營業稅
臺北高等行政法院(行政),訴字,98年度,162號
TPBA,98,訴,162,20090723,1

臺北高等行政法院判決
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 98年度訴字第162號
　　　　　　　　　　　　　　　
原　　　告　永兆精密電子股份有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
訴訟代理人　周芳文　會計師
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　陳文宗（局長）住同上
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年11月
21日台財訴字第09700500380 號訴願決定，提起行政訴訟。本院
判決如下：
　　主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告於民國（下同）92年4 月至10月間銷售應稅貨物，未依 規定開立統一發票，漏報銷售額合計新臺幣（下同）44,422 ,083元，且於92年5 月至10月間銷售零稅率貨物銷售額合計 23,985,742元，未依規定給與他人憑證，案經被告查獲，審 理違章成立，初查就銷售應稅貨物部分，除核定補徵營業稅 額2,221,104 元外，並按所漏稅額2,221,104 元處1 倍罰鍰 2,221,100 元（計至百元止），另銷售零稅率貨物部分，就 未依規定給與他人憑證，經查明認定之總額23,985,742元（ 原核定零稅率銷售額合計29,682,172元，其中銷售額5,696, 430 元已逾處罰期間，予以減除）處5%罰鍰1,199,287 元， 合計處罰鍰3,420,387 元。原告不服，申請復查，未獲變更 ，經提起訴願遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。二、原告訴稱：
⑴政府為讓以進口原料製造外銷成品為業之廠商，降低成本， 更具競爭力，對業經海關核准登記為海關管理保稅工廠，其 使用海關公告之保稅原料加工製造成產品外銷者得免徵關稅 。惟依海關管理保稅工廠辦法之規定，保稅工廠除其指定專 人辦理有關保稅事項，並向海關報備外，且尚須分別設立原 料及成品帳冊，詳細記錄原料進出倉數量、成品進出倉數量 、倉庫結存數量。如海關認為必要者，並應設立半成品及再 製品之動態紀錄，以供監管海關隨時查核，前項帳冊，均應 報請海關驗印。每製造一新產品須1 個月內且產品未出口前 ，造具有關「產品單位用料清表」列明產品之代號、名稱、



規格或型號、單位及數量，並將所需各種原料之料號、名稱 、規格或型號、單位、應用數量及耗損數量等項，連同製造 程序說明書，報請監管海關審核。且於每月16日前，應將上 月之進口原料及出口成品彙計編製「進口原料及出口成品數 量及價值統計表」，送監管單位核備。保稅工廠之保稅物品 ，除直接出口或售與保稅區者外，應依規定申請海關核准或 向海關報備，始得出廠，其出廠時，均應由保稅工廠依規定 填具出廠放行單，否則駐守警衛不得放行。海關因稽核或監 管需要，除得查閱保稅工廠保稅帳冊、報表外並得派員持憑 公文查閱其他帳冊、報表及其憑證，保稅工廠不得拒絕。且 每年應辦理保稅物品盤存1 次，並應於盤存後2 個月內，根 據盤存清冊編製盤存統計表、保稅原料結算報告表，連同在 製品、半成品及成品盤存數折合原料分析表、出口成品及內 銷成品折合原料分析表，送交監管海關審核。可見海關管理 保稅工廠對保稅原料進口、耗用、內外銷、報廢等數量，控 管甚為綦嚴。
⑵原告以產製印刷電路板為業，其主要原料率多自國外採購進 口，其製成品亦以外銷為主。是以，原告於67年11月設廠即 向財政部台北海關申設為海關管理保稅工廠。自75年4 月1 日實施新制加值型營業稅以來，銷售貨物與國內課稅區之廠 商，即依財政部75年4 月3 日台財稅第0000000 號函及75年 4 月19日台財稅第7541699 號函等規定辦理，並開立收據予 國內課稅區之廠商。復依海關管理保稅工廠辦法第41條第1 項：「保稅工廠之產品以外銷為原則，如需內銷應先向監管 海關申請核准。」與同條第2 項：「經核准內銷之保稅工廠 產品，應由保稅工廠或由買賣雙方聯名繕具報單，報經監管 海關依出廠時之形態補徵進口稅捐後，始准放行出廠。」以 及第42條：「前條內銷補稅案件，保稅工廠得向監管海關申 請按月彙報，並依右列規定辦理：....三、次月15日前，將 上月內銷貨品，彙總繕具報單，依前條第3 項規定辦理補稅 。」等規定辦理。另依海關代徵進口貨物營業稅作業問答第 9 題問：保稅貨物自保稅區銷售至課稅區可否開立統一發票 ，免由海關代徵營業稅？答：依加值型及非加值型營業稅法 （以下簡稱營業稅法）第5 條第2 項規定，貨物自保稅區進 入我國境內之其他地區為進口，故課稅區營業人於貨物進口 時應按進口貨物報關程序，填具進口報單向海關申報，並由 海關依法代徵營業稅，免由保稅區營業人開立統一發票。是 以，原告依上開法令規定，內銷補稅案件事前向監管海關申 請按月彙報，於每月15日前彙總上月銷售國內課稅之貨品， 以原告為納稅義務人之名義繕具G2進口報單完納進口稅及營



業稅等各項稅費，並免開立統一發票，將開立收據予國內廠 商之金額，填報於每月申報被告營業人銷售額與稅額申報書 （401 ）82欄位中，年年如此為之。然至90年以還，鑒於自 國外進口之印刷電路板之原料及成品，財政部陸續調降進口 關稅率，且原料向國內廠商採購亦無慮匱乏，因而向海關申 請撤銷保稅工廠，並於93年1 月1 日案經海關核准撤銷，嗣 後與一般工廠無異。
⑶原處分及訴願決定有下列之違誤：
①有違依法行政原則：
原告銷售產品與國內廠商，均依關稅法第35條之1 第2 項 規定：「保稅工廠所製造或加工之產品及依規定免徵關稅 之原料，非經海關核准並按貨品出廠形態報關繳稅，不得 出廠內銷。」與前揭海關管理保稅工廠辦法第41條第1 項 、第2 項及同辦法第42條之規定，事先向監管海關申請按 月彙報，並於每月15日前，將上月內銷貨品，彙總繕具報 單辦理補稅，否則將遭受關稅法第51條之1 ：「違反第35 條之1 第2 項之規定，將保稅工廠之產品或無徵關稅之原 料出廠內銷者，以私運貨物進口論，依海關緝私條例有關 規定處罰。」之處罰。然被告所屬中壢稽徵所所指原告92 年4 至10月G2進口報單CBG292195DE00 等6 筆，銷售予國 內營業人開立收據未開立統一發票銷售額44,422,083元， 係依上開方式報關，並開立收據予進貨廠商，合於財政部 75年4 月3 日台財稅0000000 號及75年4 月19日台財稅第 7541699 號函之規定，應無不當。惟被告所屬中壢稽徵所 依據財政部91年3 月8 日台財稅字第0910451111號函之規 定，認為保稅區貨物銷售至國內課稅區時，應由銷售貨物 之營業人依法開立統一發票，並依營業稅法第35條之規定 報繳營業稅。然此應係財政部76年8 月31日台財稅第7623 300 號函：「免稅出口區內之外銷事業、科學工業園區內 之園區事業、海關管理之保稅工廠或保稅倉庫，銷售貨物 至國內課稅區，其依有關規定無需報關者，應由銷售貨物 之營業人開立統一發票，並依營業稅法第35條之規定報繳 營業稅。」所指銷售無需報關者即非保稅貨物始適用之。 況原告92年G2報關單所列產品均為保稅產品，若不依法報 關繳納進口稅顯然產品無法出廠（保稅產品出廠即須有放 行單始能出廠），至於由何人報關依上開海關管理保稅工 廠辦法第41條第2 項規定，由保稅工廠或由買賣雙方聯名 繕具報單，均可放行。原告為效率計，遂採申請按月彙報 ，並未如復查、訴願決定所言誤解。
②有違司法院釋字第287 號解釋：




原告依據財政部75年4 月3 日台財稅第0000000 號函與75 年4 月19日台財稅第7541699 號函辦理銷售貨物至國內課 稅區處理，目前財政部仍納入營業稅法法令彙編中，依司 法院釋字第287 號解釋，並不因財政部91年3 月8 日台財 稅第0910451111號函令而不適用。
③未注意當事人有利及不利原則：
依本件被告97年度財稅稽字第Ｚ0000000000000號處分書之 記載，則被告所屬中壢稽徵所在調查時，曾提示日月光半 導體製造股份有限公司表明向原告購入印刷電路板係生產 保稅產品所須之原材料，符合營業稅法第7 條第4 款之用 途（訴外人日月光半導體製造股份有限公司中壢分公司96 年11月29日文參照），適用零稅率視同外銷，可免開立發 票，原告開立收據，給予日月欣公司作為進貨憑證，並將 開立收據金額載明於申報401 申報書內並無漏報收入，買 受人亦無慮欠缺憑證入帳，所為之處罰，顯然疏忽當事人 有利部分，實非允當，有違行政程序法第9 條之規定。 ④有悖信賴保護原則：
原告產品銷售至國內課稅區，除依關稅法第35條之1 及海 關管理保稅工廠辦法第41、42條規定辦理進口報單，繳納 進口關稅、營業稅外，並在申報401 申報書第82欄載明按 進口報關程序銷售貨物至我國境內其他地區之免開立統一 發票銷售金額，申報多年，歷經中壢稅捐稽徵分處及被告 所屬中壢稽徵所均未依最高行政法院92年度判字第1089號 判決所言：「主管稽徵機關於營業人每期應申報銷售額後 ，即應依規定儘速辦理稽核，如經發現有申報錯誤或顯不 正常之情形者，應即依規定辦理」對原告糾正，且事隔多 年始告知，處理程序有誤，除補稅尚以逃漏稅處罰，情何 以堪，若在當時即時發現，予以糾正隨即更正，更何況原 告內銷對象均為營業人，開立三聯式統一發票營業稅外加 由買受人負擔，何須逃漏稅，且當時留扺稅額甚多（原告 桃園縣營業人銷售額與稅額申報書（401 ）92年8 月至10 月3 紙參照），不慮無留抵稅額可抵，亦可免遭受逃漏稅 處罰。
⑤有違行政罰法第7 條第1 項規定：
原告自67年11月申設為海關管理之保稅工廠至92年底止， 進口原物料均係保稅貨物進入工廠後，無論以任何方式出 廠（離開工廠大門）均須取得海關之放行單，否則不可出 廠。是以，保稅原物料入庫，無論以領用製成產品或原物 料方式，外銷或內銷均須經報關，海關為減化手續，部分 內銷產品或進口原物料申請報備允許按月彙總申報，且財



政部75年4 月3 日台財稅第0000000 號函規定，貨物自海 關管理之保稅工廠，進入我國境內其他地區為進口，其於 貨物進口時應按進口貨物報關程序填具進口報關單向海關 申報，免予開立統一發票。原告20餘年來均依關稅法、海 關管理保稅工廠辦法暨上開釋函規定，報關及申報401 申 報書，從未短報或漏報收入，均依法行事。既無故意又無 過失，今遭處罰，顯然有違行政罰法第7 條第1 項：「違 反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰」 之規定。
⑷綜上，原告主張其於92年4 月至10月間銷售貨物，均係依法 為之，並無短報、漏報收入之情事，被告核定原告應補徵營 業稅並處以罰鍰，於法顯有違誤等情。因而聲明：「訴願決 定及原處分（含復查決定）均撤銷，訴訟費用由被告負擔」 。
三、被告抗辯：
⑴本稅：
①「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證 時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營 業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為 1 期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附 退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、 應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫 繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情 形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售 額及應納稅額並補徵之....四、短報、漏報銷售額者。」 為營業稅法第32條第1 項前段、第35條第1 項及第43 條 第1 項第4 款所明定。再者，「依營業稅法第5 條第1款 及第2 款規定，貨物自政府核定之免稅出口區、科學工業 園區內之事業及海關管理之保稅工廠或保稅倉庫進入我國 境內之其他地區者為進口，其於貨物進口時應按進口貨物 報關程序填具進口報單向海關申報，免予開立統一發票。 」、「免稅出口區內之外銷事業、科學工業園區內之園區 事業、海關管理之保稅工廠或保稅倉庫，銷售貨物至國內 課稅區者，依修正營業稅法實施注意事項四、㈡1 之規定 ，課稅區之買受人應按進口貨物規定辦理，該等事業、工 廠或倉庫之銷售額應免開立統一發票，惟應列入年度營利 事業所得稅結算申報。」、「一、依稱營業稅法第2 條第 2 款規定，進口貨物之收貨人或持有人，為營業稅之納稅 義務人。同法施行細則第3 條規定，所稱進口貨物之收貨 人，指提貨單或進口艙單記載之收貨人；所稱進口貨物之



持有人，指持有進口應稅貨物之人。上開營業稅法規定進 口貨物之納稅義務人，與關稅法第5 條（現行法第6 條） 規定關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人相當 ，故加工出口區區內事業、科學工業園區園區事業、保稅 工廠、保稅倉庫及物流中心（以下簡稱保稅業者）之保稅 貨物，得以保稅業者之名義報關，並為納稅義務人，完納 貨物進口時應徵之進口稅、營業稅等各項稅費。二、前項 由海關代徵之營業稅額，保稅業者可依營業稅法規定申報 扣抵銷項稅額。至前揭貨物銷售至國內課稅區時，應由銷 售貨物之營業人依法開立統一發票，並依營業稅法第35條 之規定報繳營業稅。」為財政部75年4 月3 日台財稅第75 22024 號函、75年4 月19日台財稅第7541699 號函及91年 3 月8 日台財稅字第0910451111號令所明釋。 ②原告於92年4 月至10月間銷售G2進口報單CBG0000000E007 、CBG0000000E008、CBG0000000E012、CBG0000000E013、 CBG0000000E014及CBG0000000E016等6 筆貨物予國內營業 人，未依規定開立統一發票，漏報銷售額合計44,422,083 元，及於92年5 月至10月間銷售零稅率貨物予日月欣半導 體股份有限公司（93年8 月1 日併入日月光半導體製造股 份有限公司），銷售額合計23,985,742元，未依規定給與 他人憑證，經被告所屬中壢稽徵所查獲，有承諾書、調查 通知函、說明書及相關帳簿憑證等資料影本可稽，違反前 揭稅法規定，而核定補徵營業稅額2,221,104 元。蓋原告 係經海關核准設立管理之保稅工廠，於92年4 月至10月間 將原持有保稅貨物，以其為保稅業者名義報關進口，完納 貨物進口時應徵之營業稅，並於各該期將前項由海關代徵 之營業稅8,405,459 元申報扣抵銷項稅額，原告又將前揭 貨物銷售予國內課稅區廠商銷售額合計74,104,255元，全 數開立普通收據並記載及申報為免稅銷售額，依首揭函釋 規定，前揭貨物於銷售至國內課稅區時，應由銷售貨物之 營業人依法開立統一發票並報繳營業稅，而其中銷售予日 月欣半導體股份有限公司銷售額29,682,172元，因適用零 稅率予以減除，本件應稅銷售額為44,422,083元，本件違 章事證明確並經原告出具承諾書承認在案，原核定補徵營 業稅額2,221,104 元並無不合。
③至原告主張已在申報401 申報書第82欄載明按進口報關程 序銷售至我國境內其他地區，應免開立統一發票乙節，依 財政部75年4 月3 日台財稅第0000000 號函及75年4 月19 日台財稅第7541699 號函釋規定，海關管理之保稅工廠銷 售貨物至國內課稅區時，課稅區之買受人應按進口貨物報



關程序向海關申報進口，該工廠之銷售額應免開立統一發 票，惟本件原告係以其為保稅業者之名義報關，並為納稅 義務人，依財政部91年3 月8 日台財稅字第0910451111號 令規定，前揭貨物銷售至國內課稅區時，應由銷售貨物之 營業人依法開立統一發票並依營業稅法第35條規定報繳納 營業稅，原告主張係屬誤解。另原告主張系爭交易已在40 1 申報書第82欄載明按進口報關程序銷售貨物至我國境內 其他地區之免開立統一發票銷售金額，且申報多年稽徵機 關均未糾正乙節，蓋前揭函釋91年即已發布，被告雖未主 動個別輔導原告，惟並無任何實證法規範明定被告有此義 務。本件交易模式符合財政部91年3 月8 日台財稅字第09 10451111號令已如前述，人民不得因不知或誤解法律而免 除行政罰責任，縱原告所稱對事實認定及適用法律見解有 所疑義，亦得向稅捐機關申請釋示，原告捨此不為，逕採 有利於己之解釋而未依法報繳，致發生本件違章情事，非 屬不可避免之事由，原告自難卸免過失之責，其應注意且 能注意而不注意，縱非故意，亦難謂無過失；且由於稽徵 機關並未能完全掌握納稅義務人之營業或課稅資料，行政 管制目標之達成，有賴於納稅義務人盡其公法上之義務， 而納稅義務人對各項課稅要件事實，實際上有能力直接聯 絡稅捐稽徵機關諮詢或查證，是本件原告尚不得以稽徵機 關未予糾正其納稅而免除其公法上之義務。
⑵罰鍰：
①「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與....應就其 未給與憑證....經查明認定之總額，處5%罰鍰。」、「納 稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅 額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業....三、短報或漏 報銷售額者。」分別為行為時稅捐稽徵法第44條與加值型 及非加值型營業稅法第51條第3 款所明定。再者，「貨物 由免稅出口區內之外銷事業、科學工業園區內之園區事業 、海關管理之保稅工廠或保稅倉庫輸往海關管理之保稅工 廠，其銷售對象為營業人，應依統一發票使用辦法第7 條 第1 項第1 款規定，開立三聯式統一發票，交與買受人。 說明：輸往保稅工廠之貨物，其屬合於營業稅法第7 條第 4 款規定者，應取得證明文件申報適用零稅率，否則應依 5%徵收率計算課徵營業稅。」為財政部賦稅署75年10月24 日台稅二發第7573792 號函及財政部77年9 月17日台財稅 第77 0661420號函所明釋。又「合於左列規定之一者，得 免用或免開統一發票....三十二、營業人外銷貨物、與外 銷有關之勞務或在國內提供而在國外使用之勞務。」為統



一發票使用辦法第4 條第32款所規定。且「免稅出口區之 事業：1.免稅出口區內之外銷事業、科學工業園區內之園 區事業、海關管理之保稅工廠或保稅倉庫，銷售貨物至國 內課稅區者，依本法第5 條第2 款之規定，應按進口貨物 報關程序填具進口報單，由海關依本法第41條規定辦理。 2.營業人銷售貨物或勞務與免稅出口區內之外銷事業、科 學工業園區內之園區事業、海關管理之保稅工廠或保稅倉 庫者，應按銷售額開立統一發票，除機器設備、原料、物 料、燃料及半製品適用零稅率外，應依法定徵收率計算報 繳。」為修正營業稅法實施注意事項第4 點第2 項第1 款 及第2款所規定。
②本件違章事證明確已如前述，被告按所漏稅額2,221,104 元處1 倍漏稅罰2,221,100 元，及就未依規定給與他人憑 證經查明認定之總額23,985,742元（原核定零稅率銷售額 合計29,682,172元，其中銷售額5,696,430 元已逾處罰期 間予以減除）處5%行為罰1,199,287 元，合計處罰鍰3,42 0,387 元並無違誤。至原告主張銷售予日月欣半導體股份 有限公司之印刷電路板係供生產保稅產品所需材料，符合 營業稅法第7 條第4 款，適用零稅率視同外銷，可免開立 統一發票乙節，依前揭函釋規定，貨物由免稅出口區內海 關管理之保稅工廠（原告）輸往海關管理之保稅工廠（日 月欣半導體股份有限公司），其銷售對象為營業人，應依 統一發票使用辦法第7 條第1 項第1 款規定，開立三聯式 統一發票交與買受人；本件既非屬統一發票使用辦法第4 條第32款之外銷貨物或勞務，無免開立統一發票規定之適 用，原告主張係屬誤解，併予敘明。
⑶綜上，被告以原告於92年4 月至10月間銷售應稅貨物，未依 規定開立統一發票，漏報銷售額44,422,083元，且92年5 月 至10月間銷售零稅率貨物銷售額23,985,742元，未依規定給 與他人憑證，故被告依法核定原告應補徵營業稅並處以罰鍰 並無違誤等語，而聲明：「原告之訴駁回，訴訟費用由原告 負擔」。
四、得心證之理由：
⑴參見營業稅法第32條第1 項前段、第35條第1 項、第43條第 1 項第4 款及行為時統一發票使用辦法第4 條第32款之規定 ，保稅工廠之貨物銷售至國內課稅區時其報關及繳稅方式有 二：
①由【課稅區之買受人名義】報關進口，保稅工廠可免開立 發票：
依營業稅法第5 條第1 款及第2 款規定，貨物自政府核定



之免稅出口區、科學工業園區內之事業及海關管理之保稅 工廠或保稅倉庫進入我國境內之其他地區者為進口，其於 貨物進口時應按進口貨物報關程序填具進口報單向海關申 報，免予開立統一發票（參見財政部75年4 月3 日台財稅 第0000000 號函）。又免稅出口區內之外銷事業、科學工 業園區內之園區事業、海關管理之保稅工廠或保稅倉庫， 銷售貨物至國內課稅區者，依修正營業稅法實施注意事項 四、㈡1 之規定，課稅區之買受人應按進口貨物規定辦理 ，該等事業、工廠或倉庫之銷售額應免開立統一發票，惟 應列入年度營利事業所得稅結算申報（參見財政部75年4 月19日台財稅第7541699 號函）。
②以【保稅業者名義】報關進口，由保稅業者自己繳納營業 稅，但這個營業稅在自己申報銷項時也可以扣抵，若該貨 物再銷售至課稅區時，就要由保稅業者開立發票給國內之 營業人。
依營業稅法第2 條第2 款規定，進口貨物之收貨人或持有 人，為營業稅之納稅義務人。同法施行細則第3 條規定， 所稱進口貨物之收貨人，指提貨單或進口艙單記載之收貨 人；所稱進口貨物之持有人，指持有進口應稅貨物之人。 上開營業稅法規定進口貨物之納稅義務人，與關稅法第5 條（現行法第6 條）規定關稅納稅義務人為收貨人、提貨 單或貨物持有人相當，故加工出口區區內事業、科學工業 園區園區事業、保稅工廠、保稅倉庫及物流中心（即所謂 之保稅業者）之保稅貨物，得以保稅業者之名義報關，並 為納稅義務人，完納貨物進口時應徵之進口稅、營業稅等 各項稅費。由海關代徵之營業稅額，保稅業者可依營業稅 法規定申報扣抵銷項稅額。至前揭貨物銷售至國內課稅區 時，應由銷售貨物之營業人依法開立統一發票，並依營業 稅法第35條之規定報繳營業稅（參見財政部91年3 月8 日 台財稅字第0910451111號函）。
⑵本案情形：
①原告係經海關核准設立管理之保稅工廠，於92年4 月至10 月間將原持有保稅貨物（G2進口報單CBG0000000E007、CB G0000000E008、CBG0000000E012、CBG0000000E013、CBG0 000000E014及CBG0000000E016等6 筆），以其為保稅業者 名義報關進口，完納貨物進口時應徵之營業稅，並於各該 期將前項由海關代徵之營業稅8,405,459 元申報扣抵銷項 稅額（參原處分卷一，p164至p169），原告又將前揭貨物 銷售予國內課稅區廠商銷售額合計74,104,255元（參原處 分卷一，p157），全數開立普通收據並記載及申報為免稅



銷售額。顯然原告是選擇以【保稅業者名義】報關進口， 則由保稅業者（即原告）繳納營業稅，該稅款在申報銷項 時可以扣抵，若該貨物再銷售至課稅區時，就要由保稅業 者開立發票給國內之營業人（買受人）。
②原告於92年4 月至10月間銷售應稅貨物，未依規定開立統 一發票，漏報銷售額44,422,083元，且92年5 月至10月間 銷售零稅率貨物銷售額29,682,172元（74,104,255-44,42 2,083=29,682,172），其中銷售額5,696,430 元已逾處罰 期間，予以減除，餘額23,985,742元，未依規定給與他人 憑證，有承諾書、調查通知函、說明書及相關帳簿憑證等 資料影本可稽，數據上亦為原告所不爭執，自堪認定其真 正。被告就銷售應稅貨物部分（漏報銷售額44,422,083元 ）除核定補徵營業稅額2,221,104 元外，並按所漏稅額2, 221,104 元處1 倍罰鍰2,221,100 元（計至百元止）；就 另銷售零稅率貨物部分（未依規定給與他人憑證23,985,7 42元）處5%罰鍰1,199,287 元，合計處罰鍰3,420,387 元 ，應無違誤。
③至於，原告主張原處分有違依法行政原則、有違司法院釋 字第287 號解釋、未注意當事人有利及不利原則、有悖信 賴保護原則、有違行政罰法第7 條第1 項規定者。經查： 1.原告是選擇以保稅業者名義報關進口，則應由原告繳納 營業稅，該稅款在申報銷項時可以扣抵，若該貨物再銷 售至課稅區時，就要由保稅業者開立發票給國內之營業 人；而原告認為全數開立普通收據並記載及申報為免稅 銷售額是合於財政部75年4 月3 日台財稅第0000000 號 及75年4 月19日台財稅第7541699 號函之規定，實際上 將由課稅區之買受人名義報關進口，而保稅工廠可免開 立發票之方式，誤用於原告以保稅業者名義報關進口之 方式，此由財政部75年4 月19日台財稅第7541699 號函 釋，依修正營業稅法實施注意事項四、㈡1 之規定，課 稅區之買受人應按進口貨物規定辦理即知，原告所稱， 自無足採。
2.財政部91年3 月8 日台財稅第0910451111號函就保稅業 者名義報關進口為規範，而財政部75年4 月3 日台財稅 第0000000 號函與75年4 月19日台財稅第7541699 號函 是以課稅區之買受人應按進口貨物規定辦理，二者出發 點不同，自與司法院釋字第287 號解釋無違。 3.貨物由免稅出口區內海關管理之保稅工廠（原告）輸往 海關管理之保稅工廠（日月欣半導體股份有限公司）， 其銷售對象為營業人，應依統一發票使用辦法第7 條第



1 項第1 款規定，開立三聯式統一發票交與買受人；本 件既非屬統一發票使用辦法第4 條第32款之外銷貨物或 勞務，無免開立統一發票規定之適用；且營業人銷售貨 物或勞務與免稅出口區內之外銷事業、科學工業園區內 之園區事業、海關管理之保稅工廠或保稅倉庫者，應按 銷售額開立統一發票，除機器設備、原料、物料、燃料 及半製品適用零稅率外，應依法定徵收率計算報繳，亦 為修正營業稅法實施注意事項第4 點第2 項及第2 款所 規定，原告稱本件適用零稅率視同外銷，可免開立發票 自屬誤解。
4.另原告主張系爭交易已在401 申報書第82欄載明按進口 報關程序銷售貨物至我國境內其他地區之免開立統一發 票銷售金額，且申報多年稽徵機關均未糾正，應有信賴 保護原則之適用者。按違反法規範之行為為違規行為， 不足以導致信賴利益，前揭財政部91年3 月8 日台財稅 第0910451111號函發布多年，即使被告未主動個別輔導 原告，原告亦得向稅捐機關申請釋示，原告所稱之信賴 保護自無足憑。
5.按人民不得因不知或誤解法律而免除其責，縱原告對事 實認定及適用法律見解有所疑義，亦得向稅捐稽徵機關 申請釋示，原告捨此不為，逕採有利於己之解釋而未依 法報繳，致發生系爭違章情事，非屬不可避免之事由， 原告自難卸免過失之責，其應注意且能注意而不注意， 縱非故意，亦難謂無過失；況稅捐稽徵機關並未能完全 掌握納稅義務人之營業或課稅資料，行政管制目標之達 成，有賴於納稅義務人盡其公法上之義務，而納稅義務 人對各項課稅要件事實，實際上有能力直接聯絡稅捐稽 徵機關以為諮詢或查證，是本件原告尚不得以稽徵機關 未予糾正而免除其公法上之義務，故原告稱其無故意又 無過失，自無可參。
⑶綜上所述，被告所為之處分，並無不法，訴願決定予以維持 ，亦無不合。關於原告稱若不依法報關繳納進口稅顯然產品 無法出廠（保稅產品出廠即須有放行單始能出廠）者，為 報關放行之管理方式，與保稅工廠之貨物銷售至國內課稅 區時其報關及繳稅方式之選擇並無必然關係，自非本案爭 執之所在；原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁 回。又本案事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本 件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1 項前段，判決如主文。




中　　華　　民　　國　　 98　　年　 7 　　月　23 日 臺北高等行政法院第三庭
審判長法　官 楊莉莉
　　　　　　　 法　官 畢乃俊
　　　　　　　　　 法　官 陳心弘
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中　　華　　民　　國　　98　　年　 　7　　月　 23 　 日 書記官 鄭聚恩