臺灣彰化地方法院刑事判決 97年度訴字第3227號
公 訴 人 臺灣彰化地方法院檢察署檢察官
被 告 甲○○
（現於臺灣彰化看守所羈押中）
上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（97年度
偵字第7692號），本院判決如下：
主 文
甲○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑壹年，減為有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
犯罪事實
一、甲○○可預見無故以他人名義登記為公司負責人者，將可能 藉此虛設公司以開立統一發票，用來虛構交易事實，提供他 人申報而逃漏稅捐，並以此遂行其犯罪之目的之情況下，仍 基於容認該結果發生亦不違背其本意之不確定故意，竟因缺 錢花用，而與真實姓名年籍不詳，自稱「陳經理」之成年男 子共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之概括犯 意聯絡，於民國94年某日，在不詳處所，提供身份證件等資 料予「陳經理」，供「陳經理」於94年6月28日用以向主管 機關登記甲○○為址設臺北縣新莊市○○○路20號6樓之4富 鴻科技企業有限公司（下稱富鴻公司）之董事兼代表人，甲 ○○因此而為商業會計法上之商業負責人。嗣「陳經理」明 知富鴻公司實際上並無進銷貨或買賣之事實，不得開立統一 發票（會計憑證）予如附表所示公司以幫助該等公司逃漏營 業稅，仍於94年7月14日委託不知情之林淑卿向財政部臺灣 省北區國稅局新莊分局申請准予使用統一發票，再於買受統 一發票後連續填製會計憑證即虛偽開立如附表所示統一發票 之不實交易憑證，分別交由如附表所示之營業人充作進項憑 證使用，並經各該營業人申報作為扣扺銷項稅額，合計申報 之銷售額計達新臺幣（下同）4554萬7430元，而幫助如附表 所示之各該納稅義務人以此不正當方法逃漏營業稅計達227 萬7371元，均足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵及核課 管理之公平及正確性。
二、案經財政部臺北市國稅局移送臺灣臺北地方法院檢察署檢察 官呈請臺灣高等法院檢察署檢察長令轉臺灣彰化地方法院檢 察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、證據能力部分：
被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前4條之規定，而經 當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書
面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、 代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得 為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有 前項之同意，刑事訴訟法第159條之5定有明文。本案下列引 為證據之證人陳述及書證，被告甲○○及檢察官於本院審理 中均不爭執其證據能力，且以之作為證據並無不當，依上揭 法條之規定，自均有證據能力。
貳、實體部分：
一、訊據被告甲○○固坦承提供身分證件予「陳經理」使用，並 簽署多張申請書等情，惟矢口否認有何共同於會計憑證填載 不實事項及幫助逃漏稅捐之犯行，辯稱略以：伊雖有提供身 份證件予「陳經理」，也有在陳經理的陪同下，簽了幾份文 件，但伊是被迫的，伊也是被害人，而且伊不知道「陳經理 」等人開假發票的事云云。惟查：
(一)被告甲○○交付身份證件予「陳經理」，而由「陳經理」持 被告提供之身分證件向經濟部中部辦公室申請辦理富鴻公司 變更登記，且以被告為公司董事兼代表人，變更登記日期為 94年6月28日，後於94年7月14日被告並簽署委託書，委託林 淑卿向臺灣省北區國稅局新莊分局申請准予核發統一發票購 票證以買受統一發票等情，業據被告供明在卷，並有富鴻公 司登記資料在卷可稽；而富鴻公司與如附表所示公司實際上 並無進銷貨或買賣之事實，「陳經理」仍開立如附表所示統 一發票之不實交易憑證，分別交由如附表所示之營業人充作 進項憑證使用，並經各該營業人申報作為扣扺銷項稅額，合 計申報之銷售額計達4554萬7430元，而幫助如附表所示之各 該納稅義務人以此不正當方法逃漏營業稅計達227萬7371元 等節，亦有財政部臺北市國稅局審查三科查緝案件稽查報告 、富鴻公司登記資料、富鴻公司申報書、富鴻公司營業稅籍 資料查詢、富鴻公司營業人銷售額與稅額申報書、富鴻公司 營業稅稅籍資料查詢作業、營業人進銷項交易對象彙加明細 表、財政部臺北市國稅局欠稅總歸戶查詢情形表、富鴻公司 進項憑證、富鴻公司專案申請調檔統一發票查核清單、富鴻 公司支票存款帳戶開戶資料、交易明細、廠房租賃契約、富 鴻公司法務部票據信用資訊連結作業查詢、使用統一發票申 請書、委託書、富鴻公司營業稅稅籍管理查詢作業、臺北市 商業管理處原第495553號富鴻科技有限公司案卷等件在卷可 稽，並經證人謝金國、陳嘉景、李淑惠、張進君於偵查中證 述在卷。參以富鴻公司於94年7、8月雖申報進貨109萬800元 ，惟均為94年6月之進項憑證，7至10月間均無進項資料，則 該公司於無實際進貨金額之情形下，顯無以銷貨方式與如附
表所示之營業人為金額高達4554萬7430元交易之可能。(二)被告雖於準備程序中辯稱，伊在田中遇到自稱「陳志成」的 年輕男子及他叔叔「陳經理」，伊表示正在找工作，陳志成 就說「陳經理」那裡有很好的工作，是在銀行數鈔票，並問 伊要不要去，伊就跟「陳志成」及「陳經理」坐火車到台中 某公寓內，隨即就被控制行動，因為該處只有1把鑰匙，但 門是可以從裡面開啟的，「陳經理」並叫「陳志成」帶伊到 竹塘鄉辦理身分證及刻印章，回來證件就交給「陳經理」， 後來「陳經理」帶伊到臺北去，自稱「張美卿」之女子就拿 文件給伊簽，叫伊當富鴻公司負責人，沒有說要給伊多少報 酬，但之後有一位叫「許再金」的男子有給我3000元云云； 後於本院審理時辯稱，伊沒有掛名富鴻公司之董事或負責人 ，也不承認公司登記上有伊的名字，是「陳全成」押伊去鄉 公所辦身份證後拿走證件，當時伊被「陳經理」和「陳志成 」騙到臺中，因為伊和「陳志成」有點認識，和「陳志成」 攀談而誤以為「陳志成」要幫伊在銀行找工作，到臺中之後 ，伊被控制在「陳經理」的租屋處，鑰匙只有「陳經理」有 ，伊不能自由離開，無法自己外出，是到了95年2月22日伊 表示要回家大掃除，「陳經理」就讓伊離開云云。核其所辯 ，雖一再表示遭人控制行動自由，惟該租屋處既未遭反鎖， 被告亦多次與「陳經理」或「陳志成」等人一同前往公共場 所，甚而國稅局等公家單位，若其確有遭禁錮人身自由之情 ，已有足夠之機會尋求他人協助，且被告既無法自由行動， 又豈有可能因欲回家掃除而能解除限制，是被告前開所辯顯 與常情有違，僅為事後卸責之詞，不足採信。
(四)按刑法第13條所稱之故意本有直接故意（確定故意）與間接 故意（不確定故意）之別，條文中「行為人對於構成犯罪之 事實，明知並有意使其發生者」為直接故意，至於「行為人 對於構成犯罪之事實，預見其發生而其發生並不違背其本意 者」則屬間接故意；又間接故意與有認識的過失（又稱疏虞 過失）之區別，在於二者對構成犯罪之事實雖均預見其能發 生，但前者對其發生並不違背其本意，後者則確信其不發生 。被告於審理中供稱：伊係初中畢業，沒有學過會計或商業 經營等語。惟擔任一般公司代表人並無特別限制，且為實際 參與公司經營負擔盈虧，自無可能不尋找具有專業知識之人 ，反隨意以一定代價要求僅初中畢業之被告提供身分證、印 章擔任董事兼代表人之理。「陳經理」若非將富鴻公司作為 不法之用途，豈須隱匿真實身分向被告提供報酬要求其登記 為董事兼代表人？又被告率將自己之身分證、印章交予他人 使用，且對「陳經理」之真實姓名、聯絡方式均一無所知，
衡之常情，如此乖離常態之交易行為，就一般具有相當社會 經驗之人而言，當可輕易預見對方要求作為登記之名義負責 人，係供作非法使用。再者，利用他人名義作為公司行號或 企業社負責人，虛設行號以開立統一發票，用來虛構交易事 實，提供他人申報而逃漏稅捐，並隱匿真正犯罪者身分及資 金流向之犯罪模式，此乃一般使用人頭負責人常見之非法利 用類型，復經大眾傳播媒體再三披露，被告亦無從諉為不知 。再者，被告既願擔任虛設之富鴻公司之人頭負責人，復容 任他人使用該公司負責人章領用開立統一發票，則被告就該 公司係屬無營業而以販賣發票牟取不法利益之行為，主觀上 應有預見可能，且該公司所開立之統一發票，經稅捐稽徵機 關勾稽，確屬內容不實之統一發票，並流向如附表所示之公 司作為進項憑證以申報營業稅，是被告對於他人虛設公司開 立不實之統一發票，及幫助他人逃漏稅捐犯行，顯有容任其 發生，亦不違背其本意之情甚明。況被告於審理中亦自承： 伊不知道富鴻公司實際上有無在經營，並沒有去該公司看過 ，連上班情形都不知道等語，足見被告無法管理控制「陳經 理」如何運作上開公司，是被告對於「陳經理」取得被告提 供之身分證、印章等物並登記被告為富鴻公司之名義上負責 人後，將領用該「虛設人頭公司」之統一發票，再提供不實 之統一發票供作他人逃漏稅捐之用之犯罪手法顯未逸脫於被 告犯罪意思之外，而屬被告主觀上所可預見之事。從而，被 告既為貪圖一己私利，應允擔任富鴻公司登記負責人，自亦 同意該他人領用該公司統一發票，復可預見虛設之公司將可 能提供不實發票予他人用以逃漏稅捐之不法用途，仍容任該 項犯罪行為之繼續實現，被告應具有與「陳經理」共同填製 不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐犯罪之間接故意。(五)綜上所述，被告上開所辯顯為卸責之詞，不足採信。本件事 證明確，被告犯行堪以認定。
(六)又被告雖聲請傳喚證人江少華、許文鐘到庭作證，惟其先於 準備程序中供稱，伊不認識江少華，只是看過江少華的書， 覺得江少華是「陳經理」的兒子，希望可以叫「陳經理」來 只是自首云云；復於審理中改稱江少華是女的，伊聲請許文 鐘到庭，只是希望可以解決和當鋪的糾紛，與本案無關云云 ，是被告為前開犯行事證已明，聲請傳喚之證人亦與本案並 無關連性，無再調查之必要，爰依刑事訴訟法第163條之2第 2項第2款，駁回被告此部分調查證據之聲請，附此敘明。三、查，被告行為後，刑法部分修正條文，業自95年7月1日起施 行，其中：
(一)修正後刑法第2條第1項規定，已將新舊法律適用之「從新從
輕」原則，改採「從舊從輕」原則，而此規定僅係規範行為 後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，並非實體刑罰 法律，自不生行為後法律變更之比較適用之問題，應逕行適 用新法第2條第1項之規定，為「從舊從輕」之比較。又刑法 條文雖經修正，但若僅屬單純之文字修飾，或將實務見解或 法理明文化，而不涉及刑罰之輕重、構成要件之變更，或其 他有利、不利於行為人之情形者，即無庸依刑法第2條第1項 之規定比較新舊法，而應依一般法律適用原則，適用「裁判 時法」處斷（最高法院95年11月17日第21次刑事庭會議決議 意旨參照）。
(二)本次修正將刑法第28條原規定：「2人以上共同『實施』犯 罪之行為者，皆為正犯。」，修正為：「2人以上共同『實 行』犯罪之行為者，皆為共同正犯」，乃因原「實施」之概 念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段，故修正為僅共同 實行犯罪行為者，始成立共同正犯。是新法共同正犯之範圍 顯然縮小，而排除「陰謀共同正犯」、「預備共同正犯」之 適用，上開修正顯非單純文字修正，亦非實務見解之明文化 ，應有修正後刑法第2條第1項「從舊從輕」原則之適用。且 本件被告既屬實行階段之正犯，無論依修正前後之規定，皆 成立共同正犯，依刑法第2條第1項前段，應依修正前第28條 規定論以共同正犯（最高法院97年度臺上字第104號、37、 38、39號判決意旨參照）。
(四)又被告行為後，刑法第33條第5款亦有修正，修正後刑法第 33條第5款規定「罰金：新臺幣1000元以上，以百元計算之 」，與修正前刑法第33條第5款規定「罰金：1元以上」不同 。故依刑法第2條第1項前段規定，稅捐稽徵法第43條第1項 、商業會計法第71條第1款之法定刑罰金部分，經比較新、 舊法結果，應以被告行為時之法律即修正前刑法第33條第5 款規定，為有利於被告。
(五)被告行為後，罰金罰鍰提高標準條例第2條業已刪除，而刑 法第41條第1項前段關於易科罰金之折算標準已由舊法之銀 元100元、200元、300元修正為新臺幣1000元、2000元、 3000元，因屬科刑規範事項之變更，其折算標準為裁判時所 應諭知，自有就新舊法規定比較之必要，經比較新舊法結果 ，以被告行為時之舊法較為有利於被告，是依修正後刑法第 2條第1項前段之規定，本件應適用被告行為時之舊法即依修 正前刑法第41條第1項前段、修正前罰金罰鍰提高標準條例 第2條、現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條之規定 ，諭知以銀元300元即新臺幣900元折算1日為易科罰金之折 算標準。
(六)刑法第55條之牽連犯規定亦經刪除，是於新法修正施行後， 被告所為上開2罪，即須分論併罰。比較新舊法之規定，修 正後之規定對於被告較為不利，依刑法第2條第1項之規定， 自應適用行為時且較有利於被告之法律，即修正前刑法第55 條後段之規定，從較重之一罪予以論處。
(七)被告行為後，刑法第56條連續犯之規定業經刪除，刑法修正 之後，原屬連續犯之數個犯罪行為，依新法應數罪併罰，比 較修正前之規定，可依裁判上一罪論處，顯然修正前之規定 較有利於被告，如仍依修正後之規定，對於被告極為不利。 本件被告於修正前之刑法時期所犯之數次製作不實之會計憑 證罪及幫助他人逃漏稅罪，依新舊法比較之結果，自以修正 前之刑法較有利於被告。
(八)被告行為後，商業會計法業於95年5月24日修正公布，其中 第71條第1款關於商業負責人填製不實會計憑證之處罰規定 ，法定刑由「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15 萬元以下罰金」，修正為「5年以下有期徒刑、拘役或科或 併科新臺幣60萬元以下罰金」，經依修正後刑法第2條第1項 規定，比較修正前後商業會計法第71條第1款之刑度，修正 後之規定並未較有利於被告，自應適用行為時即修正前之規 定論處。
(九)綜上法律修正前、後之整體比較，揆諸前揭最高法院決議及 修正後刑法第2條第1項之從舊從輕原則，自應適用修正前之 相關規定。
四、按統一發票係記載交易雙方之名稱及地址或統一編號、交易 內容及金額，並由商號簽章交付予購買之對方，為對外憑證 ，屬商業會計法所規定之會計憑證。又營利事業銷貨統一發 票，應認屬於商業會計法第15條第1款所列之原始憑證，屬 商業會計憑證之一種，商業負責人以明知不實之事項而填製 會計憑證，即應認構成商業會計法第71條第1款之罪，該罪 與刑法第215條之業務文書登載不實罪屬法規競合關係，依 特別法優於普通法之原則，應優先適用前者之罰則規定（最 高法院92年度臺上字第6792號、93年度臺上字第215號刑事 判決要旨參照）。本件被告擔任負責人之富鴻公司並無實際 交易行為卻製作不實之統一發票作為會計憑證，並幫助如附 表所示公司逃漏營業稅並生逃漏營業稅之結果，核被告所為 ，係犯修正前商業會計法第71條第1款之明知不實事項而填 製會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人 以不正當方法逃漏稅捐罪。被告就所犯前揭2罪，與「陳經 理」間具有犯意聯絡與行為分擔，均為共同正犯。被告所為 多次製作不實會計憑證及幫助他人逃漏稅之犯行，時間緊接
，犯罪構成要件又復相同，顯係基於概括之犯意反覆為之， 均為連續犯，爰依修正前刑法第56條之規定以一罪論，並加 重其刑。被告所犯上開2罪間，有方法目的之牽連關係，為 修正前牽連犯，應從一重之修正前商業會計法第71條第1款 之明知不實事項而填製會計憑證罪處斷。爰審酌被告不思以 正途獲取所需，竟圖私利，以前揭方式觸犯刑罰，幫助他人 逃漏稅捐，而造成稅捐機關核課稅捐之錯誤，逃漏稅捐之數 額非少，所為對財政稅捐秩序之危害匪淺，犯罪之動機、目 的、手段、所生危害及犯罪後猶飾詞否認犯行，且以被害人 自居，未見悔意，態度不佳等一切情狀，認檢察官當庭求處 有處有期徒刑1年6月稍嫌過重，量處如主文所示之刑。且查 ，中華民國96年罪犯減刑條例第5條係就該條例施行前經通 緝之被告或受刑人而設之規定，如係該條例施行後始通緝者 ，即不適用該條規定，法院辦理96年減刑案件應行注意事項 第9條訂有明文（最高法院96年度臺非字第332號判決亦同此 見解)。本件被告係經臺灣臺北地方法院檢察署於97年4月24 日，及本院於98年1月4日、98年5月6日發布通緝，嗣始為警 緝獲，且被告本案犯罪時間，在96年4月24日以前，是其所 犯之罪，合於減刑條件，應依中華民國96年罪犯減刑條例第 2條第1項第3款、第7條、第9條規定，減其宣告刑期2分之1 ，並諭知易科罰金之折算標準。至於前揭共犯即「陳經理」 所製作如附表所示不實之統一發票之會計憑證，雖為被告及 共犯「陳經理」供犯罪所用之物，然既已交付予如附表所示 公司持向稅捐稽徵機關申報營業稅，辦理扣繳稅款之用，已 非為被告或「陳經理」所有，亦非屬違禁物，爰不予宣告沒 收，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第2條第1項，修正前刑法第28條、第56條、第55條、第41條第1項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
本案經檢察官張聖傳到庭執行職務。
中 華 民 國 98 年 8 月 11 日 刑事第五庭 審判長 法 官 周淡怡
法 官 羅秀緞
法 官 蔡家瑜
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日
內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 98 年 8 月 11 日 書記官 陳秀鳳
附錄論罪科刑法條：
修正前商業會計法第71條第1款
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘或科或併科新臺幣15萬元以下罰金。
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。稅捐稽徵法第43條第1項
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
附表：
┌─┬─────┬──────┬─┬──────┬───────┐
│編│買受人 │開立發票期間│張│發票金額合計│逃漏稅額合計 │
│號│ │ │數│ │ │
├─┼─────┼──────┼─┼──────┼───────┤
│1 │守護國際科│94年7月 │1 │123萬元 │6萬1500元 │
│ │技有限公司│ │ │ │ │
├─┼─────┼──────┼─┼──────┼───────┤
│2 │沅順科技股│94年7月 │3 │219萬元 │10萬9500元 │
│ │份有限公司├──────┼─┼──────┼───────┤
│ │ │94年8月 │3 │219萬元 │10萬9500元 │
├─┼─────┼──────┼─┼──────┼───────┤
│3 │勝邑科技有│94年7月 │8 │348萬9650元 │17萬4483元 │
│ │限公司 ├──────┼─┼──────┼───────┤
│ │ │94年8月 │2 │76萬1720元 │3萬8086元 │
├─┼─────┼──────┼─┼──────┼───────┤
│4 │亮相科技股│94年7月 │2 │17萬5500元 │8775元 │
│ │份有限公司├──────┼─┼──────┼───────┤
│ │ │94年8月 │3 │74萬900元 │3萬7045元 │
├─┼─────┼──────┼─┼──────┼───────┤
│5 │勁頡企業有│94年7月 │16│2791萬5670元│139萬5782元 │
│ │限公司 ├──────┼─┼──────┼───────┤
│ │ │94年8月 │4 │685萬3990元 │34萬2700元 │
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