最 高 行 政 法 院 判 決
98年度判字第361號
再 審原 告 元大京華證券股份有限公司
代 表 人 高抗勝
訴訟代理人 袁金蘭
林瑞彬 律師
再 審被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 凌忠嫄
上列當事人間營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國95年
12月28日本院95年度判字第2206號判決，提起再審之訴，本院判
決如下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、再審原告民國88年度營利事業所得稅結算申報，除確定部分 外，(一)再審被告初查以再審原告發行認購權證所收取之價 款新臺幣(下同)454,400,000元，係屬應稅之權利金收入， 經扣除發行費用23,532,324元後，核定發行權證收入430,86 7,676元，併計於營業收入。(二)原列報交際費91,984,648 元，再審被告按應稅、免稅收入分別計算其個別限額，將超 過應稅收入可列支限額部分移由免稅收入核認，自出售有價 證券項下減除，調增出售有價證券應分攤之交際費55,693,5 49元，核定證券交易免稅所得為549,025,569元。再審原告 不服，循序提起行政訴訟，經臺北高等行政法院94年度訴字 第924號判決（下稱前判決）駁回，再審原告提起上訴，復 經本院95年度判字第2206號判決（下稱原判決）駁回，提起 本件再審之訴。
二、再審原告除執於前程序所為相同之主張外，另略以：(一） 發行權證收入之必要成本部分：1.程序部分：前判決在認定 發行權證收入之必要成本部分程序不合後，另就實體部分再 為論述，違反「程序不合，實體不究」之訴訟法基本原則。 原判決未予以糾正，自有應適用改制前行政法院49年度判字 第1號判例而未適用之違法。另原判決既肯認再審原告此部 分爭訟程序合法，顯就此部分上訴為有理由，依行政訴訟法 第254條第1項、第3項、第256條第1項及第259條規定，自應 廢棄前判決所為之程序判決，發回高等行政法院審理。惟原 判決竟於確認本部分程序合法後，續就實體論駁，進而為實 體駁回本部分之訴訟，造成再審原告喪失訴訟上審級利益， 其判決適用法規顯有錯誤。2.實體部分：權證交易之權利金
收入與其受主管機關要求之避險交易，在法律上實互為條件 不可切割，如認其為二獨立之交易，對本案事實之本質即失 其真意。則原判決有下述各項適用法規顯有錯誤情形：（1 ）再審被告將再審原告發行認購權證之權利金收入列為應稅 收入，卻將其須支出且佔比例極大之避險交易而生之損失， 視為純粹之證券交易損失，顯割裂適用法律，違反實質課稅 原則。原判決依再審被告及財政部86年12月1日台財稅第861 922464號函釋見解，認為權證交易之相關避險損失係屬所得 稅法第4條之1規定之「證券」交易損失，依損益配合原則， 應個別認定成本費用及其損益，乃錯誤解釋法規，適用法規 顯有錯誤。（2）原判決以避險交易既可能有利益，則難謂 係發行權證之成本費用。此實係因再審被告之誤導，正確說 法應是該權證之變態收益，應是該權證交易之必要成本之減 項，即是「負成本」，仍是權證交易之成本費用，僅是因加 計該「負成本」後，會增加權證交易之所得。準此，原判決 顯有應適用司法院釋字第420號解釋實質課稅原則而未適用 顯然錯誤。（3）再審原告若果因現行不合理之稅負，相應 調高發行權證之權利金價格，則權利金價格必定高至一理性 經濟市場難以接受，結果自然無法成功銷售。更何況市場上 還有僅須負擔權證交易毛收入3.75％之為稅負外資券商，僅 及國內券商之15%，相差實為天壤之別。權證交易與一般證 券交易不同，本質不同之事物卻強加適用相同之規範，表面 平等實則真正不平等;本件高達權證交易所得139％以上之租 稅負擔，亦是嚴重違反比例原則之事例。原判決竟反指再審 原告之請求將違反租稅公平原則，實有應適用實質平等原則 及比例原則而未適用之顯然錯誤。（4）原判決所執證券交 易只要有形式外觀而不管實質要件之論證，顯與實質課稅原 則的立場相左。又權證發行權利金收入既核定為應稅收入， 則依上揭財稅機關一貫立場，及所得稅法第24條第1項收入 成本費用配合原則，為獲取該應稅收入所有合理必要成本、 費用、損失、利益(得)均應納入該收入中。權證發行依財政 部之解釋既非證券交易，其權利金收入為非免稅之證券交易 收入，而係應稅收入。則屬不具證券交易外觀之應稅收入的 相關成本費用，亦應得包括具證券交易外觀之避險成本及不 具證券交易外觀之銷管費用。即使依財政部函釋誤將避險交 易涵攝為所得稅法第4條之1之「證券交易」，依司法院釋字 第493號解釋意旨，所得稅法第4條之1並不能排除同法第24 條第1項的收入成本費用配合原則；再者依法律適用應先「 體系」而後「政策」之原則，本件權證發行之必要避險成本 ，亦須先與發行權證之權利金收入相配合以正確計算損益，
而非先以所得稅法第4條之1規定排除該避險成本與其相關權 利金收入配合。原判決即有應適用第24條第1項規定而不適 用，與不應適用所得稅法第4條之1暨應適用司法院釋字第49 3號而未適用之明顯錯誤適用法規。且原判決既明知再審原 告主張其權利金收入扣除避險措施所受之損失後，實際淨所 得低於核課之所得稅屬實，面對此一極端違反租稅公平結果 ，原判決即應以司法造法方式，對所得稅法第4條之1為目的 性限縮解釋，原判決顯怠於行使規範審查之權限，其適用法 規亦顯有錯誤。（5）權證發行之權利金收入若果如再審被 告主張其成本微小，則財政部當不會也不應核准外資券商適 用所得稅法第25條第1項，蓋該條已推定適用該條項情形之 交易，其成本費用約為收入之85％。然財政部一方面予外資 券商適用所得稅法第25條第1項，另一方面又堅稱權證交易 之權利金收入其成本費用微小，豈非自相矛盾？準此，國外 營利事業權證交易業務其所依之「法」顯係與原判決所依之 「法」乃適用不同前提之結果，進而造成租稅不公。司法機 關即不應維持其見解，而置租稅公平於不顧，視量能課稅於 不見，卸責理由於應循修法解決，亦顯怠於行使規範審查之 權限，適用法規顯有錯誤。（6）權證收入係綜合券商之經 常性業務，與受贈收入偶然性質完全不可類比；而補償收入 及利息收入亦有相對之成本費用。原判決竟認同再審被告所 舉受捐贈收入、補償費收入、利息收入等其收入性質本無成 本費用，或費用金額相對微小，形成收入與所得金額相近或 對毛收入課稅結果，做為其對認購權證之權利金收入幾近以 毛收入課稅之正當理由，認為再審被告排除權證發行最主要 之避險成本，幾對權利金收入課稅，課徵實質稅負高達所得 139％的稅率，係依所得稅法第24條實質課稅原則計算所得 之結果，難謂違反實質課稅之公平原則，顯然錯誤解釋所得 稅法第24條第1項收入成本費用配合原則，適用法規顯有錯 誤。再者，原判決認為縱系爭避險損失可認為本件權利金收 入之成本，亦因所得稅法第4條之1規定而不得自所得額中減 除乙節。查法律適用應先「體系」而後「政策」已論述如前 ，原判決持此見解駁回再審原告請求，顯錯置法律體系與政 策適用之次序順位，已違反司法院釋字第385號解釋之意旨 ，原判決涵攝過程顯有錯誤，法規適用顯有錯誤。（7）所 得稅法施行細則第31條為所得稅法第24條之說明例示，亦是 配合原則的細緻規定。惟原判決卻以本條為權證避險損益不 得為權證權利金收入減項之課稅依據，實誤解本條規定。蓋 本條並無「應稅所得」與「免稅所得」之計算明示，僅是依 不同業別，依其行業特性依配合原則，分別區分為買賣業、
製造業及其他供給勞務或信用各業，做較為詳細規定。絕非 指一公司如同時經營買賣業、製造業及供給勞務信用等三項 行業，其收入成本應分開計稅之意旨。故原判決引用所得稅 法施行細則第31條作為「個別之收入有其對應之成本費用， 所產生個別之損益，不能成為他項收入之成本費用」為論據 實為誤解。針對應稅收入及免稅收入之成本費用應如何分別 對應，司法院釋字第493號解釋明示所得稅法第4條之1並不 排除同法第24條第1項配合原則，更是反證收入成本配合原 則實為計算營利事業所得之核心價值，即所得稅法針對營利 事業所得稅，係對其所得(純益額)課稅，而非對「收入」課 稅。個別收入對應其成本費用後之個別損益，其實仍是可能 為他項收入之成本費用。是以，原判決引所得稅法施行細則 作為其否准權證避險成本列為其權利金收入之減項，實誤用 法條做為其判決之依據，有不應適用所得稅法施行細則第31 條規定而適用之顯然錯誤。（二）證券交易損益應分攤交際 費部分：1.再審原告既為綜合證券商，於申報營利事業所得 稅時自得依85年8月9日台財稅第851914404號函釋（下稱財 政部85年函釋）辦理，就不可明確歸屬之營業費用以合理而 有系統之方式分攤至出售有價證券項下，當無不合；惟再審 被告卻罔顧再審原告應適用財政部85年函釋之規定，於交際 費自創分別就應稅及免稅業務計算限額之方式核定再審原告 之費用，由於該等限額之計算均係以收入金額為基礎，而綜 合證券商自行買賣有價證券之自營部門，其交易本質本是以 極少資金透過多次而累積成金額龐大之買賣有價證券收入， 但應稅業務之收入卻無法以此方式達成，此情形在對比經紀 部門時尤為明顯。再審被告之核定結果使再審原告依財政部 85年函釋以合理基礎分攤營業費用之結果完全失去意義，其 經濟結果無異於以83年2月8日台財稅第831582472號函釋之 收入比例分攤綜合證券商之營業費用，若此等做法於法並無 不合，則財政部訂定85年函釋之意義何在？再審被告之核定 等於不准再審原告就交際費支出適用財政部85年函釋，原判 決逕認再審被告就再審原告之交際費分別核算應稅及免稅業 務，於法並無不合，顯有應適用而未適用財政部85年函釋及 所得稅法第4條之1之顯然錯誤。2.應如何將交際費分攤至應 稅及免稅業務項下，財政部85年函釋已為規範，營利事業僅 需依該函釋規定進行分攤即可合理的讓應稅及免稅業務負擔 其應有之交際費，是以所得稅法第37條完全沒有各業務別發 生之交際費須再分別與其限額比較之概念存在之必要；況依 稅法規定及主管機關所設計之申報書格式，根本沒有應分別 就應稅及免稅業務計算交際費限額之意思存在。故再審被告
毫未顧及已透過申報書格式而形成經常性稅捐申報之實務， 率以交際費需按營利事業之應稅及免稅收入計算交際費限額 ，實顯破壞了人民對行有多年之所得稅申報書所形成之信賴 。再者，何以再審被告對其他非屬金融業之營利事業之交際 費均採總費用及總限額之比較方法，而卻要求從事證券商業 務之再審原告應區分應稅、免稅業務，再以應稅及免稅業務 收入當作個別之營利事業限額並與申報數作比較，此一要求 不僅與所得稅法第37條及查核準則第81條計算限額之規定不 同，更違反了再審被告稽徵上的一致性及公平性，亦有違平 等原則。故原判決對再審原告所提及之前揭違法事由毫未斟 酌，實有應適用行政程序法第6條及第8條而未適用之違法。 3.交際費之列支須與業務直接有關者，此為再審原告及再審 被告所不爭，惟何以管理部門列支之交際費就屬於「非與業 務直接有關者」？原判決及再審被告均未詳加審核再審原告 列於管理部門之交際費性質及憑證，即臆測斷言其必與業務 無直接關係，顯有違反經驗法則。再審原告此部份之交際費 業經會計師查核係與業務有關，並業已以合理方式分攤至各 項業務，原判決及再審被告均未審酌此部分費用之實質，竟 以此一顯違經驗法則之判斷，而造成錯誤適用所得稅法第37 條之結果，顯有違反所得稅法第37條及經驗法則之顯然違法 。4.原判決及前判決所認同之再審被告所採原則，係屬一種 推計課稅方式。惟推計課稅應符合下列二原則：(1)推計課 稅應有法律依據：按司法院釋字第218號解釋及釋字第493號 解釋理由書所揭櫫之原則，准許推計課稅應有法律依據。本 案再審被告以推計課稅之方式調減再審原告之證券交易所得 ，揆諸前開說明，前開推定顯無法律依據，是以原判決認同 再審被告之核定明顯違法。(2)推計課稅結果應能切合實際 ，以符合經驗法則：依業務之性質，承銷及經紀部門所產生 之交際費必定遠超過自營部門，然原判決核定再審原告之情 形，竟使較不需要與客戶進行交際之自營部門負擔較經紀及 承銷部門顯然為多之交際費，顯與事實情況背離甚遠，再審 被告之核定絕不可能合理客觀呈現再審原告之課稅所得，前 判決不察於此，其有違誤至灼，原判決未予糾正，亦顯有判 決未適用司法院釋字第218號解釋之違法，本件原判決自有 同法第273條第1項第1款適用法規顯然錯誤之再審事由，求 為判決廢棄原判決及前審判決，並撤銷原處分復查決定及訴 願決定不利於再審原告部分。
三、再審被告答辯意旨略以：原判決認事用法並無違誤，再審原 告所述程序部分依原判決從其實體論敘並未對其程序不利之 判決，按提起上訴或再審須以前訴訟程序判決之不利部分，
始有提出之權利。再審原告之前述各上訴理由業經原判決一 一論述核已不足採，再審原告再為爭執，為無理由。原判決 所適用之法規，並無與該案應適用之現行法規相違背，或與 函釋、解釋意旨有牴觸之情形，自難謂原判決有行政訴訟法 第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審理由等 語，求為判決駁回再審原告之訴。
四、本院按：「除第243條第2項第1款至第5款之情形外，高等行 政法院判決違背法令而不影響裁判之結果者，不得廢棄原判 決。」，行政訴訟法第258條定有明文。本件前判決如無同 法第243條第2項第1款至第5款之事由時，則高等行政法院判 決縱有其他違背法令情事，然不影響裁判之結果者，本院亦 不得廢棄原判決，亦即並非高等行政法院判決一有違背法令 情事，本院即應廢棄原判決，合先敘明。經查，本件前判決 所認再審原告於復查時未對「發行權證收入之必要成本部分 」爭執一節，業為本院原判決所不採。再審原告雖主張依本 院49年判字第1號判例，前審應以該部分不合法定程序予以 駁回，其未依此裁判，有違背本院上開判例之違法云云。惟 查，縱前判決有違背上開判例之違法，惟其已經言詞辯論程 序後，為實體上之判斷，並以判決為之，且經本院原判決認 結果相同而應予維持，揆諸首開規定，自不得廢棄原判決。 又前審既非以不合法定程序裁定駁回，而係經言詞辯論以判 決駁回，要無再審原告所稱影響其審級利益之情事。另本件 事實部分既已明確，依行政訴訟法第254條第1項規定，原判 決以前判決確定之事實為基礎，逕為駁回上訴之判決，亦無 不合。再審原告主張該確定之事實為「再審原告未對發行權 證必要成本提起復查」云云，係將程序事項誤為本件確定之 實體事項，其主張顯有誤會而無可採。次查，就本件實體爭 執部分，按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯 有錯誤者，係指原判決所適用之法規與現行法規有所牴觸或 有效之判例解釋有所違反者而言，至於事實認定錯誤或法律 上見解之歧異，不得謂為適用法規顯有錯誤。經查（一）關 於發行權證收入之必要成本部分：原判決係略以依財政部86 年12月1日台財稅第861922464號函，以證券商發行權證收取 之發行價款為權利金收入，屬「應稅所得」，應依所得稅法 第24條規定課徵稅款；至於系爭認購權證業經財政部於86年 5月23日以（86）台財證（五）第03037號公告，依證券交易 法第6條規定，核定為其他有價證券，再依財政部86年7月31 日台財稅第861909311號函釋意旨，發行後買賣該認購權證 ，依所得稅法第4條之1規定，停止課徵證券交易所得稅，則 依損益配合原則，證券交易損失自亦不得從所得額中減除。
且所得稅法第4條之1證券交易免稅所得並無排除收入成本配 合原則之適用，業經司法院釋字第493號解釋在案，財政部 上開86年12月1日台財稅第861922464號函釋符合所得稅法第 4條之1規定意旨，且未違反收入成本費用配合原則，自應予 以適用。故再審被告將系爭認購權證權利金收入與避險交易 所生之證券交易所得，個別認定成本費用及其損益，自屬於 法有據。券商發行權證，主管機關固規定強制券商應進行避 險交易，惟券商對標的股票漲即買、跌即賣之避險交易行為 ，為其履約之準備，而其避險交易可能產生損失，亦可能產 生利益，難認為發行權證之成本或費用。又所得稅法第4條 之1之規定，係因證券交易之收入不課稅，所對應之成本費 用亦不准自應稅項下認定，導致損失亦不得自所得額中減除 。若採再審原告主張將避險證券交易損失認定為認購權證之 成本減除，則侵蝕了應稅之認購權證所得。證券商於發行認 購權證時，應充分衡量各種相關因素後，發行最符合其經濟 效益之商品，自不得僅因其依照於發行認購權證時約定應買 進或賣出股票時之證券交易，即謂該種證券交易，係出於強 制而與一般消費者為證券交易有所不同，因而於稅收上異其 計算，否則則有違反租稅法律主義及租稅公平原則。再審原 告所為之避險措施，既係因證券交易所致，而依法無法認列 為成本作為應稅收入之減項，此為所得稅法第4條之1所明定 ，再審原告稱如此作法即有違反會計權責發生制之認列規定 ，顯無可採。縱然再審原告主張其權利金收入扣除避險措施 所受之損失後，實際淨所得低於核課之所得稅屬實，亦屬所 得稅法第4條之1於此種情形應否作例外規定或修法之問題， 於所得稅法第4條之1修正前，仍應受該法條之拘束。又國外 證券商之課稅係依法為之，縱與國內相同情況有失衡平，國 內證券商亦應循立法途逕而濟之，尚非法院審判所得斟酌。 又各種收入可否扣除成本費用及何種支出始得作為成本費用 自收入項下減除，於稅法上各有規定，縱系爭避險損失可認 為本件權利金收入之成本，亦因所得稅法第4條之1規定而不 得自所得額中減除，尚難以稅法承認於收入內扣除成本費用 ，即當然於本件可將上訴人避險措施所造成證券交易之損失 作為成本費用予以扣除，原判決要無再審原告所指應適用而 未適用司法院釋字第420號實質課稅原則之顯然錯誤。再查 ，本件權利金收入係應稅收入，再審被告已經准予扣除其發 行費用，而認購權證經財政部公告核定為有價證券，依財政 部86年7月31日台財稅第861909311號函釋意旨，發行後買賣 該認購權證，依所得稅法第4條之1規定，停止課徵證券交易 所得稅，則依損益配合原則，證券交易損失自亦不得從所得
額中減除。且所得稅法第4條之1證券交易免稅所得並無排除 收入成本配合原則之適用，業經司法院釋字第493號解釋在 案，財政部上開86年12月1日台財稅第861922464號函釋符合 所得稅法第4條之1規定意旨，且未違反收入成本費用配合原 則，自應予以適用。故再審被告將系爭認購權證權利金收入 與避險交易所生之證券交易所得，個別認定成本費用及其損 益，自屬於法有據，而駁回再審原告之上訴等情，均經原確 定判決論述綦詳，要無違背法令情事；況於會計上，成本係 指當期經濟效益減少之部分，包括以資產之流出、資產之耗 用或負債之增加等方式，造成業主權益之減少者而言。是以 歸屬為成本者，必需符合經濟效益減少之要件，而避險買賣 標的股票，交易之結果可能產生收益（經濟效益增加），亦 有可能造成損失（經濟效益減少）之情形，顯然該項與「成 本」之要件不盡相符，自不合歸屬為另一項收入之「成本」 。再審原告主張原判決有錯誤解釋所得稅法第24條第1項收 入成本配合原則、應適用第24條第1項規定而不適用，與不 應適用所得稅法第4條之1暨應適用司法院釋字第493號而未 適用之明顯錯誤適用法規及原判決應以司法造法方式，對所 得稅法第4條之1為目的性限縮解釋，原判決怠於行使規範審 查之權限及未依先體系後政策之法律適用順序，其適用法規 亦顯有錯誤云云，均無非其法律上歧異之見解，不得謂為適 用法規顯有錯誤。至再審原告所稱依行為時不合理之稅負， 權利金價格必定高至一理性經濟市場難以接受，結果自然無 法成功銷售。更何況市場上還有僅須負擔權證交易毛收入3. 75%之為稅負外資券商，僅及國內券商之15%，相差實為天壤 之別。權證交易與一般證券交易不同，本質不同之事物卻強 加適用相同之規範，表面平等實則真正不平等；本件高達權 證交易所得139％以上之租稅負擔，嚴重違反比例原則之事 例，原判決實有應適用實質平等原則及比例原則而未適用之 顯然錯誤一節，惟查，平等原則及比例原則必需受合法適用 法律之限制，苟係因法律規定所造成之結果，依立法、司法 分權之原則，法院僅能執行法律，而無從變更法律規定，原 判決亦已述明此係屬於修法問題，應循立法途徑，非法院審 判所得斟酌，此觀所得稅法於96年7月11日增訂第24條之2規 定，並未否認認購權為有價證券之屬性，僅為「發行認購（ 售）權證，於該權證發行日至到期日期間，基於風險管理而 買賣經目的事業主管機關核可之有價證券及衍生性金融商品 之交易所得或損失，應併計發行認購（售）權證之損益課稅 ，不適用證券交易法第4條之1及第4條之2」之例外性之規定 ，且未規定得溯及既往適用，則本件自無其適用，亦不生再
審原告所指財政部函釋誤將避險交易涵攝為所得稅法第4條 之1之「證券交易」及原判決有應適用實質平等原則、比例 原則而未適用之顯然錯誤問題。至於再審原告所稱權證收入 係綜合券商之經常性業務，原判決認同再審被告所舉受捐贈 收入、補償費收入、利息收入等其收入性質本無成本費用， 或費用金額相對微小，形成收入與所得金額相近或對毛收入 課稅結果，做為其對認購權證之權利金收入幾近以毛收入課 稅之正當理由，違反實質課稅之公平原則，顯然錯誤解釋收 入成本費用配合原則，適用法規顯有錯誤一節，經查，原判 決係說明前判決已敘明就營利事業體所獲得之各項收入而言 ，因性質之不同，可能產生成本費用比例差距情形，並無違 反實質課稅之公平原則等情，是以不論其舉例是否妥適，要 與適用法律錯誤無涉。又證券交易所得與損失，依所得稅法 第4條之1規定，係被分離單獨予以處理之項目，其損益計算 已獨立於其他所得，自不應與其他損益來源互相加減，再審 原告主張所得稅法施行細則第31條絕非指一公司如同時經營 買賣業、製造業及供給勞務信用等三項行業，其收入成本應 分開計稅之意旨，原判決引用所得稅法施行細則第31條作為 「個別之收入有其對應之成本費用，所產生個別之損益，不 能成為他項收入之成本費用」為論據有誤云云，亦係其法律 上歧異之見解，不得謂為適用法規顯有錯誤。（二）關於免 稅業務分攤交際費部分：原確定判決係略以:再審原告係以 投資及買賣有價證券為專業之綜合證券商，其出售有價證券 之交易所得，依所得稅法第4條之1規定，停止課徵所得稅期 間免納入所得課稅，雖有其特殊意義，如免稅項目之相關成 本費用歸由應稅項目吸收，營利事業將雙重獲益，不僅有失 立法原意，並造成侵蝕稅源及課稅不公平之不合理現象，是 再審被告將再審原告本期列報之交際費91,984,648元，按應 稅、免稅收入分別計算其個別限額，將超過應稅收入可列支 限額部分移由免稅收入核認，自出售有價證券項下減除，調 增出售有價證券應分攤之交際費55,693,549元，核定證券交 易免稅所得為549,025,569元，依財政部85年8月9日台財稅 第851914404號函釋意旨，核算有價證券出售部分項下負擔 ，不失為一公平、合理、客觀之計算其免稅所得方式，司法 院釋字第420號解釋可資參照。又綜合證券商與一般投資公 司之經營方式不同，其經紀（經紀部門受託買賣及辦理融券 業務收取手續費收入）、承銷（承銷部門承銷證券取得承銷 業務收入，如證券之報酬、代銷證券手續費收入、承銷作業 處理費收入、承銷輔導費收入及其他收入）、自營（自營部 門出售營業證券所獲得之利益）等各部門之組織架構及業務
既已非常明確，各該部門因經營部門業務所發生之相關費用 ，自應個別歸屬於各該部門收支損益項下之營業費用認列， 僅管理部門（無營業收入）之損費因無法明確歸屬，始可按 其費用性質，分別依部門薪資、員工人數或辦公室使用面積 等作為合理歸屬之分攤基礎，但所得稅法第37條交際費用之 列支係以與業務直接有關者為限，綜合證券商其經紀、承銷 、自營部門等各部門經營業務所支付之交際費用，自應依交 際對象屬於各業務部門項下之營業費用（屬可明確歸屬之費 用，應個別歸屬認列），並分別依所得稅法第37條規定標準 限額列報。如准由管理部門列支，並依業務部門薪資、員工 人數或辦公室使用面積等作為合理歸屬之分攤基礎，將造成 自營部門免稅項目之相關成本費用歸由應稅項目吸收，綜合 證券商將雙重獲益，不僅有失交際費限額列支立法原意，並 造成侵蝕稅源及課稅不公平之不合理現象，為正確計算其免 稅所得額，依所得稅法第37條及財政部83年11月23日台財稅 第831620897號函釋，分別核算其非屬出售有價證券應稅業 務部分交際費可列支限額，及出售有價證券免稅業務部分交 際費可列支之限額後，再將超過應稅業務部門可列支之交際 費限額部分，移由免稅部門核認。此係採對業者最有利之計 算方式，即將非屬出售有價證券應稅業務部分，讓業者享受 全部之交際費限額，再將超過應稅業務可列支之交際費限額 部分，歸屬為出售有價證券免稅業務部分之費用，轉自有價 證券出售收入項下認列，於法即無不合等語，而駁回再審原 告之上訴等情，已經原確定判決論述綦詳。再審理由所述各 節，無非其歧異之法律見解，揆諸首開說明，不得謂為適用 法規顯有錯誤。至再審原告主張，該條規定係以事業體為單 位核計，不得以該事業所經營不同種類之業務，分別計算交 際費云云，與該法條規定之文義已有未合，自不足採。綜上 所述，原判決並無適用法規顯有錯誤情事，再審意旨求予廢 棄，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件再審之訴為顯無再審理由。依行政訴訟法第 278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。中 華 民 國 98 年 4 月 9 日 最高行政法院第二庭
審判長法官 鍾 耀 光
法官 林 茂 權
法官 吳 東 都
法官 王 德 麟
法官 黃 清 光
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 98 年 4 月 9 日 書記官 王 史 民
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網