臺灣臺北地方法院刑事判決 九十年度訴字第四四三號
公 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
被 告 戊○○
右列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（八十九年度偵字第一一三三
九號）及移送併辦（九十年度偵字一六九八號），本院判決如左：
主 文
戊○○連續行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑參月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。如附表所示偽造「丙○○」、「甲○○」之印文及署押，及偽造「丙○○」、「甲○○」之印章各壹枚均沒收。又公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。如附表所示之偽造「丙○○」、「甲○○」之印文及署押，及偽造「丙○○」、「甲○○」之印章各壹枚均沒收。 事 實
一、戊○○前於民國八十年間因妨害秩序案件，經法院判處有期徒刑十月，甫於八十 一年十二月二十日執行完畢（不構成累犯）。其為設於台北市○○○路○段二六 四之二號一樓「臺灣恆基工程有限公司」（以下簡稱恆基公司）之負責人，為公 司法第八條所稱之公司負責人及商業會計法第四條所稱之商業負責人，且為從事 業務之人，負有據實製作薪資所得扣繳暨免扣繳憑單之義務。其於民國八十七年 一月間某日（依所得稅法第九十二條第一項之規定：第八十八條各類所得稅款之 扣繳義務人，應於每年一月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具 扣繳憑單，彙報稽徵機關查核），明知丙○○、甲○○於八十四年間並未受僱於 恆基公司領取薪資，竟分別基於填製不實工資表、會計憑證之概括犯意，委由不 知情之刻印店人員偽刻丙○○、甲○○之印章後，分別於如附表所示之八十六年 度工資表、切結書上，偽造「丙○○」、「甲○○」印文及署押後，將該工資表 及切結書等交付不知情之不詳姓名會計人員，連續於其業務上作成性質屬於會計 憑證之「八十六年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單」（以下簡稱扣繳憑單），分別 虛偽登載丙○○、甲○○於八十六年間在恆基公司薪資所得各為新台幣（下同） 十六萬元，並持向財政部台北市國稅局大安稽徵所申報八十六年度營利事業所得 稅而行使之，使恆基公司營業成本增加，營利所得減少，藉以逃漏稅捐二萬三千 零二十元，足生損害於丙○○、甲○○及稅捐稽徵機關對稅務管理核課之正確性 。
二、案經被害人丙○○、甲○○分別訴請由臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴 及移送併辦。
理 由
一、訊據被告戊○○矢口否認有何逃漏稅捐之犯行，辯稱：並不認識丙○○、甲○○ ，所承包之工程有下包，均是依工頭提出的工資表交由會計師申報的云云，惟查 ：
㈠被告係恆基公司負責人，有臺北市政府營利事業登記證影本附卷。前揭犯罪事 實，業據告訴人丙○○、甲○○分別向國稅局大安、信義稽徵所提出檢舉，有 該二稽徵所分別於八十九年五月二十日、八十九年八月二十一日函附卷。告訴
人並於偵查中指訴甚詳，復有財政部財稅資料中心九十年三月五日函附之丙○ ○、甲○○八十六年度扣繳憑單、財政部台北市國稅局台函附恆基公司八十六 年度營所稅申報資料等影本附卷。
㈡證人即臺北市國稅局承辦人丁○○到庭結證稱：（問：是否當戊○○提出工頭 的切結書，而工頭又承認他有拿到這些錢？你們是否仍會認定公司逃漏稅？） 如果是檢舉人檢舉的話，我們就會認定是當事人自己的簽名，認為公司沒有虛 報。如果當事人說簽名是偽造的話，請他去法院檢舉。因為我們也沒有辦法辨 別，是否是他本人的簽名。如果公司確實有給付，有相關資料可以證明，我們 就不會認定他是虛報，至於他是不是真的直接給付給對方，我們無法認定等語 。可知，公司申報營利事業所得稅之際，雖有附隨提出相關資料，然因稽徵機 關無從認定該資料之真實性，縱然稽徵機關未將之列為虛報，仍應由本院詳加 認定該申報資料是否為事實。觀之被告於本院審理中提出之丙○○、甲○○八 十六年度之工資表原本，每月薪資究竟為何均未詳細記載，而僅填載薪資總額 ，且工資表僅蓋有統一字體之印章，並無領款工作人之簽名，且被告並坦承並 不認識告訴人二人，即並未見過告訴人二人，是上開工資表，顯係憑空杜撰偽 造而來，並非真實。
㈢被告先係辯稱該工資表均係依工頭己○○所交付之資料而申報，經本院傳訊證 人己○○證稱：係承包被告八十七年以後之工程，替被告叫工人等語，更況本 件卷附之己○○書立之切結書日期乃八十八年三月二十五日，核與本件被告所 逃漏之八十六年度之稅捐無關。被告嗣後復又辯稱八十六年度工資表係工頭辛 ○○所提供云云，卻未能提供證據方法供本院調查，復觀之丙○○、甲○○工 資表上工頭姓名填載為乙○○、庚○○，與被告所述已然不符，自無從為被告 有利之認定。參以被告身為公司之實際負責人，其就公司營運所為之各項支出 ，均屬評估營運成本及獲利之要件，是其就虛列員工薪資一事尚難推諉不知。 是被告上開所辯，顯係事後卸責之詞，無從採信。 ㈣又依財政部臺北市國稅局九十年九月十九日財北國稅審三字第九○○三一九八 四號函所載之公式計算，恆基公司八十六年度虛報丙○○及甲○○薪資各十六 萬元，則其逃漏之營利事業所得稅總額為二三、○二○元。（本院卷七一頁） ㈤綜上所述，本件事證明確，被告犯行堪以認定，應予依法論科。二、論罪科刑之理由：
㈠按營利事業填報「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，乃附隨其業務而製作，為業 務上所掌文書，此種扣繳憑單內容如有不實，而足生損害於公眾及他人，即係 犯業務上登載不實文書之罪名（最高法院七十年九月二十一日第九次刑事庭會 議決議可資參照）；又各類所得扣繳暨免扣繳憑單係屬商業會計法所規定之原 始憑證，屬會計憑證之一種（最高法院八十七年台上字第五六七號判決參照） ，工資表、切結書則係彰顯列名工資表上之工人已經領取薪資之收據含意，而 具有私文書之性質。
㈡行使偽造工資表、切結書部分：被告為恆基公司之負責人，已如前述，自屬公 司法第八條所規定之公司負責人，而為商業會計法第四條所稱之商業負責人。 其明知告訴人二人未在恆基公司領取薪資，乃偽造不實之工資表、切結書，持
交不知情之會計人員部分，所犯係刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造 私文書罪。被告偽造二次工資表、切結書，時間緊接，方法相同，所犯為構成 要件相同之罪名，顯係基於概括犯意而為之，為連續犯，應依刑法第五十六條 之規定論以一罪，並加重其刑。公訴人雖未就切結書部分起訴，惟此部分與偽 造之工資表有連續犯之關係，本院自應一併審酌。又被告利用不知情刻印店人 員偽刻告訴人之印章（此部分為間接正犯），復分別於如附表所示之工資表、 切結書上偽造告訴人二人之印文及署押均為偽造私文書之部分行為，又偽造之 低度行為為行使之高度行為所吸收，均不論罪。被告明知工資表為不實而據以 填製會計憑證，係犯商業會計法第七十一條第一款之以明知為不實之事項而填 製會計憑證罪（公訴人就被告所犯違反商業會計法第七十一條第一款之罪，業 已當庭追加）。因商業會計法第七十一條第一款之處罰規定，與刑法第二百十 五條所規範之犯罪態樣相同，即係後者之特別法，依特別法優於普通法，自應 優先適用商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪處斷，而無適用 刑法第二百十五條之餘地；又商業會計法第七十一條第一款之填製不實之會計 憑證罪，原即含有業務上登載不實之本質，被告持該不實憑證申報稅捐，即不 應再論以刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪（最 高法院七十九年度台上字第四九六四號、八十七年度台上字第一一號判決可資 參照）。被告此部分係利用不知情之不詳姓名會計人員為之，應屬間接正犯。 被告先後二次填製不實之會計憑證，亦係基於概括犯意而為之，為連續犯，應 依刑法第五十六條之規定論以一罪，並加重其刑。前揭行使偽造私文書罪與以 明知為不實之事項而填製會計憑證罪，二罪間有方法目的之牽連關係，應從一 重之行使偽造私文書罪論處。
㈢以不正方法逃漏稅捐部分：被告為納稅義務人恆基公司之負責人，虛列告訴人 二人薪資以逃漏稅捐之行為，係犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條 之公司負責人以不正當方法逃漏稅捐罪（公訴人認被告係以詐術逃漏稅捐，應 屬誤會，該法第四十七條第一款部分，業經公訴人當庭追加）。公司為法人， 公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之 代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法 逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第四十一條之罪之犯罪 或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑 之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第四十七條第一款將納稅義務人之公司 應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處 罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。公司負責人為納稅 義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪或受 罰主體，僅依同法第四十七條第一款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其 本身為犯罪主體所犯其他罪名（如刑法第二百十六條、第二百十五條、商業會 計法第七十一條第一款等罪）間，不具牽連犯關係（最高法院八十八年度台非 字第一四九號判決可資參照）。是被告所犯上開二罪，犯意各別，罪名互異， 應予分論併罰（公訴人亦於論告書中更正起訴書中所載之法律關係）。 ㈣末按，被告行為後，刑法第四十一條業已於九十年一月四日修正，並於九十年
一月十日經總統公布，於九十年一月十二日生效，修正後之刑法第四十一條第 一項前段業已擴大得易科罰金之範圍，依新舊法比較結果，應以新法較有利於 被告，故本件即應適用修正後之規定，諭知易科罰金之折算標準。爰審酌被告 於本件犯罪前五年內雖未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院檢察署 刑案紀錄簡覆表在卷可稽，然其以上述方式申報稅捐，足生損害於該遭虛報薪 資所得之告訴人二人及稅捐稽徵機關審核稅額之正確性，其逃漏稅捐金額，及 其品行、犯罪之動機、目的、手段、犯罪後態度等一切情狀，分別量處如主文 所示之刑，諭知易科罰金之折算標準，並定其應執行刑。 ㈤又檢察官就犯罪事實一部起訴者，其效力及於全部，刑事訴訟法第二百六十七 條定有明文，公訴人雖僅就告訴人丙○○部分起訴，但此部分與併案之告訴人 甲○○部分有上揭連續犯之裁判上一罪關係，應由本院併予審理，附此說明。三、卷附如附表所示「丙○○」、「甲○○」印文及署押均應依刑法第二百十九條規 定沒收。又偽造「丙○○」、「甲○○」之印章各一枚，雖未扣案，但無證據證 明業已滅失，仍應依同法之規定沒收之。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、商業會計法第七十一條第一款、稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款、刑法第十一條前段、第二條第一項前段、刑法第五十六條、刑法第二百十六條、第二百十條、第五十五條、第四十一條第一項前段、第二百十九條、第五十一條第五款、罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。
本案經檢察官葉惠燕到庭執行職務。
中 華 民 國 九十一 年 七 月 二十五 日
臺灣臺北地方法院刑事第十庭
審判長法 官 梁耀鑌
法 官 曾正龍
法 官 紀文惠
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內向本院提出上訴狀(應抄附繕本)。告訴人或被害人如對於本判決不服者，應具備理由請求檢察官上訴，其上訴期間之計算係以檢察官收受判決正本之日期為準。
書記官 林妙穗
中 華 民 國 九十一 年 七 月 二十五 日
附表
┌──────┬─────────┬─────────┐
│ 八十六年度 │ 工 資 表 │ 切 結 書 │
├──────┼─────────┼─────────┤
│「丙 ○ ○」│ 印文十三枚 │ 印文一枚、 │
│ │ │ 署押一枚 │
├──────┼─────────┼─────────┤
│「甲 ○ ○」│ 印文十三枚 │ 印文一枚、 │
│ │ │ 署押一枚 │
└──────┴─────────┴─────────┘
附錄本案論罪科刑法條：
刑法第二百一十六條
行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第二百十條
偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處五年以下有期徒刑。商業會計法第七十一條第一款
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。稅捐稽徵法第四十一條
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅者，處五年以下有期徒刑、拘或科或併科一千元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條第一款
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。
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