臺北高等行政法院判決
97年度訴字第3232號
原 告 甲○○
被 告 財政部
代 表 人 乙○○部長）住同
訴訟代理人 戊○○
丁○○
丙○○
上列當事人間因限制出境事件，原告不服行政院中華民國97年11
月26日院台訴字第0970092657號訴願決定，提起行政訴訟。本院
判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：原告與訴外人張廖貴騰、紀陸麗斐係明利工程股 份有限公司（以下簡稱明利公司）法定清算人，明利公司滯 欠民國84及85年度營利事業所得稅（含滯怠報金、滯納金、 滯納利息及行政救濟利息）計新臺幣（下同）7,236,959 元 ，經被告臺灣省中區國稅局（以下簡稱中區國稅局）依限制 欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（以下簡稱限制 出境實施辦法）第2 條第1 項規定，報由被告以96年6 月14 日台財稅字第0960085374號函請內政部入出國及移民署（以 下簡稱移民署）限制原告及張廖貴騰、紀陸麗斐出境。內政 部據以96年6 月20日內授移出管岑字第0960956708號函禁止 原告、張廖貴騰及紀陸麗斐出國。嗣原告於97年6 月4 日以 明利公司於87年2 月26日完成變更負責人及股東之登記，其 後稅款繳款書亦由新負責人熊東爵收受，就明利公司之欠稅 案件，被告原依臺灣臺中地方法院（以下簡稱臺中地院）94 年聲字第343 號民事裁定限制熊東爵出境，現變更為限制原 告出境並不合理云云，為此申請解除其出境限制。經被告以 97年7 月8 日台財稅字第0970087318號函復原告，以原告係 明利公司法定清算人之一，明利公司業經經濟部96年3 月9 日經授中字第09634758980 號函廢止登記，依法應行清算， 惟該公司未於公司章程規定或股東會另選任清算人，且經向 臺中地院函查結果，並無受理該公司聲報清算人就任事件， 故應限制法定清算人出境；所欠稅款尚未繳清亦未提供相當 擔保，所請解除出境限制之事由核與限制出境實施辦法第5 條各款之規定不符，尚不得解除出境限制。至明利公司之繳
款通知文書係以該公司當時登記代表人熊東爵君為對象辦理 送達，嗣熊君雖依臺中地院判決確認自87年2 月21日起與該 公司之委任關係不存在，惟依該部93年6 月14日台財稅字第 0930452377號函釋，繳款書原合法送達之效力應不受影響， 該部乃依判決及相關規定解除熊君出境限制並報請限制明利 公司法定清算人出境。原告不服，以其已於87年2 月20 日 將明利公司股權及經營權轉讓廖名裕，該公司變更負責人為 廖名裕，嗣又變更負責人為熊東爵，自應由該2 人負責繳納 本件稅捐。且本件稅款繳款書均送達熊東爵，被告既已限制 熊東爵出境，豈有再限制原告出境之理為由，提起訴願亦遭 駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。二、被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
㈠本件被告係以原告為明利公司之清算人而限制原告出境，惟 原告與明利公司監察人張廖貴騰早於87年2 月20日，將明利 公司股權及經營權全數轉讓與訴外人廖名裕，並完成辦理變 更負責人及股東之登記，該管稅捐稽徵機關依作業規定應於 就負責人繳清所有欠稅及罰款後，使能核准變更登記，則變 更登記後之稅款應由新負責人負責繳納。又自變更登記後迄 96 年3月廢止登記止，明利公司之領用統一發票及申報營業 稅及營利事業所得稅，係由廖名裕、熊東爵（原告並不認識 ）領用及申報，自應由其二人負責繳納應納之稅捐，至於台 灣台中地方法院之判決亦有兩次，即90年度重訴字第475 號 「回復原狀」判決，判決原告應給付廖名裕1,200 萬元及… …利息之金錢給付，經廖名裕持向經濟部申請變更負責人， 經濟部以92年11月17日經授中字第09232956870 號函復：依 公司法第9 條第4 項規定「公司之設立或其他登記事項有偽 造、變造文書，經裁判確定後，由檢查機關通知中央主管機 關撤銷後廢止其登記」。按所指裁判確定，係指刑事判決， 惟據所附台灣台中地方法院90年度重訴字第475 號民事判決 ，係被告甲○○應給付原告新台幣1,200 萬元及……利息之 金錢給付，並非回復原狀，所請撤銷登記與上開公司法第9 條第4 項規定不符，歉難照辦等語。廖名裕不服經濟部之處 分向行政院提出訴願，業經行政院院台訴字第0930092228號 行政院決定書訴願駁回，原告亦有台灣台中地方法院檢察署 89 年 度偵字第9153號不起訴處分書，證明原告未涉有偽造 文書罪嫌。第二次95年度訴字第2319號民事判決：被告於言
詞辯論時表示同意原告請求，就訴訟標的為認諾，…本院自 應本於被告該項認諾為其敗訴之判決。原告於該案並未參與 言詞辯論，何來就訴訟標的為認諾，此民事判決有違經濟部 上開函釋之規定。
㈡原告於87年2 月20日將明利公司之股權及經營權轉讓與廖名 裕，在股權讓度契約書載明：契約簽訂後之稅費及所得稅由 廖名裕負擔；原告簽訂契約書以前明利公司承攬工程，其中 未完工部分所應收取之工程尾款或保固金或其他債權均由廖 名裕收取，其中彰化第十信用合作社總社大樓未完工程尾款 及台灣銀行大甲分行行舍新建工程保固金等應收款項共計70 ,180,655元由廖名裕負責收取；同時廖君亦以88年1 月15日 存證信函說明已領取明利公司85年度營利事業所得稅核定退 稅金額818,676 元。足資證明廖名裕對明利公司簽訂讓渡契 約書前之債權均已享有，而簽訂契約書後之所得稅則不負責 繳納，亦有違契約之約定。又變更負責人由新負責人領用統 一發票繼續營業，而該公司之86、87、88及89年度之營業稅 及營利事業所得稅均有繳納，在在證明明利公司於讓渡後由 新負責人廖名裕及熊東爵繼續經營，自應由其負責繳納變更 後之稅捐；同時廖名裕亦隱瞞事實誤導台灣台中地方法院之 兩次民事判決，請求回復原狀及變更負責人，原告返還讓渡 金1,200 萬元，歸還明利公司之股權及經營權與原告，但明 利公司已遭經濟部廢止公司登記且甲等營建牌照亦遭內政部 營建署註銷，明利公司不能從事營建業務豈能回復原狀。本 件有行政程序法第119 條第1 項第2 款情形，即受益人對重 要事項提供不正確資料或為不完全陳述，致使行政機關依該 資料或陳述而做成行政處分，其信賴不值得保護；另同法第 9 條：行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之 情形，一律注意，為此提起本件訴訟，請求解除出境限制， 以維權益。
二、被告主張之理由：
㈠按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事 業，其已確定之應納稅捐逾法定繳納期限尚未繳納完畢，所 欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣100 萬 元以上，營利事業在新臺幣200 萬元以上者；…得由財政部 函請內政部入出國及移民署限制其出境，其為營利事業者， 得限制其負責人出境。」、「納稅義務人或其負責人經限制 出境後，具有下列各款情形之一，財政部應函請內政部入出 國及移民署解除其出境限制：⒈限制出境已逾前項所定期間 者。⒉已繳清全部欠稅及罰鍰，或向稅捐稽徵機關提供欠稅 及罰鍰之相當擔保者。⒊經行政救濟及處罰程序終結，確定
之欠稅及罰鍰合計金額未滿第三項所定之標準者。…」、「 滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法 另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」、「公司之設 立或其他登記事項有偽造、變造文書，經裁判確定後，由檢 察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記。」「解散之公 司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」、「公司 經中央主管機關撤銷或廢止登記者，準用前3 條之規定。」 「公司之清算，以董事為清算人，但本法或章程另有規定或 股東會另選清算人時，不在此限。」分別為稅捐稽徵法第24 條第3 項、第6 項、第49條前段及公司法第9 條第4 項、第 24 條 、第26條之1 及第322 條第1 項所明定。次按「公司 清算期間應以清算人為限制出境之對象」、「……如公司法 或公司之章程對於清算人未有規定，其股東會亦未選任清算 人者，應以全體董事為限制出境對象」、「經法院判決確認 之委任關係不存在者得解除出境限制」為本部83年12月2 日 台財稅第831624248 號函、94年4 月21日台財稅字第094045 22480 號函及89年8 月25日台財稅第890454832 號函所明釋 。
㈡明利公司滯欠已確定之84及85年度營利事業所得稅合計7,23 6,959 元（含滯納金及滯納利息），經濟部以96年3 月9 日 經授中字第09634758980 號函廢止登記，其公司章程未訂定 清算人，亦未選任清算人辦理清算事務，且經臺灣臺中地方 法院96年5 月21日中院彥民科字第54426 號函復：未受理該 公司聲報清算人就任或清算完結之民事事件，是依行為時公 司法第322 條第1 項前段規定，應以明利公司全體董事即張 廖貴騰、紀陸麗斐及原告等3 人為清算人，又依行為時公司 法第8 條規定，董事為股份有限公司之負責人，且清算人在 執行職務範圍內，亦為公司負責人，則本部函請移民署限制 原告等3 人出境，並無違誤。
㈢雖原告主張已於87年2 月20日將明利公司股權及經營權轉讓 與廖名裕君，並完成變更負責人及股東之登記，此後稅款應 由新負責人負責繳納云云，惟查明利公司負責人自87年2 月 21日由甲○○君變更為廖名裕，再於88年11月19日變更為熊 東爵，經中區國稅局以該公司所欠稅捐達限制出境標準，依 法限制熊君出境在案；嗣經濟部依臺中地方法院95年12月29 日95年度訴字第2319號判決廖名裕及熊東爵等與明利公司自 87年2 月21日起委任關係不存在，撤銷該公司之變更登記， 即回復該公司登記董事長為原告、董事為張廖貴騰及紀陸麗 斐，被告遂於96年6 月6 日以台財稅字第0960085092號函請 移民署解除熊東爵君出境。又經濟部於96年3 月9 日廢止該
公司登記，公司章程未規定清算人，依臺灣臺中地方法院函 復亦無受理該公司聲報清算人就任或清算完結之民事事件， 本部以該公司欠稅捐達限制出境金額標準，報請限制該公司 全體董事（亦為法定清算人）張廖貴騰君、紀陸麗斐君及原 告等3 人出境，揆諸首揭規定，並無不合，原告所訴核無足 採。
理 由
一、按97年8 月13日修正前稅捐稽徵法第24條第3 項規定「納稅 義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部 ，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者 ，得限制其負責人出境。但其已提供相當擔保者，應解除其 限制。其實施辦法，由行政院定之。」、同條第5 項規定「 限制出境之期間，自內政部入出國及移民署限制出境之日起 ，不得逾五年。」；同法第49條前段規定「滯納金、利息、 滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外， 準用本法有關稅捐之規定。」。次按限制出境實施辦法第2 條第1 項規定「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境 內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限 尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在 新臺幣50萬元以上，營利事業在新臺幣100 萬元以上者，由 稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限 制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」。經查，稅捐稽 徵法第24條第3 項於97年8 月13日修正公布，本件行為修正 之前，故應適用修正前規定。又行政院於73年7 月10日修正 發布之「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」 ，係依稅捐稽徵法第24條第3 項及關稅法第25條之1 第3 項 之授權所訂定，其第2 條第1 項之規定，並未逾越上開法律 授權之目的及範圍，且依同辦法第5 條規定，有該條所定6 款情形之一時，應即解除其出境限制，已兼顧納稅義務人之 權益。上開辦法為確保稅收，增進公共利益所必要，與憲法 尚無牴觸，亦為司法院解釋第345 號所明示，本件得予適用 。次按公司法第26條之1規定「公司經中央主管機關撤銷或 廢止登記者，準用前3 條之規定。」，同法第24條規定「解 散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」、 同法第8 條第2 項規定「公司之經理人或清算人，…在執行 職務範圍內，亦為公司負責人。」、同法第322 條第1 項規 定「公司之清算，以董事為清算人。但本法或章程另有規定 或股東會另選清算人時，不在此限。」。另財政部83年12月 2 日台財稅字第831624248 號函及94年4 月21日台財稅字第 09404522480 號函分別釋示，「公司清算期間，如有限制負
責人出境必要時，應以清算人為限制出境對象。」、「有解 散事由應行清算之股份有限公司，倘其欠稅達『限制出境實 施辦法』規定之標準，應限制其負責人出境時，如公司法或 該公司之章程對於清算人未有規定，其股東會亦未選任清算 人者，應以全體董事為限制出境對象。」，乃財政部基於主 管機關對執行納稅義務人限制出境之有關稅捐稽徵法所為釋 示，經核並未逾越上開法律授權之目的及範圍，本件自應適 用。
二、本件原告主張伊於87年2 月20日已將明利公司股份及經營權 轉讓與廖名裕，並完成變更登記，廖名裕又轉讓與熊東爵， 轉讓後之系爭稅捐應由新負責人負責繳納，被告限制原告出 境殊有不妥云云。被告則以明利公司所欠84、85年度營利事 業所得稅（含滯納金及滯納利息）計7,236,959 元；經濟部 依臺灣臺中地方法院95年12月29日95年度訴字第2319號確認 董事監察人委任關係不存在民事判決，撤銷明利公司董變更 登記，回復明利公司登記情形為董事長甲○○、董事張廖貴 騰及陸麗斐，原告既為明利公司之董事長，依公司法第322 條規定為該公司法定清算人，則被告依前揭規定限制其出境 ，並無不合等語置辯。經查，明利公司所欠營利事業所得稅 （含滯納金及滯納利息）計7,236,959 元，已達行為時限制 出境實施辦法第2 條第1 項限制出境金額標準；明利公司業 經經濟部96年3 月9 日經授中字第09634758980 號函廢止登 記在案；該公司章程對清算人未有規定，亦未選任清算人， 且經臺灣臺中地方法院96年5 月21日中院彥民科字第54426 號函查復，尚未受理該公司聲報清算人就任或清算完結事件 ；被告以96年6 月14日台財稅字第0960085374號函轉移民署 限制原告及明利公司董事出境之事實為兩造所不爭執，並有 經濟部公司登記事項卡、各該函在卷可憑，均堪信為真實。 是本件應審酌事項為：原告是否為限制出境處分之對象？三、本院判斷如下：
㈠查明利公司滯欠已確定之84、85年度營利事業所得稅（含滯 納金及滯納利息等）計7,326,959 元，已達行為時限制出境 實施辦法第2 條第1 項限制出境金額標準（即便以97年8 月 13日修正後之稅捐稽徵法觀之亦達限制出境金額標準）；明 利公司業經經濟部96年3 月9 日經授中字第09634758980 號 函廢止登記在案，為兩造不爭執，並有各該證據附卷可稽， 均如前項所述。而明利公司經廢止登記後必須經過清算，法 人格始消滅（公司法第24條以及第26條之1 參照），本件明 利公司之公司章程中並未有設置清算人之規定，廢止登記後 明利公司未選任清算人及向法院聲請清算完結，有前項臺灣
臺中地方法院96年5 月21日中院彥民科字第54426 號函在卷 可憑，足見明利公司尚未完成清算程序，則該公司之法人格 仍然存在。
㈡承上，明利公司法人格仍然存在；明利公司最後一次變更登 記事項卡（88年12月3 日）原登記公司董事包括董事長熊東 爵，董事廖名裕及楊瑞寶，惟經濟部憑臺灣臺中地方法院95 年12月29日95年度訴字第2319號確認委任關係不存在民事判 決書撤銷明利公司87年2 月26日變更董事長為廖名裕，88年 12月3 日變更董事長為黃東爵之登記，則明利公司之登記回 復至84年12月15日之登記，84年12月15日之登記情形如下： 董事長甲○○（即原告）、董事張廖貴騰及紀陸麗斐（見被 告證3 、4 、6 、7 、10），即明利公司依目前登記之董事 為原告、張廖貴騰及紀陸麗斐，依公司法第322 條、第8 條 規定渠等3 人即為明利公司法之定清算人，且為公司負責人 。則被告以96年6 月14日台財稅字第0960085374號函轉移民 署限制原告出境，並無違誤。又按本件適用之修正前稅捐稽 徵法第24條第5 項規定，限制出境之期間，自內政部入出國 及移民署限制出境之日起，不得逾五年，其限制對象是公司 負責人，被告係就各負責人個別為限制出境之處分，則限制 出境之期限自應個別計算，原告主張其與訴外人熊東爵被限 制出境之期間應合併計算，核無足取。
㈢按主管機關之公司登記具有公示作用，此觀之公司法第12條 規定：公司設立登記後，有應登記事項而不登記，或已登記 之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三 人即明。本件欠稅繳納通知文書分別於92年10月23日及90年 1 月4 日送達明利公司當時登記之董事長熊東爵為代表人， 對此兩造並不爭執，則對明利公司之送達於當時即生效力， 雖經濟部嗣後撤銷明利公司以熊東爵為董事長之變更登記， 惟繳款書原合法送達效力不受影響。且原告對於明利公司尚 欠84、85年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息等）計 7,326,959 元，並不爭執，有98年4 月13日筆錄可稽（見本 院卷第110 頁），故被告依前揭規定為限制原告出境之處分 ，核屬有據。
㈣至於原告主張其並未於臺灣臺中地方法院95年度訴字第2319 號確認委任關係不存在事件中認諾，該判決有關認諾之記載 與事實不符，違反公司法第9 條第4 項規定云云，經查原告 並非該事件當事人，該判決係載明利公司認諾，並未記載原 告認諾，原告容有誤會；又經濟部能否僅憑上開臺灣臺中地 方法院95年度訴字第2319號確認委任關係不存在之判決，逕 予撤銷明利公司變更登記，是否有違公司法第9 條第4 項規
定？均非本件審理範圍，原告就此部分主張均應另循途徑救 濟。要言之，在原告依法撤銷經濟部所為撤銷廖名裕、熊東 爵為董事長之變更登記，回復明利公司87年2 月21日變更登 記事項（董事長：廖名裕、董事：熊東爵及楊瑞寶）、88年 12月3 日變更登記事項（董事長：熊東爵、董事廖名裕及楊 瑞寶）之前，原告既為明利公司在經濟部公司登記之董事長 ，則被告依首揭法令為原告限制出境之處分即無不合。四、從而，被告以96年6 月14日台財稅字第0960085374號函請境 管局限制原告出境，該局據以96年6 月20日內授移出管岑字 第0960956708號函處分限制原告出國，即無違誤，訴願決定 遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。五、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決 之結果不生影響，無庸逐一論述。
六、據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 5 月 7 日 臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 鄭 小 康
法 官 李 玉 卿
法 官 林 妙 黛
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 98 年 5 月 7 日
書記官 蔡 逸 萱