最 高 行 政 法 院 判 決
98年度判字第427號
上 訴 人 甲○○○
被 上訴 人 財政部高雄市國稅局
代 表 人 陳金鑑
上列當事人間贈與稅事件，上訴人對於中華民國96年6月26日高
雄高等行政法院96年度簡字第65號判決，提起上訴，本院判決如
下：
主 文
原判決廢棄，發回高雄高等行政法院。
理 由
一、被上訴人於辦理個案調查時，查獲上訴人與其配偶鄭進泰暨 其子鄭光佑於民國（下同）89年6月間出售所有之土地及房 屋，價款計新臺幣（下同）119,177,437元，其中有90,263, 878元流入鄭光佑帳戶或代為償還貸款，經扣除於查獲前資 金回流20,094,691元及代贈與人償還貸款44,914,978元，以 其餘額25,254,209元，按上訴人持有各該土地之公告現值比 例，核定上訴人贈與總額3,819,871元，應納稅額191,384元 。上訴人不服，申請復查，獲追減贈與總額546,880元。上 訴人仍不服，提起訴願，經被上訴人再就上訴人所提新事證 重新審查作成重審復查決定追減贈與總額2,312,919元，變 更贈與總額為1,506,952元。上訴人猶表不服，提起訴願， 經訴願決定：「原處分（重審復查決定）撤銷，由原處分機 關另為處分。」嗣被上訴人重核復查決定贈與總額仍為1,50 6,952元，上訴人仍未甘服，提起訴願，經遭駁回，遂提起 行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：㈠依據「出售設定抵押土地及房屋所得資 金流程表」統計，出售房地價款流入鄭光佑中國信託商業銀 行（下稱中信銀行）帳戶金額用於償還中信銀行貸款者為74 ,763,878元，惟應扣除依被上訴人重審認定適法的方式計算 ，屬鄭進泰應償還貸款部分73,732,136元。又依據「出售設 定抵押土地及房屋所得資金流程表」統計，流入鄭光佑台灣 中小企業銀行北鳳山分行（下稱台企北鳳山分行）帳戶金額 為11,000,000元，合計出售房地價款流向鄭光佑帳戶金額85 ,763,878元。另外於資金往來而流入鄭光佑台企北鳳山分行 帳戶的金額，有鄭進泰於88年9月17日由安泰銀行鳳山分行 鄭進泰帳戶匯出轉入的4,500,000元合計90,263,878元，以 及85年12月31日由中信銀行貸款匯入的6,085,022元合計96, 348,900元。故流入鄭光佑帳戶金額扣除用於償還中信銀行 貸款金額屬鄭進泰應償還貸款部分73,732,136元後，包括資
金往來金額，流入鄭光佑帳戶金額為22,616,764元。㈡而由 鄭光佑台企北鳳山分行帳戶流出往來資金者有：於原查時認 列之88年3月17日3,000,000元及88年3月18日1,500,000元， 暨於復查決定時認列之3,615,573元及於重審復查決定時認 列之88年3月26日1,000,000元，再加由鄭光佑台企北鳳山分 行帳戶支付中信銀行之貸款利息部分16,453,174元，依比例 計算之，屬代鄭進泰支付中信銀行貸款利息之金額16,220,1 20元，合計資金往來金額由鄭光佑台企北鳳山分行帳戶流出 金額合計即有25,335,693元。㈢出售上列房地價款119,177, 437元，扣除繳納土地增值稅22,205,984元後，實得96,971, 453元，除用於清償鄭進泰本人中信銀行貸款部分73,732,13 6元及安泰銀行貸款6,000,000元外，歸還由鄭光佑墊付有關 貸款利息及必要費用等已不足以應付，實無所謂贈與情事等 語，求為判決撤銷訴願決定及原處分（含重核復查決定）。三、被上訴人則以：㈠被上訴人原查就鄭進泰出售土地所得價款 依資金流程查得：⒈出售土地及建物之價款，流向鄭光佑帳 戶者有：⑴89年6月30日5,000,000元存入鄭進泰高新銀行右 昌分行帳戶後，同日提出匯至鄭光佑台企北鳳山分行帳戶。 ⑵89年7月29日5,000,000元存入鄭進泰上開帳戶後於同日提 出，其中2,000,000元匯至鄭光佑上開帳戶，另3,000,000元 則匯至鄭光佑中信銀行東高雄分行帳戶，同日鄭光佑提出償 還貸款。⑶89年10月24日10,794,016元存入鄭進泰上開帳戶 ，同日提出10,000,000元，其中4,000,000元匯至鄭光佑台 企北鳳山分行上開帳戶，另6,000,000元匯至鄭進泰安泰銀 行鳳山分行帳戶用以償還其本人88年9月17日貸款6,000,000 元，惟查該貸款中有4,500,000元於貸款當日匯至鄭光佑台 企北鳳山分行上開帳戶。⑷89年10月30日71,763,878元，償 還鄭光佑於中信銀行高雄分行貸款71,500,000元（差額為利 息）。以上金額共計90,263,878元。⒉查得資金回流者有： ⑴償還鄭進泰高雄區中小企業銀行林邊分行（下稱高企林邊 分行）貸款44,914,978元（本金44,500,000元）。⑵向中信 銀行轉貸之應繳利息26,633,631元屬鄭進泰上述44,500,000 元貸款部分利息15,594,691元。⑶88年3月17日鄭光佑自台 企北鳳山分行匯款3,000,000元予上訴人。⑷88年3月18日鄭 光佑自台企北鳳山分行匯款1,500,000元予鄭進泰。以上金 額共計65,009,669元。⒊以上兩項金額之差額計25,254,209 元，原查乃按上訴人與其配偶鄭進泰出售土地公告現值比例 認定上訴人贈與金額3,819,871元。㈡復查時再就上訴人提 示相關證據資料予以查核，除原查認定外，另追減項目如下 ：⑴鄭進泰之地價稅由鄭光佑在台企銀行帳戶繳款者追減49
7,309元。⑵鄭進泰89年12月23日標購福特轎車乙輛368,010 元，於當天由鄭光佑台企北鳳山分行帳戶提領現金140,000 元繳付，予以扣除。⑶土地買賣契約書貼用印花稅票計106, 586元，89年10月11日由鄭光佑台企北鳳山分行帳戶提領90, 000元湊足現金繳納，予以認列。⑷鄭進泰名下家用電話費 由鄭光佑台企北鳳山分行帳戶扣繳自86年起至92年止計49,1 84元，有銀行存摺及電話費清單為證，予以認列。⑸鄭光佑 與訴外人柯鴻章訴訟繳交臺灣屏東地方法院（下稱屏東地院 ）訴訟保證金於89年6月26日領回1,741,080元，並自台企北 鳳山分行帳戶電匯941,080元入鄭進泰彰化銀行鳳山分行帳 戶，有匯款申請書及回條可稽，屬資金返還，予以認列。⑹ 鄭進泰主張土地買賣仲介費用600,000元於89年10月31日由 鄭光佑台企北鳳山分行帳戶提領現金存入鄭進泰第一銀行鳳 山分行帳戶，屬資金返還，應予追減。⑺上訴人主張出售不 動產所得款項中，應扣除屬鄭光佑所有覺民路29號及33號房 屋現值1,298,000元，予以認列。綜上，復查時應予追減金 額計3,615,573元，乃按上訴人與其配偶持有土地公告現值 比例計算應追減贈與總額計546,880元，核定贈與總額為3,2 72,991元，獲追減贈與總額3,068,693元。㈢嗣被上訴人依 上訴人訴願時所提新事證重予審查，系爭價款係出售鄭進泰 及上訴人所有系爭土地及其地上建物（門牌編號覺民路31號 ）暨其長子鄭光佑所有地上建物（門牌編號覺民路29號、33 號），出售總價款計119,177,437元，依據所訂立之買賣契 約書，必須清償向中信銀行以上開買賣標的設定之抵押借款 71,763,878元，因該筆原始借款依抵押權設定契約書，係以 鄭進泰及上訴人所有系爭土地及其地上建物暨鄭光佑所有地 上建物共同借款，均為債務人，是出售之價款清償中信銀行 該筆貸款餘額，應按上訴人及鄭光佑所持有上開出售買賣標 的之土地公告現值、房屋評定現值所佔比例來認定屬於上訴 人應清償該筆貸款之金額較為妥適，上訴人亦主張願意接受 該方式計算，以避免徵納雙方對該筆貸款金額及貸款利息支 出之認定產生混淆，無法分清之困擾，並表示對此重審結果 不再訴願，是被上訴人乃據以重審，按出售之價款清償中信 銀行之貸款本息71,763,878元部分，按對上訴人更有利之計 算方式，除原已扣除償還上訴人高企林邊分行貸款44,914,9 78元外，向中信銀行轉貸屬上訴人應付之利息，按上訴人持 有土地及房屋公告現值比例計算應為26,266,087元，合計認 定71,181,065元，較上訴人出具之說明書願意接受減除之金 額70,773,536元為高。與原查認定扣除上訴人原銀行之貸款 餘額44,914,978元及向中信銀行轉貸屬上訴人貸款部分利息
之應繳利息15,594,691元之差額10,671,396元予以追減。另 上訴人訴願時提出88年3月26日鄭光佑自台企北鳳山分行帳 戶匯款1,000,000元予上訴人高市二信帳戶，屬資金之返還 ，予以認定，是訴願時，增加追減金額計11,671,396元。㈣ 故重審結果追減上訴人及配偶贈與金額計15,286,969元（原 復查決定認定追減金額3,615,573元＋訴願時增加認定追減 之金額11,671,396元），是重審決定將原復查決定撤銷，並 按上訴人與其配偶持有土地公告現值比例計算應追減上訴人 贈與總額計2,312,919元，重審決定上訴人贈與總額為1,506 ,952元，應納贈與稅額為20,278元，並無不合。㈤訴訟時上 訴人重為爭執，主張屬上訴人應清償中信銀行之貸款本金部 分為73,732,136元（訴願時主張70,773,536元）及應負擔中 信銀行貸款利息26,266,087元，合計99,998,223元，大於出 售土地價款流入鄭光佑帳戶金額，並無贈與等語。惟上訴人 出售土地價款中，流入鄭光佑帳戶金額90,263,878元，其中 清償鄭光佑中信銀行貸款本息為71,763,878元，因出售之土 地有屬上訴人所有，該部分已按對上訴人更有利之計算方式 ，認定金額71,181,065元（返還上訴人原銀行貸款44,914,9 78元＋因轉貸屬上訴人應支付之利息26,266,087元，即99.1 9%予以認定）屬資金之回流予以減除，是上訴人主張回流金 額應為87,893,106元，無從採憑，其餘並已就上訴人已提示 資金回流證明資料核認9,115,573元已如前述，餘額9,967,2 40元按上訴人與其配偶持有土地公告現值比例計算上訴人之 贈與總額為1,506,952元並無違誤。㈥又查系爭房地雖於89 年出售，惟以該房地向中信銀行轉貸款始於85年底，其間鄭 進泰與鄭光佑資金往來頻繁，被上訴人就相當期間內鄭進泰 之資金與鄭光佑資金往來差額計算，核屬允當，且鄭進泰於 88年9月17日將貸得款中4,500,000元匯至鄭光佑，另鄭光佑 於88年3月17日、18日及26日分別匯款3,000,000元、1,500, 000元、1,000,000元，被上訴人亦已自贈與額中減除，若將 88年間之資金往來皆不予認定，顯對上訴人更為不利，參照 本院62年判字第298號判例意旨，原處分應予維持。㈦上訴 人雖主張：本件出售房地價款流向鄭光佑帳戶之金額，不應 包含鄭進泰88年9月17日貸款6,000,000元，並於當日匯至鄭 光佑台企北鳳山分行帳戶4,500,000元部分，是出售土地及 建物之價款，流向鄭光佑帳戶者僅85,763,878元。惟前述4, 500,000元雖非出售房地價款，惟以系爭房地向中信銀行貸 款始於85年底，其間鄭進泰與其子鄭光佑資金往來頻繁，被 上訴人就該期間內鄭進泰與其子鄭光佑資金往來差額計算本 件贈與，而非僅以出售房地價款流向鄭光佑帳戶者為限；況
被上訴人亦將鄭光佑於88年3月17日、18日及26日分別匯款 3,000,000元、1,500,000元、1,000,000元予上訴人配偶， 共計5,500,000元自贈與總額中減除，若將88年間之資金往 來5,500,000元或另與出售房地無關之2,317,573元皆不予認 定，顯對上訴人更為不利。㈧上訴人又主張：對於93年6月 16日出具說明書以出售房地價款清償中信銀行之貸款本息計 71,763,878元，按鄭進泰持有房地公告現值比例計算屬鄭進 泰應清償該筆貸款之金額70,773,536元；上開出售房地價款 清償中信銀行之貸款本息尚應包含89年7月29日償還之3,000 ,000元，故正確應為74,763,878元，是被上訴人計算資金自 鄭光佑回流鄭進泰部分少扣除2,958,600元。惟上訴人前開 主張係認為中信銀行貸款中屬鄭進泰部分佔98.62%（鄭進泰 持有房地公告現值比例），惟上開貸款於85年間取得之資金 57,000,000元皆存入鄭光佑中信銀行帳戶，除用以償還鄭進 泰高企林邊分行貸款本金及利息計44,914,978元，餘均為鄭 光佑所使用，是難謂償還中信銀行貸款本金及利息中屬鄭進 泰部分佔98.62%。是被上訴人原就中信銀行轉貸所生利息屬 鄭進泰部分以資金比例分攤計算為15,594,691元。被上訴人 歷次決定均未推翻中信銀行資金為鄭光佑所使用之事實，被 上訴人重審決定就中信銀行貸款利息之攤算比例由資金比例 改按鄭進泰持有房地公告現值比例98.62%計算，係因鄭進泰 於93年6月16日出具同意書，被上訴人為解決本件爭執，是 以土地及房屋現值之比例來攤算利息，並非認同中信銀行之 貸款及利息有98.62%為鄭進泰所應分擔；又被上訴人查得中 信銀行貸款之資金為上訴人配偶所使用之44,914,978元，以 及該44,914,978元所產生之利息26,266,087元（被上訴人從 寬依據鄭進泰於93年6月16日出具同意書所述方式計算26,63 3,631元×98.62%），被上訴人皆已予列為本件系爭資金回 流項下減除，上訴人再主張89年7月29日償還之3,000,000元 亦再依比例減除，核無足採。㈨上訴人另主張被上訴人計算 資金回流，遺漏由鄭光佑台企北鳳山分行帳戶轉入其中信銀 行帳戶繳納借款利息屬鄭進泰部分，是少扣除16,226,120元 。惟上訴人對上述中信銀行貸款利息26,633,631元，並未曾 有爭議。而如前述，被上訴人就該中信銀行貸款利息26,633 ,631元，業自本件系爭資金回流項下減除26,266,087元，上 訴人主張鄭光佑台企北鳳山分行帳戶轉入其中信銀行帳戶繳 納貸款利息16,453,174元亦再扣除，自屬已重覆扣除，核無 足採。㈩綜上，有關中信銀行貸款之資金為鄭進泰所使用為 44,914,978元，而被上訴人業將該44,914,978元及所產生之 利息26,266,087元自本件系爭資金回流項下減除，是上訴人
前開主張皆無足採等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之 訴。
四、原審駁回上訴人在第一審之訴，係以：㈠本件系爭價款係上 訴人與其配偶鄭進泰暨其子鄭光佑出售系爭土地及建物，所 得總價款計119,177,437元，有買賣契約書在卷，且為兩造 所不爭，然前揭出售土地及建物之價款，流向上訴人長子鄭 光佑帳戶者有：⒈89年6月30日5,000,000元存入鄭進泰高新 銀行右昌分行第000000000000號帳戶後，同日提出匯至鄭光 佑台企北鳳山分行第00000000000號帳戶。⒉89年7月29日5, 000,000元存入鄭進泰上開帳戶後於同日提出，其中2,000,0 00元匯至鄭光佑上開帳戶，另3,000,000元則匯至鄭光佑中 信銀行東高雄分行第0000000000000號帳戶，同日鄭光佑提 出償還貸款。⒊89年10月24日10,794,016元存入鄭進泰上開 帳戶，同日提出10,000,000元，其中4,000,000元匯至鄭光 佑台企北鳳山分行上開帳戶，另6,000,000元匯至鄭進泰安 泰銀行鳳山分行之帳戶用以償還鄭進泰88年9月17日貸款6,0 00,000元，惟查該貸款中有4,500,000元於貸款當日匯至鄭 光佑台企北鳳山分行上開帳戶。⒋89年10月30日71,763,878 元，償還鄭光佑於中信銀行貸款71,500,000元（差額為利息 ）。共計90,263,878元。被上訴人初查資金回流部分有：⒈ 償還鄭進泰高企林邊分行貸款44,914,978元（本金44,500,0 00元）。⒉向中信銀行轉貸之應繳利息26,633,631元屬鄭進 泰44,500,000元貸款部分利息15,594,691元。⒊88年3月17 日鄭光佑自台企北鳳山分行匯款3,000,000元予鄭進泰。⒋ 88年3月18日鄭光佑自台企北鳳山分行匯款1,500,000元予鄭 進泰。共計65,009,669元。以上兩項金額之差額計25,254,2 09元，被上訴人乃按上訴人與其配偶鄭進泰出售土地公告現 值比例認定上訴人贈與金額3,819,871元。嗣於復查時，除 原查認定以外，再追減：⒈鄭進泰之地價稅由鄭光佑在台企 銀行帳戶繳款者追減497,309元。⒉鄭進泰89年12月23日標 購福特轎車乙輛368,010元，於當天由鄭光佑台企北鳳山分 行帳戶提領現金140,000元繳付，予以扣除。⒊土地買賣契 約書貼用印花稅票計106,586元，89年10月11日由鄭光佑台 企北鳳山分行帳戶提領90,000元湊足現金繳納，予以認列。 ⒋鄭進泰名下家用電話費由鄭光佑台企北鳳山分行帳戶扣繳 自86年2月11日起至92年8月5日止計49,184元，有銀行存摺 及電話費清單為證，予以認列。⒌鄭光佑與柯鴻章之訴訟繳 交予屏東地院訴訟保證金於89年6月26日領回1,741,080元， 並自台企北鳳山分行帳戶電匯941,080元入鄭進泰彰化銀行 鳳山分行帳戶，有匯款申請書及回條可稽，屬資金返還，予
以認列。⒍系爭土地買賣仲介費用600,000元於89年10月31 日由鄭光佑台企北鳳山分行帳戶提領現金存入鄭進泰第一銀 行鳳山分行之帳戶，屬資金返還，應予追減。⒎出售系爭不 動產所得款項中，應扣除屬鄭光佑所有覺民路29號及33號房 屋現值1,298,000元，予以認列。以上有銀行存摺、匯款回 條、取款憑條、本票影本等附於原處分卷可憑。是復查時追 減金額計3,615,573元，乃按上訴人與其配偶持有土地公告 現值比例計算應追減贈與總額計546,880元，核定贈與總額 為3,272,991元，尚非無據。㈡被上訴人嗣依上訴人訴願所 提相關資料再重予審查，依據鄭進泰與訴外人李淵所訂立之 買賣契約書記載，系爭價款須先清償向中信銀行以上開買賣 標的設定抵押之借款71,763,878元。因該筆借款係以鄭進泰 所有系爭土地（含嗣後分割贈與上訴人之同段1963之2地號 土地）、地上建物及鄭光佑所有建物共同抵押，鄭進泰及鄭 光佑均為債務人，亦有抵押權設定契約書附卷可稽，是出售 之價款清償中信銀行該筆貸款餘額，應按鄭進泰與鄭光佑所 持有上開出售買賣標的之土地公告現值、房屋評定現值所佔 比例來認定其應清償該筆借款之金額，鄭進泰亦於93年6月 16日出具說明書，載明：「．．．是出售之價款清償中信銀 行該筆貸款餘額，應按申請人（即鄭進泰）與鄭光佑所持有 上開出售買賣標的的土地公告現值、房屋評定現值所佔比例 來認定屬於申請人應清償該筆貸款之金額為70,773,536元｛ 計算如下：（屬申請人所有土地及房屋現值92,584,026元＋ 256,800元）÷（土地公告現值92,584,026元＋房屋評定現 值256,800元＋1,298,000元）×71,763,878元＝屬於申請人 應清償貸款之金額70,773,536元｝，較為合理，申請人願意 接受該方式，以避免徵納雙方對該筆貸款金額之認定及貸款 利息支出之認定產生混淆無法分清之困擾．．．。」等語， 有鄭進泰出具之前揭說明書附於原處分卷可佐，被上訴人乃 據以重審，按出售之價款清償中信銀行之貸款本息71,763,8 78元部分，除原已扣除償還鄭進泰高企林邊分行貸款44,914 ,978元外，亦將向中信銀行轉貸屬鄭進泰應付之利息，按上 訴人與其配偶持有土地及房屋公告現值比例計算為26,266,0 87元扣除，合計認定71,181,065元，亦較鄭進泰願意接受之 方式計算出之金額70,773,536元為高，因此被上訴人之處分 對上訴人非但無不利益，反而更有利於上訴人。上訴人雖同 意以系爭計算方式計算，惟卻爭執計算結果，自不足為採。 ㈢上訴人又主張：本件出售房地價款流向鄭光佑帳戶之金額 ，不應包含鄭進泰88年9月17日貸款6,000,000元，並於當日 匯至鄭光佑台企北鳳山分行帳戶4,500,000元部分，是出售
土地及建物之價款，流向鄭光佑帳戶者僅85,763,878元云云 。經查，前述之4,500,000元，雖係88年度匯入鄭光佑之資 金，且非屬出售系爭房地之價款，惟以系爭房地向中信銀行 貸款始於85年底，其間鄭進泰與其子鄭光佑資金往來頻繁， 被上訴人就該期間內鄭進泰與其子鄭光佑資金往來差額計算 本件贈與，而非僅以出售系爭房地價款流向鄭光佑帳戶者為 限；況且，被上訴人亦將鄭光佑於88年3月17日、18日及26 日分別匯款3,000,000元、1,500,000元、1,000,000元予鄭 進泰，共計5,500,000元自贈與總額中減除，若將88年間之 資金往來5,500,000元或另與出售房地無關之2,317,573元皆 不予認定，是被上訴人若同時將原予列入計算之88年度匯入 鄭光佑帳戶之4,500,000元准予扣除，另將原准予自總額中 扣除88年度鄭光佑匯入鄭進泰帳戶之資金往來5,500,000元 及另與出售房地無關之2,317,573元皆不准扣除，顯對上訴 人更為不利。故上訴人上揭主張，亦難為上訴人有利之認定 。㈣上訴人另主張：對於93年6月16日出具說明書以出售房 地價款清償中信銀行之貸款本息計71,763,878元，按鄭進泰 持有房地公告現值比例計算屬鄭進泰應清償該筆貸款之金額 70,773,536元（71,763,878元×0.9862），上開出售房地價 款清償中信銀行之貸款本息尚應包含89年7月29日償還之3,0 00,000元，故正確應為74,763,878元，是被上訴人計算資金 自鄭光佑回流鄭進泰部分少扣除2,958,600元（3,000,000元 ×0.9862）乙節。惟查，上訴人上揭主張係認為中信銀行貸 款中屬鄭進泰部分佔98.62%（鄭進泰持有房地公告現值比例 ），惟上開貸款於85年間取得之資金57,000,000元皆存入鄭 光佑中信銀行帳戶，除用以償還鄭進泰高企林邊分行貸款本 金及利息計44,914,978元，餘均為鄭光佑所使用，是難謂償 還中信銀行貸款本金及利息中屬鄭進泰部分佔98.62%。另查 ，被上訴人原就中信銀行轉貸所生利息屬鄭進泰部分以資金 比例分攤計算為15,594,691元，被上訴人歷次之決定均未推 翻中信銀行資金為鄭光佑所使用之事實，被上訴人重審決定 就中信銀行貸款利息之攤算比例由資金比例改按鄭進泰持有 房地公告現值比例98.62%計算，係因鄭進泰於93年6月16日 出具同意書，被上訴人為解決本件爭執，是以土地及房屋現 值之比例來攤算利息，業如上述，自難據此認定被上訴人認 同中信銀行之貸款及利息有98.62%為鄭進泰所應分擔。又查 ，被上訴人查得中信銀行貸款之資金為上訴人配偶所使用之 44,914,978元，以及該44,914,978元所產生之利息26,266,0 87元（被上訴人從寬依據鄭進泰於93年6月16日出具同意書 所述方式計算26,633,631元×98.62%），被上訴人皆已予列
為本件系爭資金回流項下減除，亦如前述，是上訴人再主張 89年7月29日償還之3,000,000元亦再依比例減除，自非足採 。㈤上訴人復主張：被上訴人計算資金回流，遺漏由鄭光佑 台企北鳳山分行帳戶轉入其中信銀行帳戶繳納借款利息屬鄭 進泰部分，是少扣除16,226,120元等詞。經查，上訴人對上 述中信銀行貸款利息23,633,631元，並未曾有爭議，合先敘 明。如前所述，被上訴人就該中信銀行貸款利息26,633,631 元，業自本件系爭資金回流項下減除26,266,087元，上訴人 主張鄭光佑台企北鳳山分行帳戶轉入其中信銀行帳戶繳納貸 款利息16,453,174元亦再扣除，自屬已重覆扣除。上訴人上 揭主張，並無可採。是有關中信銀行貸款之資金為鄭進泰所 使用為44,914,978元，而被上訴人業將該44,914,978元及所 產生之利息26,266,087元自本件系爭資金回流項下減除。故 上訴人據以推論鄭進泰出售房地款，扣除土地增值稅及鄭進 泰應償還中信銀行貸款本金、利息款後，已為負數，是無所 謂贈與鄭光佑之情事，仍不可採。㈥綜上所述，上訴人前揭 主張既不可採，則被上訴人以上訴人與其配偶鄭進泰及其子 鄭光佑於89年6月間出售系爭土地及房屋，所得價款119,177 ,4 37元。經被上訴人查獲部分售地款項流入上訴人長子鄭 光佑帳戶或代其償還貸款，扣除嗣又回流可認定為資金返還 之金額後，初查以其餘額25,254,209元，按上訴人夫妻各持 有系爭土地之土地公告現值比例，依遺產及贈與稅法第5條 第1款規定，核定上訴人贈與總額3,819,871元，應納稅額19 1,384元。上訴人不服，申請復查結果，獲准追減贈與總額 546,880元；嗣再經被上訴人重核復查決定，追減上訴人贈 與總額2,312,919元，重審決定上訴人贈與總額為1,506,952 元，應納贈與稅額為20,278元，尚無違誤，訴願決定予以維 持，亦無不合。是本件上訴人之訴為無理由，應予駁回，又 本件屬簡易事件，故不經言詞辯論為之。另本件事證已臻明 確，兩造其餘攻擊防禦方法核與判決結果不生影響，爰不逐 一論述等詞，為其判斷之基礎。
五、本院查：㈠按對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須 經本院許可，且該許可以訴訟事件所涉及之法律見解具有原 則性者為限，行政訴訟法第235條定有明文。所謂法律見解 具有原則性，係指該事件所涉及之法律問題意義重大，而有 加以闡釋之必要情形而言；如對行政命令是否牴觸法律所為 之判斷，或就同類事件高等行政法院所表示之見解相互牴觸 ，有由本院統一法律上意見或確認其意見之必要情形屬之。 經查，本案與高雄高等行政法院97年度訴更一字第7號判決 之事實，均屬上訴人與其配偶鄭進泰（即高雄高等行政法院
97年度訴更一字第7號判決之原告）暨其子鄭光佑於89年6月 間出售所有系爭土地及房屋，所得價款119,177,437元，經 被上訴人查獲部分款項流入鄭光佑帳戶或償還貸款，扣除嗣 又回流可認定為資金返還之金額後，以其餘額，按上訴人與 其配偶鄭進泰各持有系爭土地之公告現值比例，核定上訴人 與其配偶鄭進泰之贈與總額及應納稅額之相同案例，惟兩案 之見解其中有不一致之情形，故本件所涉及之法律見解具有 原則性，應許其上訴，合先敘明。㈡本件上訴意旨略謂：⒈ 被上訴人認定系爭房地售款中有4,500,000元流入鄭光佑之 戶頭，惟該款項早在房地出售前之88年9月17日即匯入鄭光 佑戶頭，用以繳納中信銀行貸款利息，故被上訴人將上開88 年匯入之4,500,000元計入本件89年贈與總額而課徵贈與稅 ，顯有理由矛盾，且與遺產及贈與稅法第19條規定不合。⒉ 本件實際償還中信銀行之貸款金額為74,763,878元（包含上 訴人配偶鄭進泰於89年7月29日匯入鄭光佑在中信銀行帳戶 之3,000,000元），非被上訴人認定之71,763,878元。⒊實 際應償還中信銀行之貸款74,763,878元，並無包括上訴人配 偶鄭進泰應負擔之部分利息26,266,087元，此應予扣除等語 。㈢按行為時贈與稅法第19條規定：「贈與稅按贈與人每年 贈與總額，減除第21條規定之扣除額及第22條規定之金額後 之課稅贈與淨額，依左列規定稅率課徵之：．．．」準此， 不同年度之贈與，當分別年度課徵贈與稅。上訴人主張被上 訴人所認定之4,500,000元款項，非來自出售系爭房地價款 ，而係早於系爭房地出售前之88年9月17日即匯款予鄭光佑 ，應自系爭房地出售價款贈與鄭光佑之金額中扣除等語。果 若屬實，該88年間匯款予鄭光佑之4,500,000元自不應計入 本件89年贈與總額而課徵贈與稅，此攸關本件89年贈與稅之 課稅構成要件事實，有待釐清，方能正確適用法令。㈣另上 訴人主張本件實際償還中信銀行之貸款金額為74,763,878 元（包含上訴人配偶鄭進泰於89年7月29日匯入鄭光佑在中 信銀行帳戶之3,000,000元），而非被上訴人認定之71,763, 878元等語。查被上訴人原核認系爭房地在中信銀行貸款剩 餘本金71,763,878元，惟此數額是否僅為上訴人配偶鄭進泰 及其子鄭光佑與訴外人李淵訂立買賣契約書後，由訴外人李 淵代償中信銀行抵押貸款71,763,878元之金額？該3,000,00 0元是否亦屬清償中信銀行貸款金額而不能計入贈與總額？ 復攸關本件贈與稅之課稅構成要件事實，當審酌之。㈤此外 ，有關依鄭光佑所有系爭建物之房屋評定現值核算此部分之 價金收入其合理性有待斟酌；又被上訴人按比例計算上訴人 與其配偶鄭進泰各自對鄭光佑之贈與金額時是否漏未加計上
訴人配偶鄭進泰所有系爭建物之房屋評定現值均攸關本件按 上訴人與其配偶鄭進泰各持有系爭房地之現值比例分攤計算 上訴人與其配偶鄭進泰之贈與金額及應納稅額，亦待釐清之 。㈥綜上所述，原判決認事用法尚有未洽，有由原審法院再 為調查審認之必要。上訴意旨指摘原判決違背法令，聲明求 為廢棄，為有理由，應將原判決廢棄，發回原審法院另為適 法之裁判。
六、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項 、第260條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 4 月 23 日 最高行政法院第四庭
審判長法官 劉 鑫 楨
法官 黃 清 光
法官 黃 淑 玲
法官 劉 介 中
法官 曹 瑞 卿
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 98 年 4 月 24 日 書記官 吳 玫 瑩