦逕復原告;又被告係依上開事證認系爭土地不符 合土地稅減免規則第12條規定,前以上開96年10月3 日函 否准原告之申請,而按一般用地稅率課徵系爭土地96年度 地價稅,已如前述,自無違反賦稅署前揭書函意旨可言,



至原告不服被告之否准處分及本案96年度地價稅課稅處分 ,亦已循行政爭訟程序請求救濟,原告執賦稅署前開函要 求被告應重新審查認定,並指摘被告未依該函裁示法規辦 理而增加法規所無之限制,與租稅法律主義不合云云,顯 係誤解該書函意旨,亦無足採。
六、綜上所述,原告之主張,均無足採。被告以系爭土地不符土 地稅減免規則第12條之規定,依土地稅法第14條規定,按一 般用地稅率課徵系爭土地地價稅,於法並無違誤,訴願決定 予以維持,亦無不合,原告仍執前詞,訴請撤銷,為無理由 ,應予駁回。
據上論結,本件原告之訴為無理由,爰依行政訴訟法第98條第1項前段,判決如主文。
中  華  民  國  98  年   4  月  8   日 臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 徐瑞晃
法 官 陳金圍
法 官 蕭惠芳
上為正本係照原本作成。
如不服本判決,應於送達後20日內,向本院提出上訴狀並表明上訴理由,如於本判決宣示後送達前提起上訴者,應於判決送達後20日內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。中  華  民  國  98  年   4  月  8   日 書記官 李淑貞

1/1頁


參考資料
東鼎液化瓦斯興業股份有限公司 , 台灣公司情報網