營業稅
臺北高等行政法院(行政),訴字,98年度,501號
TPBA,98,訴,501,20090730,1

臺北高等行政法院判決
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 98年度訴字第501號
　　　　　　　　　　　　　　　
原　　　告　永萬春工程有限公司
代　表　人　甲○○董事）住同
訴訟代理人　卓隆燁　會計師
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　陳文宗（局長）住同上
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國98年1 月16
日台財訴字第09700562780 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告於民國（下同）90年12月間承攬工程，進貨金額合計新 臺幣（下同）24,294,274元，涉嫌未依規定取得合法憑證， 卻取得非實際交易對象有洋開發有限公司（下稱有洋公司） 開立之統一發票，充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額營業稅 額1,214,710 元，案經法務部調查局臺北市調查處（下稱臺 北市調查處）查獲，通報被告審理違章成立，初查除核定補 徵營業稅1,214,710 元外，因原告已於裁罰處分前補繳稅款 及以書面承諾違章事實，並按未依法取得憑證經查明認定之 總額24,294,274元處5%行為罰1,214,713 元。原告不服，申 經復查結果，註銷罰鍰1,214,713 元，原告對補徵營業稅部 分仍表不服，經提起訴願遭決定駁回，遂向本院提起行政訴 訟。
二、原告訴稱：
⑴本件原告於90年間因承攬「國立中央圖書館台灣分館」營建 土石方棄置事宜，將土方運棄至高意建設開發股份有限公司 （下稱高意公司）所有之大水窟棄土場，並知悉高意公司將 所開發之「大水窟棄土場」（雜項執照號碼為基府工雜字第 0009號）第2 期棄土容量權利讓渡於訴外人張燦輝之有洋公 司經營，因營建土方棄土需要，遂向有洋公司簽訂棄土合約 書，承購棄置土石方數量220,857 立方公尺，棄土處理費金 額計24,294,270元（未稅），原告於有洋公司完成棄土收受 業務依法取得收容證明，並以支票支付是項棄土處理費，且 取得實際交易對象有洋公司開立之統一發票，揆諸前揭規定



，核無不合。另原告係於90年6 月22日與有洋公司簽訂棄土 合約書購買棄土堆置權利，當時有洋公司受讓取得棄土權利 期間為89年12月12日起至90年6 月30日止，茲此，原告系爭 交易之對象應為取得棄土堆置權利之有洋公司。 ⑵「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處 分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據 足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得 僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。」為改制前行 政法院75年判字第309 號判例意旨載有明文。被告僅以臺北 市調查處91年11月1 日肅字第09143635880 號函及臺灣臺北 地方法院檢察署檢察官起訴書為唯一準據，而誤認原告支付 棄土處理費未依規定取得憑證，卻取得非實際交易對象有洋 公司所開立之統一發票虛報進項稅額，顯已違上開判例所揭 櫫之證據法則，應予撤銷。及最高行政法院97年度判字第 724 號判決（原告誤載為最高行政法院97年度訴更一字第87 號判決）：「原判決認定三凱及有洋公司為虛設行號，實際 上係以檢察官起訴書所載內容、陳怡如及張誌文於警詢時之 陳述及三凱及有洋公司負責人張燦輝於警訊時之供詞為據。 然檢察官之起訴書所載內容，尚待刑事法院審判是否屬實， 其本身即為待證事項，其證據力甚為薄弱，本難據以認定三 凱及有洋公司並未實際經營棄土業務而係高意公司掌控之人 頭公司。」等亦有相同之見解，足為本件撤銷被告核定補徵 本稅之參採。
⑶原告於訴願理由已提出支付予有洋公司棄土處理款項之支票 明細、支票影本及有洋公司開立予原告之統一發票明細與統 一發票影本供被告審理外，訴願理由業已一一敘明原告之實 際交易對象確實為有洋公司之情，並提示多項足資佐證原告 所言為事實之文件，惟被告非但未就原告提示之重要文件予 以斟酌，亦未能直接提出原告與有洋公司確實無實質交易行 為之證據，訴願答辯及訴願決定所言多為臆測推斷之言，與 事實未符。而原告之實際交易對象為有洋公司，被告未究明 事實，先以臺灣臺北地方法院檢察官起訴書等未確定事證為 主要參採，後又以縱臺灣臺北地方法院最終判決有洋公司非 為虛設行號，並不影響本件應核定補徵營業稅額為由，其所 言前後矛盾。又臺灣臺北地方法庭審判時，並未就有洋公司 是否屬虛設行號加以審理，該等審判程序業經檢察官確認有 洋公司非列為虛設行號之起訴對象在案，顯見被告理由未依 事實陳述，顯無可維持，應予撤銷。
⑷本件訴外人高意公司為能統籌及簡化銷售棄土業務之相關工 程，基於專業分工將棄土銷售業務讓渡於有洋公司，有洋公



司於銷售棄土證明予原告時開立統一發票，且有洋公司已依 相關規定申報繳納營業稅，政府稅收並未因此有短少之情， 另行為時所得稅法第5 條第5 項規定：「營利事業所得稅起 徵額、課稅級距及累進稅率如左：『一、營利事業全年課稅 所得額在五萬元以下者，免徵營利事業所得稅。二、營利事 業全年課稅所得額在10萬元以下者，就其全部課稅所得額課 徵15% 。但其應納稅額不得超過營利事業課稅所得額超過5 萬元以上部分之半數。三、超過10萬元以上者，就其超過額 課徵25% 。』」，準此，凡營利事業所得逾10萬元以上屬單 一稅率與個人綜合所得稅採累進稅率不同，尚不因交易層數 增加有所得分散，進而降低營利事業所得稅額之情事。況高 意公司倘欲透過設置無實際營運之空殼公司或虛設行號，而 達成整體營業稅及營利事業所得稅減輕之目的，反倒會徒增 公司之帳務處理及管理成本，殊難符常理。故被告指稱原告 實際交易對象為高意公司非有洋公司，顯已違反行政明確性 原則及論理法則，應予撤銷。
⑸有洋公司係於80年2 月設立，實際從事相關工程開發業務10 餘年，89年間取得高意公司讓渡之棄土銷售權利，依權利讓 渡契約書第6 條約定，有洋公司應負責棄土場聯外道路之拓 寬與維護及視情形應依法新闢道路等，可觀諸有洋公司89年 度營利事業所得稅結算申報核定通知益證，除申報營業收入 外，業將經營所發生之相關成本費用列報營業成本、營業費 用（包括薪資支出5,122,000 等）及損失，且經被告核定調 減營業成本並補繳營利事業所得稅額68,812元在案，足資說 明有洋公司確實有經營棄土業務，亦有承包及轉包各項棄土 工程之能力，又由其薪資等扣繳申報資料，益證亦有僱用其 他員工，當非僅訴外人張燦輝一人之公司。被告未就前揭有 利事證予以審酌，執其中片段之帳務控管係由高意公司員工 鄧琬齡處理（多由其自行處理，亦有幾次委請訴外人鄧琬齡 幫忙）等情，臆測高意公司主導棄土場業務，誤認有洋公司 非原告實際交易對象，其認定之事實，顯違反證據法則及行 政程序法之職權調查主義，要有未合，應予撤銷。 ⑹高意公司將開發之「大水窟棄土場」第2 期棄土容量權利讓 渡於有洋公司經營，惟因大水窟棄土場雜項執照係由高意公 司申請取得，且高意公司基於專業分工並為簡化銷售廢土棄 置業務，本應有權將該大水窟棄土場收容棄土權利讓渡予有 洋公司，並於權利讓渡契約書第6 條、第7 項約定，由有洋 公司負責經高意公司查驗符合規定所收受棄土之處理工程， 包括攤平、滾壓及內運等工程，是以有洋公司承受高意公司 讓渡棄土容量權利，以銷售棄土業務，並負責收受棄土之處



理工程，與販售發票而無其他營業行為之虛設行號顯然有別 。因此，原告因與有洋公司有實際交易行為，方自其取得進 貨發票申報扣抵營業稅之銷項稅額，實所必然，亦為合法， 顯與被告所認定之違章事實即原告係未向直接交易對象取得 發票，而取得虛設行號開立之發票申報扣抵銷項稅額之事實 有別，原告自當無補徵營業稅之義務。況棄土場之設置者與 銷售者，並不以同一人為必要，棄土證明需要由棄土場設置 者開立，係基於行政機關管理上之要求，而非棄土場之設置 者與銷售者必須為同一人；被告並未有證據證明原告與高意 公司間確有交易之事實，而僅是以推論的方式認定，自無足 採。
⑺綜上，原告主張其90年間承攬工程，與有洋公司簽訂棄土合 約書，並於有洋公司完成棄土收受業務後，支付款項予有洋 公司，是以取得實際交易對象有洋公司開立之統一發票，自 屬適法，被告逕以原告實際棄土堆置權利交易對象非有洋公 司，而認原告進貨未取具實際交易對象之開立統一發票，卻 取具涉嫌虛設行號有洋公司之統一發票，核定本件應補徵營 業稅，並處予罰鍰，於法顯有違誤等情。因而聲明：「訴願 決定及原處分（含復查決定）不利於原告之部分均撤銷，訴 訟費用由被告負擔」。
三、被告抗辯：
⑴「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨 物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「 本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得 扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報 退抵稅額者。」為行為時營業稅法第19條第1 項第1 款及同 法施行細則第52條第1 項所明定。再者，「取得虛設行號以 外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件...2：有進 貨事實者：①進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證， 應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。②至進貨人取得銷 貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票 之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏 ，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第19條第1 項第 1 款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追 補稅款。」為財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函 所明釋。
⑵本件原告於90年12月間承包工程，將土方運棄至高意公司所 有之大水窟棄土場，支付棄土處理費未依規定取得憑證，卻 取得非實際交易對象有洋公司所開立之統一發票7 紙，作為 進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,214,710 元，



經臺北市調查處查獲，有臺灣臺北地方法院檢察署檢察官起 訴書、臺北市調查處通報函、調查筆錄及專案申請調檔統一 發票查核清單等資料影本可稽，違反前揭稅法規定，被告所 屬淡水稽徵所核定補徵營業稅額1,214,710 元。本件爭點非 為有洋公司是否為虛設行號，而係原告與有洋公司間有無真 實之交易行為，縱臺灣臺北地方法院最終判決有洋公司非為 虛設行號，並不影響本件應核定補徵之營業稅額，合先述明 。而依臺灣臺北地方法院檢察署檢察官起訴書所載，高意公 司負責人陳振豐為分散營業收入及所得稅，將販售棄土證明 收入部分，要求有洋公司之負責人張燦輝協助該公司不法逃 漏稅捐，同時為免稅捐機關查知不法情事，製作不實之棄土 容量權利讓渡契約及棄土場回填土處理工程合約；案經高意 公司員工陳怡如坦承有洋公司負責人張燦輝僅係棄土證明之 仲介商，有洋公司開立統一發票及資金控管實際係高意公司 鄧琬齡所主導；訴外人張燦輝亦坦承棄土場之棄土工程均由 高意公司自行發包，有洋公司由其1 人負責並無僱用其他員 工，統一發票開立及帳務處理均由高意公司鄧琬齡負責。原 告實際交易對象為高意公司非有洋公司，持有洋公司開立之 進項憑證申報扣抵銷項稅額，已違反首揭營業稅法第19條第 1 項第1 款規定，自應繳回已申報扣抵之營業稅額。 ⑶依原告提示之91年訴字第981 號案95年2 月27日上午9 時50 分臺灣臺北地方法院刑事第1 法庭審判筆錄影本，有洋公司 負責人張燦輝稱，經會計師告知公司才可承包這些工程，因 而設立三凱公司；惟有洋公司於80年2 月25日經經濟部中部 辦公室核准設立，三凱公司則於87年10月27日核准設立，訴 外人張燦輝於欲承包高意公司棄土容量權利及棄土場回填土 處理工程時已設立有洋公司，卻認為其個人身分不能承包工 程而另外設立三凱公司，其言顯有矛盾。又訴外人鄧琬齡係 高意公司公司財務主管非有洋公司員工，張燦輝僅因其與高 意公司負責人陳振豐有借貸及棄土量登錄需由高意公司辦理 申請，而將印章及存摺交予訴外人鄧琬齡代為處理，亦顯悖 常理。綜上事證顯示有洋公司僅係棄土證明之仲介商，並無 實際承作有關棄土場之業務，亦無能力承包及轉包各項棄土 工程。本件既查得申設棄土場及收受棄土悉為高意公司所為 ，原告自應向其取得統一發票，卻取得有洋公司所開立統一 發票，依首揭規定，原核定補徵營業稅額1,214,710 元並無 不合。
⑷綜上，被告以原告於90年12月間承包工程，其實際交易對象 為高意公司，卻取得非實際交易對象有洋公司所開立之統一 發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,214,



710 元，被告依法核定補徵營業稅並處予罰鍰，於法並無違 誤等語，而聲明：「原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔」 。
四、得心證之理由：
⑴本件爭執在原告因承攬「國立中央圖書館台灣分館」營建土 石方棄置事宜，將土方運棄至高意公司所有之大水窟棄土場 ，是有洋公司擔任棄土作業之仲介（棄土交易是在原告與高 意公司之間）？還是高意公司將收受棄土之業務轉包給有洋 公司（棄土交易是在原告與有洋公司之間）？
⑵原告主張棄土交易是在原告與有洋公司之間，提出支付予有 洋公司棄土處理款項之支票明細、支票影本，及有洋公司開 立予原告之統一發票明細與統一發票影本，與高意公司、有 洋公司間權利讓渡契約書影本（本院卷p202）為證；但被告 認為有洋公司擔任棄土作業之仲介，並以高意公司員工陳怡 如、有洋公司負責人張燦輝之證詞為佐證；就此，原告質疑 被告據以處分之依據（臺灣臺北地方法院檢察署檢察官起訴 書、臺北市調查處通報函、調查筆錄等）均違反證據法則及 行政程序法之職權調查而無可憑採。經查：
①高意公司之棄土業務如何運作，高意公司員工陳怡如於臺 北市調查處陳述綦詳（參見本院卷p117以下）「相關棄土 業務皆由有洋、三凱公司張燦輝等人對外招攬，再與本公 司訂約，由本公司出具棄土場同意書等資料」、「棄土業 務由鄧琬齡、李復興負責」、「有洋、三凱公司實際負責 人為張燦輝」、「有洋、三凱公司等三重分行（應是世華 銀行北三重分行）存摺都放在鄧琬齡的辦公桌內，由他交 給我，我再轉交給張誌文辦理提、存、匯業務」，而臺灣 臺北地方法院91年度訴字第981 號刑事案件審理時並就陳 怡如部份為交互詰問，陳怡如亦稱「當時說的都是實在的 ，是出於當時的記憶」（參見本院卷p-85），並就是否幫 忙處理有洋、三凱公司之存提款業務、有洋、三凱公司存 摺保管情形、世華銀行北三重分行張誌文之證詞（本院卷 p120）均經詰問，堪認高意公司之棄土業務之運作，是經 由有洋、三凱公司張燦輝對外招攬，再與高意公司訂約， 由高意公司出具棄土場同意書等資料，而高意公司與有洋 公司間權利讓渡者，由資金往來情形存摺都放在高意公司 鄧琬齡處，款項提領由高意公司員工陳怡如經手，顯屬形 式約定而非實質，足見有洋公司是擔任棄土作業之仲介， 而非實質交易。
②就高意公司員工陳怡如之證述，有世華銀行北三重分行張 誌文之證詞（本院卷p120之調查筆錄）供參，而有洋、三



凱公司實際負責人張燦輝於臺灣臺北地方法院91年度訴字 第981 號刑事案件審理時為交互詰問亦陳明「（販售棄土 證明所得6 億元存入世華銀行北三重分行三凱公司帳戶， 該帳戶由鄧琬齡控管，有何意見）沒錯（參見本院卷p-57 ）」、「（三凱公司以2 億6 千萬元承包高意公司棄土業 務遭受虧損，為何又以有洋公司7500萬元承包？）有洋與 三凱的契約內容不一樣，因為當時道路已經整修好了（參 見本院卷p-55）」，而三凱公司資本額僅300 萬元，卻以 2 億6 千萬元承包高意公司棄土業務，而經販售棄土證明 所得6 億元仍為虧損，同一經營者張燦輝卻以有洋公司名 義接續作業（參見本院卷p-55，張燦輝稱因為三凱做完所 以又用有洋名義），就有洋、三凱公司之規模（數百萬元 ），及承包高意公司棄土業務之金額（3.35億元），與實 際販售棄土證明所得（6 億元）互為勾稽，均無法認定有 洋、三凱公司為實際棄土業務之交易者，足見高意公司員 工陳怡如之證述（有洋公司為仲介，棄土交易是在原告與 高意公司之間）為真實，而原告所稱（棄土交易是在原告 與有洋公司之間）無可採信。
⑶至於，原告稱高意公司倘欲透過設置無實際營運之空殼公司 或虛設行號，而達成整體營業稅及營利事業所得稅減輕之目 的，反倒會徒增公司之帳務處理及管理成本，殊難符常理者 。按個別營利事業體之經營規模不同、成本不同、費用不同 當然各有財務及稅捐上規劃，高意公司如何處理整體營業稅 及減輕其營利事業所得稅是該公司之內部事務，本件爭點不 是高意公司是否虛設有洋公司用以減輕稅捐，而係原告與有 洋公司間有無真實之交易行為，與高意公司如何規劃財務及 稅捐無涉，原告所稱自無足採。
⑷按刑事訴訟交互詰問制度，為現行訴訟法制中就證人證述之 內容較易於發現真實方式之一，被告認為有洋公司擔任棄土 作業之仲介，並以高意公司員工陳怡如、有洋公司負責人張 燦輝之證詞為佐證，這些證述是經過交互詰問，而不是原告 所稱只是檢調單位調查結果，自屬可信。綜上所述，被告所 為系爭處分，並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原 告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。兩造其餘攻 擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併 此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 　7　　月　 30 　 日 臺北高等行政法院第三庭




審判長法　官 楊莉莉
　　　　　　　　　　　法　官 畢乃俊
　　　　　　　　　　法　官 陳心弘
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中　　華　　民　　國　　98　　年　 　7　　月　 30 　 日 　　　　 　　　　　 　 　書記官 鄭聚恩