臺中高等行政法院判決 九十年度訴字第一六一二號
原 告 甲○○
乙○○○
共 同
訴訟代理人 楊盤江 律師
被 告 臺中縣稅捐稽徵處
代 表 人 丙○○
訴訟代理人 丁○○
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十月三十日台財訴字第○
九○○○四三三八五號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告等於民國（下同）八十五年四月至同年八月間涉嫌未依法辦理 營業登記擅自經營油品買賣，營業額共計新台幣（下同）一三、九一○、○○○ 元（含稅），案經法務部調查局高雄縣調查站（下稱高雄縣調查站）於八十五年 十二月十三日查獲，取具調查筆錄及貨款匯款資料附案佐證，移由被告審理結果 ，以渠等有漏報銷售額，逃漏營業稅之情事，除核定補徵營業稅六六二、三八一 元外，並處所漏稅額三倍之罰鍰一、九八七、一○○元（計至百元止）。原告等 不服，申請復查，未獲變更，向臺灣省政府提起訴願，經該府八十七年二月十一 日八七府訴三字第一四一二二三號訴願決定：「原處分撤銷，由被告另為處分。 」嗣經被告重核結果，以原告等未依法辦理營業登記擅自經營油品買賣之金額應 為一二、三六○、○○○元，乃撤銷原處分，變更核定補徵營業稅五八八、五七 一元，並按所漏稅額五八八、五七一元處三倍之罰鍰一、七六五、七○○元（計 至百元止）。原告等仍表不服，再次提起訴願，經臺灣省政府八十八年一月二十 七日訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」案經被告重核復查結 果，仍維持原處分，原告等猶表不服，因營業稅自八十八年七月一日起改制為國 稅，向財政部提起訴願，未獲變更，遂提起本件行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。 ㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：
㈠原告主張之理由：
⒈原告匯給陳發明之一千二百三十六萬元，其中一千二百萬元為曾明乾向原告之 借款。
⑴被告認定原告向曾明乾購油一千二百三十六萬元，無非以原告曾將上開款項 匯給案外人陳發明向曾明乾購油為其依據。
⑵惟查從下述証據可以証明一千二百三十六萬元中有一千二百萬元為曾明乾向
原告之借款：①曾明乾於八十七年十月二十一日出具証明書，証明一千二百 萬元確係借款，並未運油抵償，渠且於違反能源法案件中出庭作証。②原告 曾提出曾明乾簽發之下述本票五紙給被告審酌，面額合計一千二百萬元： 編號│ 發票日 │ 票 號 │ 面 額
１ │ 空白 │ ＷＧ00000000 │ 二百五十萬元 ２ │ 空白 │ ＷＧ00000000 │ 三百萬元
３ │85.7.31 │ ＷＧ00000000 │ 二百七十萬元 ４ │85.8.10 │ ＷＧ00000000 │ 二百萬元 ５ │85.8.30 │ ＷＧ00000000 │ 一百八十萬元 曾明乾於八十七年十月一日以其配偶曾吳美月名義電匯一百三十萬元入原 告乙○○○在台中縣梧棲鎮農會00000000000000號活儲帳 戶，另於八十七年十月十七日以現金償還五十萬元，計償還一百八十萬元 ，原告乃將上述編號５之本票返還曾明乾。
曾明乾另於八十八年八月七日以現金償還五十萬元，乃將上述編號４之本 票取回，另行簽發票號ＷＧ00000000、面額一百五十萬元之本票 交給原告。嗣又以其配偶曾吳美月名義於九十年一月十二日及五月十一日 分別電匯二十萬元及十三萬元入原告乙○○○上述帳戶，而為部分清償， 故取回上述一百五十萬元之支票，另行簽發票號ＣＨ５７６３２８、面額 一百十七萬元之本票交給原告。
倘原告與曾明乾之間無借貸關係，曾明乾豈會簽發一千二百萬元之本票？ 且日後又以電匯及付現方式而為部分清償，另行換票！ ⒉張志權及蘇國慶運油之數量僅九萬公升，原告之營業額僅七十六萬五千元，非 被告認定之一千二百三十六萬元，請鈞院調閱臺灣高等法院高雄分院八十七年 度上易字第一七○○號刑事案卷。
⑴張志權及蘇慶國於台灣高等法院高雄分院審理八十七年上易字第一七○○號 違反能源法案件固陳稱曾受原告甲○○委託接油，每次約二萬九千公升左右 ，由甲○○陪同到客戶處所將油卸下云云，惟彼等並未供述接運多少次。經 查原告共委由張志權及蘇慶國運油三次，合計約九萬公升，每公升售價八． 五元，營業額共七十六萬五千元。
⑵查原告從事重機械之外僱，以人員連同重機械受僱收取工資維生，向曾明乾 購入之油料，著重於自用，僅於同行需要之時讓售部分而已，原告甲○○於 調查站已供明讓售之對象僅阿賢、大頭、孔雀及老獅等四名，並稱：「我只 賣給這四個客戶，其餘均自用」、「我沒統計，該四人自出售以來，約出售 一萬公升」，以原告甲○○於高雄縣調查站所稱讓售價格每公升八．五元計 算，營業額才八萬五千元，而若以原告乙○○○於高雄縣調查站所稱每月獲 利一萬五千元，至今約獲利四萬五千元，因其不知售價若干，而以甲○○於 高雄縣調查站所稱進貨每公升七．九元至八元，出貨每公升八．二五元至八 ．五元，利潤以每公升之○．五元計算，總利潤四萬五千元折合九萬公升， 每公升八．五元，營業額合計為七十六萬五千元，原告認定營業額一千二百 三十六萬元有誤。
⑶曾明乾於高雄縣調查站接受訊問時，調查員問：「據本站調查發現曾明乾在 興達港區漁會信用部的帳戶及陳發明在茄萣鄉農會信用部的帳戶，自民國八 十二年起迄八十五年十一月初，計由外界銀行匯入的金額高達六千四百九十 二萬餘元，是否係你販售漁船用油之油款？」曾明乾答：「多半是油款，小 部分是借款」，可証外界匯款當中，並非全部係購油款，而有少部分係借款 。究竟其中借款有若干？曾明乾答稱：「借款多少，我已經忘記」、「我是 先向甲○○夫婦調借金錢來週轉，然後再以出售的漁船用油來抵銷款項。」 ，足証借款在先，運油抵償在後，非經結算，曾某無法回答。至於曾明乾在 高雄縣調查站供稱以現金電匯或以支票來付款，金額從五十萬至上百萬元均 有云云，乃指全部外界匯入之總金額六千四百九十二萬元之款項而言，原告 匯入之款項一千二百三十六萬元中之一千二百萬元，適與其所述「小部分是 借款」相符。
⑷請鈞院向臺灣高等法院高雄分院調閱八十七年度上易字第一七○○號案卷， 以查明張志權及蘇慶國之陳述內容，作為原告營業額之判斷參考。 ⒊原告乙○○○在高雄縣調查站之供述內容不一，復與事實不符，不得作為認定 營業額一千二百三十六萬元之依據。
⑴原告乙○○○於接受高雄縣調查站訊問時，調查員問：「．．．妳們夫婦自 八十五年四月一日到八十五年八月三十日這段期間共匯入新台幣（下同）一 千三百九十一萬元，這些款是不是支付曾明乾的油款」，答：「是的」。惟 查姑不置論上述一千三百九十一萬元之金額已被認定錯誤，實際上應為一千 二百三十六萬元，則原告上開自認之內容已與事實不符而無証據能力；且原 告於同日接受訊問時曾補充陳稱曾明乾「曾陸陸續續向我借了一千二百萬元 」，顯見原告於接受訊問之初即已表明其中一千二百萬元是借款；何況倘原 告之營業額高達一千二百三十六萬元，則獲利可觀，原告於同日接受訊問時 豈有可能陳稱「每個月獲利約在一萬五千元，至今約獲利四萬五千元」。 ⑵因此，原告乙○○○在高雄縣調查站之供述內容不一，復與事實不符，不得 作為認定營業額一千二百三十六萬元之依據。
⒋原告借款未收取利息，並未違反常理
被告稱：原告於曾明乾未支付任何本息前，持續匯款予曾明乾，與常情不符乙 節，經查由於曾明乾需孔甚急，需資金週轉，因原告與曾明乾為朋友，基於朋 友情誼無息貸款，事所常見，與常情並無不符。 ⒌曾明乾未提行政救濟，不足以証明原告購油銷售之金額為一千二百三十六萬元 ，曾明乾就本案違反情事，固未提起行政救濟而被裁罰確定，此與原告無關。 本案之爭點在於原告向曾某購油轉售之金額多寡。曾某既出具証明書証明匯款 中有一千二百萬元為借款，復有本票可証，則被告認定原告銷售油品之營業額 高達一千二百三十六萬元，即與事實不符。
⒍綜上所述，被告認定原告銷售油品之營業額一千二百三十六萬元，認事有誤， 訴願決定不察，予以維持，難招折服，祈請鈞院將訴願決定及原處分撤銷，以 維法益。
㈡被告答辯之理由：
⒈本件原告於八十五年四月至同年八月間未依法辦理營業登記擅自經營油品買賣 ，向高雄縣茄萣鄉曾明乾購入油品對外銷售，其營業額計一二、三六○、○○ ○元（含稅），核有逃漏營業稅之情事，案經高雄縣調查站查獲，取具調查筆 錄及貨款匯款資料移由被告審理違章屬實，乃依行為時營業稅法第四十三條、 第五十一條之規定，予以補稅論罰，並無不合。 ⒉經查依臺灣高等法院高雄分院八十七年度上易字第一七○○號刑事判決理由： 「經核其二人（即為甲○○、乙○○○）供述情節相符，並經證人張志權及同 案被告蘇慶國證述受甲○○委託接油，每次約二萬九千公升左右，漁船用油則 載運到台中甲○○指定的地點，再由甲○○陪同到甲○○的客戶處所將油卸下 等情；同案被告曾明乾於高雄縣調查站亦供稱：「我抽取漁船用油轉售的對象 有台中梧棲的甲○○，收到油品後或以現金電匯或以支票來付款，金額從五十 萬至上百萬元均有』等情，從而被告二人於高雄縣調查站所為之自白應認為與 事實相符。被告等於本院審理中否認經營柴油銷售業務，辯稱購買柴油是自己 要用云云，不足採信。」足證原告未經辦理營業登記，擅自販賣油品屬實。另 本案前經高雄縣調查站以八十七年八月四日（八七）山法字第五六二四號函查 復，本案違章逃漏之金額為一二、三六○、○○○元，另上開高雄縣調查站函 說明二：「．．．其違章期間營業金額應為一、二三六萬元，此為乙○○○於 本站調查筆錄所自認，雖渠於後稱曾陸陸續續借一、二○○元萬元予曾明乾， 但應與前開支付曾明乾油款無關，因觀諸甲○○夫婦八十五年八月曾明乾、蘇 慶國等人之通話內容、渠等販賣漁船用柴油數量、付款核帳情形，至八十五年 八月二十三日乙○○○電匯抵償付曾明乾之油款已剩二十多萬元，足認上開電 匯款一、二三六萬元，係全支付油款之用，而無內含借款一、二○○萬元，． ．．」，又本案經高雄縣政府稅捐稽徵處九十年一月九日九十高縣稅法字第○ ○二一二二號函查復，曾明乾因本案違章情事，前經該處於八十六年六月十日 以八六高雄稅法字第○五六三六六號處分書裁罰處分在案，惟曾明乾於上開處 分書送達後並未就違章情事提起行政救濟，核屬裁罰確定，則曾明乾就其出售 油品予原告之事實及數量並無爭議。另乙○○○於八十五年十二月十三日於高 雄縣調查站之調查筆錄亦答稱與陳發明無借貸關係，因此原告於八十五年四月 一日至八月三十日止匯入陳發明帳號一、二三六萬元應全數為貨款，事後原告 提示曾明乾之證明書說明其為借款，自不足採。次查，被告依財政部意旨函請 原告提供與曾明乾進貨之相關資料（如契約、訂單、交貨簽收單、帳冊．．． 等）」證明文件，經原告書面說明並無上開帳冊資料等可供查核。惟案依法務 部調查局高雄縣調查站查獲之通話內容知悉及原告於訴願主張中坦承，係以電 話與曾明乾聯繫油品交易，又原告先匯入貨款後，再由曾明乾供應油品，截至 八十五年八月二十三日止曾明乾尚需抵償原告二十幾萬元價值油品，其與曾明 乾在高雄縣調查站之談話筆錄稱：「先向甲○○夫婦調借金錢來週轉，再以出 售漁船用油來抵銷款項」之銷售方式相符。是本案依原告之付款紀錄查得八十 五年四月至八月間，未經辦理營業登記，擅自經營油品買賣金額為一二、三六 ○、○○○元（含稅），並無違誤，乃依行為時營業稅法第四十三條、第五十 一條之規定，予以補稅並裁處三倍罰鍰，故本案重核結果，仍予維持原處分，
並無不合，原告主張，核不足採。
理 由
一、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。 」、「營業人有左列之情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷 售額及應納稅額並補徵之．．．三、未辦妥營業登記，即行開始營業，．．．， 而未依規定申報銷售額者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款 外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登 記而營業者。」為行為時營業稅法第一條、第四十三條第一項第三款、第五十一 條第一款所明定。
二、本件原告等於八十五年四月至同年八月間涉嫌未依法辦理營業登記擅自經營油品 買賣，營業額共計一三、九一○、○○○元（含稅），案經高雄縣調查站於八十 五年十二月十三日查獲，取具調查筆錄及貨款匯款資料附案佐證，移由被告審理 結果，以渠等有漏報銷售額，逃漏營業稅之情事，除核定補徵營業稅六六二、三 八一元外，並處所漏稅額三倍之罰鍰一、九八七、一○○元（計至百元止）。原 告等不服，申請復查，未獲變更，向台灣省政府提起訴願，經該府八十七年二月 十一日八七府訴三字第一四一二二三號訴願決定：「原處分撤銷，由被告另為處 分。」嗣經被告重核結果，以原告等未依法辦理營業登記擅自經營油品買賣之金 額應為一二、三六○、○○○元，乃撤銷原處分，變更核定補徵營業稅五八八、 五七一元，並按所漏稅額五八八、五七一元處三倍之罰鍰一、七六五、七○○元 （計至百元止）。原告等仍表不服，再次提起訴願，經臺灣省政府八十八年一月 二十七日訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」案經被告重核復 查結果，仍維持原處分，原告等猶表不服，因營業稅自八十八年七月一日起改制 為國稅，向財政部提起訴願，未獲變更，遂提起本件行政訴訟，為如事實欄所示 之主張。
三、本件兩造所爭執者厥為原告究竟向曾明乾購入多少油品？經查本件原告乙○○○ 於接受高雄縣調查站調查時，調查員問原告乙○○○：「妳們夫婦有無經銷漁船 用油？若然，何時開始？」原告乙○○○答：「有的，在今（八十五）年三、四 月間即開始進購漁船油對外銷售。」問：「你等係向何處進購漁船油？如何支付 油款？」答：「向高雄縣茄萣鄉油商曾明乾購入，每次油款都按曾明乾指定以電 匯方式匯入茄萣鄉農會陳發明的帳戶內。」問：「．．．妳們夫婦自八十五年四 月一日到八十五年八月三十日這段期間共匯入新台幣（下同）一千三百九十一萬 元，這些款是不是支付曾明乾的油款？」原告乙○○○答：「是的。」（見原處 分卷第三○○頁）。調查員問原告甲○○：「妳們夫婦何時開始向曾明乾進購漁 船用油？」原告甲○○答：「在今年（即八十五年）三、四月間，詳細日期記不 得。」又問：「你們如何與曾明乾結帳支付油款？」原告甲○○答：「都以電匯 款方式，電匯至曾明乾指定之茄萣農會陳發明帳戶內。」（見原處分卷第二九六 頁）。調查員問曾明乾：「你於何時開始出售漁船用油給台中梧棲鎮的甲○○？ 前後出售油量若干？金額為何？」曾明乾答：「我於八十五年四月起出售予甲○ ○漁船用油，所售數量沒有詳細統計。但陳某均將油款以電匯方式匯進陳發明在 茄萣鄉農會信用部的帳戶內，詳細金額我並未統計。」又問：「你與甲○○、乙
○○○夫婦除生意往來外，有無其他金錢往來關係？」曾明乾答：「我先向甲○ ○夫婦調借金錢來週轉，然後再以出售之漁船用油來抵銷款項。」（見原處分卷 第三○七、三○八頁），此有各該調查筆錄附於原處分卷可稽。另原告甲○○於 被告訪談時陳稱：本件是先借款給曾明乾後再提油品代債務（見原處分卷第二○ 七頁）。依上開三人所述內容歸納得知，原告向曾明乾購買漁船用油之時間約在 八十五年四月一日到八十五年八月三十日這段期間，其購買漁船用油之付款方式 為原告將油款以電匯方式匯進陳發明在茄萣鄉農會信用部的帳戶內。而依陳發明 在茄萣鄉農會所設立帳號0000000號活期儲蓄存款帳戶之交易明細表，統 計原告在上開期間以電匯方式匯進陳發明帳戶之金額計一、二三六萬元，此有茄 萣鄉農會交易明細表附於原處分卷可稽（見原處分卷第三一二、三一三頁），依 上述三人所稱此數額即為原告向曾明乾購買漁船用油之數額，並為原告乙○○○ 所自認。高雄縣調查站調查時，雖將原告匯入茄萣鄉農會陳發明帳戶內之金額誤 載為一、三九一萬元，惟原告乙○○○在高雄縣調查站調查時回答「是的」，其 所表達者厥為其於八十五年四月一日到八十五年八月三十日這段期間向高雄縣茄 萣鄉油商曾明乾購入，每次油款都按曾明乾指定以電匯方式匯入茄萣鄉農會陳發 明的帳戶內，僅在確認這些款是不是支付曾明乾的油款，原告乙○○○既答稱是 的，高雄縣調查站調查時，雖於筆錄中將原告匯入茄萣鄉農會陳發明帳戶內之金 額誤載為一、三九一萬元，然亦無礙於原告確有向曾明乾購買計一、二三六萬元 之漁船用油。是原告主張證人張志權及蘇慶國於臺灣高等法院高雄分院八十七年 度上易字第一七○○號刑事案件審理中供稱其等之運油數量僅九萬公升，營業額 為七十六萬五千元，自不足採。原告聲請調閱該刑事卷宗，亦無必要，併此敘明 。原告另主張其中一、二○○萬元係曾明乾向原告之借款云云。然查曾明乾如係 向原告借款，依一般常情如此高額借款應有利息之約定，惟本件原告與曾明乾間 並無利息約定，為原告所陳明，已違一般常情。又如係借款，曾明乾應會指定原 告將款項匯入曾明乾夫婦或其父母、子女之帳號，而斷無匯入陳發明帳號之理， 顯係因曾明乾違法經營油品買賣，為規避被查獲之直接證據，始囑由原告將購油 之款項匯入陳發明帳號，是該匯入陳發明帳號款項計一二三六萬元，顯非借款， 而係購油之款項，要屬無疑。又原告係以電話與曾明乾聯繫油品交易，原告等先 匯入貨款後，再由曾明乾供應油品，其與曾明乾在高雄縣調查站之談話筆錄稱： 「先向甲○○夫婦調借金錢來週轉，再以出售漁船用油來抵銷款項。」之銷售方 式相符。則原告與曾明乾之買賣付款方式，只是先預付買賣貨款而已，本質上並 非借貸。曾明乾雖出具證明曾向原告借款一、二○○萬元，原告並提出本票及原 告出具之收據以資證明。惟原告匯入茄萣鄉農會陳發明帳戶內之款項計一、二三 六萬元，係原告向曾明乾購油之款項，已如前述，又從原告夫婦自八十五年七月 十日至八月二十三日間與曾明乾、蘇慶國等人之通話內容觀之，均是談及原告與 曾明乾購油、匯款之事宜，並無一是有關借款之情事，此有通訊監察報告書附卷 可稽（見原處分卷第一七六至一九八頁），顯見原告於八十五年四月一日到八十 五年八月三十日這段期間，與曾明乾間並無借款之情事，曾明乾事後雖於八十七 年十月一日、八十七年十月十七日、八十八年八月七日、九十年一月十二日及九 十年五月十一日分別有還款予原告之事實，惟其時間係在八十五年八月三十日之
後相隔二年以上，縱使曾明乾有向原告借款，亦與上開一、二三六萬元之購油款 無關。原告等主張及提出曾明乾之證明書說明其為借款，自不足採。次查原告乙 ○○○於高雄縣調查站供稱：「有的，在今（八十五）年三、四月間即開始進購 漁船油對外銷售。」而原告於八十五年四月一日到八十五年八月三十日這段短短 期間，即購入高達一、二三六萬元之油款，若非販賣即無購入如此高額油品之必 要，核與原告乙○○○於高雄縣調查站之自認進購漁船油對外銷售之事實相符。 況臺灣高等法院高雄分院八十七年度上易字第一七○○號刑事判決書所載理由： 「經核其二人（即為甲○○、乙○○○）供述情節相符，並經證人張志權及同案 被告蘇慶國證述受甲○○委託接油，每次約二萬九千公升左右，漁船用油則載運 到台中甲○○指定的地點，再由甲○○陪同到甲○○的客戶處所將油卸下等情； 同案被告曾明乾於調查站亦供稱：『我抽取漁船用油轉售的對象有台中梧棲的甲 ○○，收到油品後或以現金電匯或以支票來付款，金額從五十萬至上百萬元均有 』等情，從而被告二人於調查站所為之自白應認為與事實相符。被告等於本院審 理中否認經營柴油銷售業務，辯稱購買柴油是自己要用云云，不足採信。」亦為 相同之認定。原告主張其所購入之漁船用油，大部分作為自用，亦無足採。綜上 所述，原告上開主張，均不足採。原告等未經辦理營業登記擅自販賣油品，違規 營業之事實，已堪認定。從而，本案被告依原告等之付款紀錄查得八十五年四月 至八月間，未經辦理營業登記擅自經營油品買賣金額為一二、三六○、○○○元 （含稅），重核復查核定補徵營業稅五八八、五七一元，並按所漏稅額五八八、 五七一元處三倍之罰鍰一、七六五、七○○元（計至百元止），核無違誤，訴願 決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。另兩造其餘之 主張與本件判決之結果無影響，爰不一一加以審究，併此敘明。四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、 第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 七 月 三十 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 沈 水 元
法 官 王 德 麟
法 官 林 秋 華
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。中 華 民 國 九十一 年 七 月 三十 日 法院書記官 杜 秀 君