臺北高等行政法院判決
97年度訴字第2971號
原 告 甲○○
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 陳文宗（局長）住同上
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年9 月
26日台財訴字第09700419620 號訴願決定，提起行政訴訟，本院
判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
原告經合法通知，無正當理由而未於言詞辯論期日到場，核 無行政訴訟法第218 條、民事訴訟法第386 條各款所列情形 ，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、事實概要：
原告未依規定申請營業登記，於民國（下同）89年3 月至93 年12月間銷售貨物，銷售額合計新臺幣（下同）49,108,172 元，經臺灣高等法院檢察署查緝黑金行動中心（下稱查黑中 心）查獲，通報被告審理違章成立，核定補徵營業稅額2,45 5,408 元，並按所漏稅額2,455,408 元處2 倍罰鍰4,910,80 0 元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，經 提起訴願遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。三、原告訴稱（原告未於準備程序及言詞辯論期日到場，聲明及 陳述依起訴狀所載）：
⑴本件原告的完稅辦法完全依循財政部86年台財稅第00000000 0 號及87年台財稅第871953090 號函釋辦理，上開兩函釋所 規定者為廢棄物運銷合作社的稅務處理原則及辦法。蓋資源 回收業不同於一般產業，具有逐層買賣之特性，社會大眾、 基層回收業者在出售廢棄物時，不願出具憑證，導致財政部 規定需向出售廢棄物者索取記載其姓名、身分證字號並簽名 或蓋章的憑證，窒礙難行。廢棄物回收過程皆無法依稅法就 一般商品規定，取得前手所提供之憑證，故廢棄物回收最後 運銷階段交付再生工廠時的回收業者亦無法申報進貨成本， 有失公平。因此，為使資源回收業合法申報稅捐，財政部同 意廢棄物回收最後運銷階段交付再生工廠時，藉助廢棄物運 銷合作社共同運銷機制代為開立憑證、繳納營業稅及以合作
社社員申報一時貿易所得，以完納所有應繳稅款，並先後於 86年、87年發布函釋，使在85年間被認定涉及以人頭申報所 得及買賣發票而遭稅捐稽徵機關處分之營利事業及個人，均 以撤銷處分結案。
⑵本件是據查黑中心檢察官移送資料而成立之稅務違章案，但 過去於廢合社（即台灣省廢棄物運銷合作社）時期，合作社 、資源回收業者等相關人員遭臺灣臺北地方法院檢察署檢察 官以涉嫌利用人頭社員，虛開不實統一發票而提起公訴後， 財政部即依上開86、87年函釋，主動行文予法院，表明無人 逃漏稅（參見財政部88年6 月24日台財稅第881921502 號函 ）。但在二資社（即有限責任第二資源回收物運銷合作社） 案中臺灣板橋地方法院檢察署函詢財政部，合作社以未實際 從事資源回收社員（即所稱人頭社員）攤計所得之納稅制度 是否為財政部之所許時，財政部竟函覆地檢署，表示上開86 、87年函釋所稱之社員，並不包括未實際從事資源回收業之 社員，故合作社有涉嫌幫助他人逃漏稅捐之問題（參見臺灣 板橋地方法院檢察署94年2 月5 日板檢博鉦92蒞3327字第 9244號函、財政部94年3 月25日台財稅字第09404510140 號 函），因此，財政部就合作社等相關人員是否利用人頭社員 逃漏稅捐乙節，先後認定即有矛盾。又依稅捐稽徵法第1 條 之1 規定，財政部依職權而發布之上開86、87、88年函釋， 與法律具有相同效力，則財政部在未另行發布新函釋之情形 下，出爾反爾，顯未依法行政而涉有違法行為。 ⑶依財政部上開87年函所附87年6 月5 日立法院所舉辦會議記 錄，結論乃「只要未涉及假買賣問題便不應加以處罰」。因 此，財政部認同合作社並無人頭社員之問題（縱以非實際從 事資源回收工作者加入成為社員，亦屬合法）。本件自始即 是以有交易事實認定，既屬有交易事實則依上開87年函釋所 附87年6 月5 日會議記錄及其會議結論之規定，本件並無逃 漏稅。又96年4 月19日於行政院召開研商「廢棄物回收業者 繳納稅賦問題」會議，會議主席據會議結論作出裁示：「.. ..有關86、87年解釋函令係為廢棄物回收業者涉及人頭社員 繳稅問題解套，廢合社與二資社案件因官員看法不同，相同 案情導致處理結果不同，之前可以現在不行，已牽涉信賴保 護問題，二資社案財政部如依86、87年函釋就此解決最好， 若有不足，則請賦稅署向部長建議，看是否發布新函釋處理 ，至於政策面的制度，本人會依財政部之建議負起政治責任 解決問題。....」，但財政部迄今仍未依上開行政院會議結 論意旨處理資源回收業者賦稅問題。
⑷由於財政部沒有依行政院秘書處之行文落實上開96年4 月19
日行政院會議結論，立法委員林淑芬接受資源回收業者陳情 後，乃邀請財政部官員於96年8 月29日到立法院與業者開會 協調，會中財政部稽核組派駐法務部黑金中心協助辦案之官 員表示，該中心檢察官於二資社案開始偵辦時即兩次到財政 部開會，要求財政部於處理二資社案時，不可以產生與先前 處理廢合社案時相同的處理結果，換言之，在事實完全相同 之情形下，廢合社案件皆遭撤銷處分，但二資社案件卻均被 裁罰，明顯係財政部接受該中心檢察官之指揮處理二資社案 ，致相同案情於廢合社案以沒有逃漏稅結案者，於二資社案 又開徵裁罰，財政部有違信賴保護及依法行政原則。又就處 理全省涉及二資社人頭社員之逃漏稅案，97年7 月30日於行 政院內由蔡勳雄委員所主持之「有限責任臺灣省第二資源合 作社相關業者繳納賦稅問題」會議上，會議主席所作裁示是 全案將由行政院研議作出決定，則本件原告是否有逃漏稅， 俟行政院作出依法行政的決定後當可定奪。
⑸綜上，原告主張本件自始既是以有交易事實認定，則依財政 部86年台財稅第000000000 號及87年台財稅第871953090 號 函釋見解，本件原告並無逃漏稅之情事，被告核定原告應補 徵營業稅及繳納罰鍰，顯有違誤等情。因而聲明：「訴願決 定及原處分（含復查決定）均撤銷，訴訟費用由被告負擔」 。
四、被告抗辯：
⑴本稅部分：
①「在中華民國境內銷售貨物或勞務，及進口貨物，均應依 本法規定課徵營業稅。」、「有左列情形之一者，為營業 人：一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。 二、非以營利為目的之事業、機關、團體、組織，有銷售 貨物或勞務者。」、「營業人之總機構及其他固定營業場 所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記 。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷 售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」 、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每 2 月為1 期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書 ，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷 售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先 向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有 左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定 其銷售額及應納稅額並補徵之....三、未辦妥營業登記， 即行開始營業....而未依規定申報銷售額者。」為行為時 營業稅法與加值型及非加值型營業稅法第1 條、第6 條第
1 款、第2 款、第28條前段、第32條第1 項前段、第35條 第1 項及第43條第1 項第3 款所明定。
②原告未依規定申請營業登記於89年3 月至93年12月間銷售 貨物予新固企業有限公司（下稱新固公司），銷售額合計 49,108,172元，經查黑中心查獲，有通報函、談話筆錄、 承諾書、匯款委託書及新固公司華僑商業銀行府城分行帳 戶匯款明細表等資料影本可稽，違反前揭稅法規定，被告 所屬三重稽徵所核定補徵營業稅額2,455,408 元（正確應 為2,455,409 元）。又本件原告於談話筆錄坦承其於三重 地區經營收購廢鐵業務，再轉售予新固公司，盈虧由其自 行負責；其於系爭期間銷貨對象僅有新固公司1 家，新固 公司訂立一定價格向其收購廢鐵，並將貨款以原告名義轉 匯至原告臺北國際商業銀行（更名為永豐商業銀行）北三 重分行帳戶內，匯入款合計49,108,172元（含稅），新固 公司貨品存放地租金及水電費均由其自行支付；又原告雖 為二資社社員，惟其於首揭期間出售廢鐵，銷售額合計49 ,108,172元，均屬賣斷交易，且新固公司向其進貨時未取 具進項憑證，即原告並未交付二資社開立之統一發票，足 證系爭交易均係原告以個人名義銷售貨物，並未透過二資 社辦理共同運銷事宜。是原告以個人名義銷售貨物予新固 公司事證明確，其未辦理營業登記銷售廢鐵及未依法開立 統一發票繳納營業稅屬實，依首揭規定，原查依匯入款核 定銷售額49,108,172元及補徵營業稅額2,455,408 元並無 不合。
⑵罰鍰部分：
「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏 稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申 請營業登記而營業者。」為加值型及非加值型營業稅法第51 條第1 款所明定。而本件違章事證明確已如前述，原按所漏 稅額2,455,408 元處2 倍罰鍰4,910,800 元並無違誤。 ⑶綜上，被告以原告以個人名義銷售貨物予新固公司，其未辦 理營業登記銷售廢鐵及未依法開立統一發票繳納營業稅屬實 ，被告依匯入款核定銷售額49,108,172元及補徵營業稅額2, 455,408 元，並按所漏稅額2,455,408 元處2 倍罰鍰4,910, 800 元，於法並無違誤等語，而聲明：「原告之訴駁回，訴 訟費用由原告負擔」。
五、得心證之理由：
⑴本件原告未依規定申請營業登記，於89年3 月至93年12月間 銷售貨物予新固公司（銷售額合計49,108,172元），經查黑 中心查獲，有通報函、談話筆錄、承諾書、匯款委託書及新
固公司華僑商業銀行府城分行帳戶匯款明細表等資料影本可 稽，被告審認原告違反行為時營業稅法與加值型及非加值型 營業稅法第1 條、第6 條第1 款、第2 款、第28條前段、第 32條第1 項前段、第35條第1 項、第43條第1 項第3 款之規 定，依法核定補徵營業稅額2,455,408 元（正確應為2,455, 409 元）。原告訴稱：本件買受人新固公司有收受二資社開 立統一發票，故參與回收的基層舊貨商及原告等個人，應毋 須辦理營業登記，並無逃漏營業稅，而提起訴訟。 ⑵經查，原告於談話筆錄坦承其於三重地區經營收購廢鐵業務 ，再轉售予新固公司，新固公司將貨款以原告名義轉匯至原 告銀行帳戶，系爭期間銷貨對象僅有新固公司1 家，匯入款 合計49,108,172元（含稅，參原處分卷p-105 ），貨品存放 地租金及水電費均由其自行支付，盈虧亦由其自行負責（參 原處分卷p-79）。即使原告為二資社社員，惟其於前揭期間 係自行收集廢鐵、出售廢鐵予新固公司，且新固公司向其進 貨時並未取具進項憑證，亦未透過二資社辦理共同運銷事宜 ，足證系爭交易均係原告以個人名義銷售貨物，是原告以個 人名義銷售貨物予新固公司，應堪認定。故其未辦理營業登 記銷售廢鐵及未依法開立統一發票繳納營業稅等違章情事屬 實，從而被告依匯入款核定銷售額為49,108,172元，核定補 徵營業稅額2,455,408 元，自屬有據。罰鍰部分，按其銷售 額49,108,172元核計，採行為罰及漏稅罰擇一從重處罰結果 ，按所漏稅額2,455,408 元處2 倍之罰鍰4,910,800 元（計 至百元止），自無違誤。
⑶綜上所述，被告所為之處分，並無不法，訴願決定予以維持 ，亦無不合。原告另稱在廢合社時期，只要未涉及假買賣問 題便不應加以處罰（財政部認同合作社並無人頭社員之問題 ，縱以非實際從事資源回收工作者加入成為社員，亦屬合法 ），而二資社時期對廢棄物回收業者涉及人頭社員時，就開 徵裁罰，顯有違信賴保護及依法行政原則云云；按人頭社員 者，是非從事廢棄物回收業務，但登記掛名為社員，將社員 資格交由他人使用，而本案原告雖為社員，但未透過二資社 辦理共同運銷事宜，而以個人名義銷售貨物，自與人頭社員 之問題無涉。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁 回。又本案事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件 判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1 項前段、第218 條、民事訴訟法第385 條第1 項前段，判 決如主文。
中 華 民 國 98 年 5 月 27 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 楊莉莉
法 官 畢乃俊
法 官 陳心弘
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 98 年 5 月 27 日 書記官 鄭聚恩
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