臺北高等行政法院判決
98年度再字第33號
再審原告 甲○○
再審被告 臺北縣政府稅捐稽徵處
代 表 人 乙○○代理處長）
上列當事人間土地增值稅事件，再審原告對本院中華民國97年11
月6 日97年度訴字第615 號判決，提起再審之訴，本院判決如下
︰
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
再審原告所有坐落臺北縣汐止市○○段751 地號土地（以下 簡稱系爭土地），於民國（下同）82年12月24日經臺灣士林 地方法院（以下簡稱士林地院）民事執行處拍定，再審被告 以一般用地稅率通知士林地院代為扣繳土地增值稅新臺幣（ 下同）889,888 元，並於83年1 月24日以83北縣稅汐二字第 2094號函主動通知再審原告如合於自用住宅用地要件者，請 於收到通知之次日起30日內提出申請，逾期申請者，不得適 用自用住宅用地稅率課徵，及告知士林地院代為扣繳，該筆 稅款並已於83年8 月11日完納。嗣再審原告就系爭土地於96 年5 月2 日向再審被告申請改按自用住宅用地稅率課徵土地 增值稅及就重新規定地價增繳之地價稅予以抵繳應納之土地 增值稅，並請求退還溢繳稅款予執行法院重新分配，案經再 審被告審核後，認再審原告之申請已逾繳納之日起5 年內申 請之規定期限，與稅捐稽徵法第28條規定不符，以96年5 月 4 日北稅汐一字第0960007102號函復否准所請。再審原告不 服，於該處分確定後，依行政程序法第128 條第1 項第3 款 之規定於96年7 月24日以前處分適用法令顯然錯誤為由申請 程序重開，經再審被告重新審查後以96年8 月16日北稅汐一 字第0960012588號函駁回其申請；再審原告仍不服，提起訴 願，復遭臺北縣政府決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。經 本院於97年11月6 日97年度訴字第615 號判決駁回再審原告 之訴。再審原告猶不服，提起上訴，經最高行政法院於98年 3 月5 日以98年度裁字第567 號裁定駁回。嗣再審原告以本 院上開確定判決具有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款為由 ，向本院提起再審之訴。
二、本件再審原告主張：
法院拍賣案件，若稽徵機關未依土地稅法第34條之1 第2 項
規定通知土地所有權人，或雖有通知但未送達，則30日之始 日不能開始進行，不生逾期申請之法律效果，土地所有權人 仍得申請適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。而土地稅 法第34條之1 第2 項規定為特別法，依據中央法規標準法第 16條特別法優於普通法之規定，即無適用行政程序法第131 條5 年規定之餘地。且法既有明文規定，則無類推適用其他 法律規定之餘地，此乃租稅法律明文原則所當然。再依稅捐 稽徵法第28條之規定，若屬納稅義務人本人之錯誤致溢繳稅 款者，僅得於繳納日起算5 年內申請退還；但若屬政府機關 之錯誤致溢繳稅額者，無第1 項5 年規定之適用。原確定判 決不合上揭法律規定，自屬最高行政法院97年度判字第360 號判例所謂之判決適用法規顯有錯誤，再審原告不能信服等 情。並聲明求為：⒈廢棄原確定判決。⒉訴願決定及原處分 均撤銷。⒊再審被告對於系爭土地（面積0.0153公頃，所有 權1/5 ）作成准依自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之行政 處分；及就重新規定地價增繳之地價稅抵繳應納之土地增值 稅，將更正稅額退還執行法院重新分配。並自法院代為扣繳 稅款之日即83年8 月12日起算，致填發收入退還書或國庫支 票之日止，按更正稅額，依代為繳納稅款之日郵政儲金匯業 局之1 年定期存款利率，按日加計利息，一併退還法院重新 分配等事項，作成決定。
三、再審被告則以：
㈠、本件系爭土地增值稅，再審被告所屬汐止分處已通知士林地 院代為扣繳，士林地院亦已依再審被告所屬汐止分處83年1 月24日83北縣稅汐二字第2094號函函文製作分配表，通知再 審原告（執行債務人）及其他債權人，並依法分配確定，又 士林地院民事執行處於作成分配表依法分配後，再審被告已 於83年8 月11日領取在案，此業經鈞院依職權調取士林地院 82年度執字第2785號案卷，核對卷附上開函文、分配表、分 配筆錄、發款通知無誤，是可認系爭強制執行拍賣之土地增 值稅業已於83年8 月11日即繳納完畢。而再審原告遲至96年 4 月30日（再審被告收文日期為96年5 月2 日）始向再審被 告申請改按優惠稅率課徵土地增值稅，並請求將差額函請法 院重新分配，再審原告申請改依自用住宅用地稅率課徵土地 增值稅之目的既在於請求再審被告作成更正差額之處分並退 還溢付之稅款，該溢付稅款雖依財政部93年12月14日台財稅 字第09304562940 號函釋，應退回執行法院重作分配，惟重 作分配仍屬清償債務人積欠之債務而消滅個人債務，或將剩 餘分配款交還債務人，顯逾稅捐稽徵法第28條所規定之5 年 消滅時效期間，再審被告予以否准，洵屬有據。
㈡、又按公法之程序法上或實體法上之權利人，於權利發生而得 行使後，因權利人長期間不行使，義務人依其狀況得推論其 已放棄權利之行使者，該程序法上或實體法上之權利應不得 再予行使，亦即其權利失效，蓋若權利人因長期不行使權利 ，已致客觀上使義務人相信將不行使，如權利人再為行使其 程序法上或實體法上之權利，則構成權利濫用，權利人自不 得行使其權利，始合於權利之行使應以誠實信用方法為之原 則。而該權利失效效果並不限於行政機關，人民行使程序上 之權利，亦同受此效果之拘束，是以人民就行政處分失效或 不成立之事由，長期未向行政機關請求，而造成其權利不明 確，則未能舉證發現真實之不利益，自應由該主張之人民承 受，行政機關並無再為發現實質真正之義務。本件再審被告 所屬汐止分處於接獲士林地院通知核算系爭土地應繳之土地 增值稅款後，旋於83年1 月24日函復士林地院民事執行處應 扣繳之金額，同時通知再審原告系爭土地如符合自用住宅用 地要件者，請於文到30日內向再審被告申請。惟再審原告於 96年4 月30日向再審被告所屬汐止分處提出本件申請時，相 關函文卷證資料均已遭該分處銷燬，故再審被告查無事證證 明該分處是否已踐行土地稅法第34條之1 第2 項之通知。惟 本件涉及83年間之送達，而行政程序法係90年1 月1 日始施 行，在此之前法律並無明文要求行政機關文書內容對人民權 利義務有重大影響者，應為掛號，且再審原告拖延13年不為 ，坐令時間流逝其迄再審被告檔案銷燬後始提出申請，自不 能以再審被告無法舉證已為通知，即指再審被告未為通知， 其請求改用稅率之期限尚未屆至。否則，所有行政作為均將 因行政機關檔案銷燬，無以舉證說明其作為之事實依據而重 啟，則將使行政法規所規定之各種期限規範所欲維護之公法 關係之安定性，蕩然無存。是以，參酌前述權利失效之法則 ，本件再審原告長期未向再審被告提出以自用住宅稅率核課 系爭土地之土地增值稅，因而造成其權利不明確，其未能舉 證發現真實之不利益，自應由再審原告自行承受，殊無允許 再審原告任意指摘再審被告未為通知，其申辦改用稅率之期 限未屆之理等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回再審原告 之訴。
四、按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。」行政訴訟第 275 條第1 項定有明文。本件再審原告以本院97年度訴字第 615 號確定判決有適用法規顯有錯誤之再審事由提起再審之 訴，本院係有管轄權。又「有左列各款情形之一者，得以再 審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張 其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規
顯有錯誤者。」同法第273 條第1 項第1 款著有規定。而所 謂「適用法規顯有錯誤」係指確定判決就法院所確定之事實 而為法律上判斷，所適用之法規與該案應適用之現行法規相 違背，或與解釋判例有所牴觸者而言；且包括積極與消極不 適用法規之情形，惟消極不適用法規，須顯然於判決有影響 ，始得為上開法條所稱之「適用法規顯有錯誤」（司法院釋 字第177 號解釋）。至於法律上見解之歧異，再審原告對之 縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，得據為再審之理由。再 再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之 ，則為同法第278 條第2 項所明定。
五、本件再審原告無非以：法院拍賣案件，若稽徵機關未依土地 稅法第34條之1 第2 項規定，通知土地所有權人，或通知未 送達，則該條項有關收到通知之次日起30日內，提出按自用 住宅用地稅率課徵土地增值稅之期間無從進行，不生逾期申 請之法律效果，此乃行政程序法第131 條第1 項5 年時效期 間之特別規定，應優先適用；且依稅捐稽徵法第28條之規定 ，若屬政府機關之錯誤致溢繳稅額者，亦無上述5 年時效之 適用，而原確定判決認再審原告有關按自用地宅用地稅率課 徵土地增值稅之請求權自始存在，有5 年時效之適用，核與 上揭規定不符，乃適用法規顯有錯誤為其再審事由，而依行 政訴訟法第273 條第1 項第1 款規定，提起本件再審之訴（ 見本院卷之再審起訴狀第8 、9 頁）。惟查：
１、依原確定判決理由欄㈢記載：「查本件系爭土地增值稅，被 告已通知士林地院代為扣繳，士林地院亦已依被告83年1 月 24日83北縣稅汐二字第2094號函函文製作分配表，通知原告 （執行債務人）及其他債權人，並依法分配確定，又士林地 院民事執行處於作成分配表依法分配後，被告已於83年8 月 11日領取在案，此均業經本院依職權調取士林地院82年度執 字第2785號案卷，核對卷附上開函文、分配表、分配筆錄、 發款通知無誤，並有被告繳款書查詢清單在原處分卷頁52可 參，是可認系爭強制執行拍賣之土地增值稅業已於83年8 月 11日即繳納完畢。而原告遲至96年4 月30日（被告收文日期 為96年5 月2 日）始向被告申請改按優惠稅率課徵土地增值 稅，並請求將差額函請法院重新分配，原告申請改依自用住 宅用地稅率課徵土地增值稅之目的既在於請求被告作成更正 差額之處分並退還溢付之稅款，該溢付稅款雖依財政部93年 12月14日台財稅字第09304562940 號函釋，應退回執行法院 重作分配，惟重作分配仍屬清償債務人積欠之債務而消滅個 人債務，或將剩餘分配款交還債務人，顯逾稅捐稽徵法第28 條所規定之5 年消滅時效期間，被告予以否准，洵屬有據。
」核符判決時（97年11月6 日）稅捐稽徵法第28條：「納稅 義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳 納之日起5 年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者， 不得再行申請。」規定，並無何適用法規錯誤情事。２、且依原確定判決理由欄㈣所述：「再按土地稅法第34條之1 第2 項所謂應於收到通知之次日起30日內提出申請，逾期申 請者，不得適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，稽其性 質，乃屬法定不變期間，逾期即生失權之效果（改制前行政 法院即現最高行政法院84年度判字第1716號判決參照）。查 本件被告抗辯前於接獲士林地院通知核算系爭土地應繳之土 地增值稅款後旋於83年1 月24日函復士林地院民事執行處應 扣繳之金額，同時通知原告系爭土地如符合自用住宅用地要 件者，請於文到30日內向被告申請，並提出公文收發簿影本 在原處分卷頁53為證，堪認為真實。雖原告否認收受被告83 年1 月24日通知函，被告亦稱通知函文及回證等資料已逾10 年之保存期限銷燬無法提供，僅能提供他案所寄發之通知書 供為參考（在本院卷頁59以下），惟查本件涉及83年間之送 達，而行政程序法係90年1 月1 日始施行，在此之前法律並 未明文要求行政機關文書內容對人民權利義務有重大影響者 ，應為掛號（行政程序法第68條第3 項參照），是原告於今 日起訴爭執十幾年前之送達合法與否，復嚴格要求行政機關 須舉出十幾年前之送達回執為證，如本院同意原告此一主張 ，無異置行政機關於證明困境，而將法秩序之安定性破壞無 遺。」等文，原確定判決亦已認定再審被告於83年1 月間即 按土地稅法第34條之1 第2 項規定，通知再審原告有關申請 按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，而不生未通知致30日 期間無從起算之問題；依此確定之事實，再審被告因再審原 告未於其通知30日內申請按自用住宅用地稅率課徵土地增值 稅，而仍按一般稅率計徵系爭土地增值稅，亦無何錯誤致生 溢繳稅款情形。
３、至原確定判決理由欄㈤論及：「況且，縱認被告未能舉證證 明已依土地稅法第34條之1 第2 項規定通知，不生逾期申請 不得適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之效果（惟承前 所述，本院採信被告已為通知之抗辯）。惟土地所有權人於 土地移轉時，其依據法律規定所享有按自用住宅用地稅率課 徵土地增值稅之請求權，本即存在，並非因稅捐稽徵機關依 據土地稅法第34條之1 第2 項規定為通知，始行發生；稅捐 稽徵機關之通知則只是促請土地所有權人注意，並發生此項 所規範30日申請期間起算之法律效果。又因『權利』如因權 利人長期不行使，勢將造成新的事實狀態，影響原有法律秩
序之正常維持，故為適應既成事實狀態並承認新法律秩序之 建立，乃有時效制度產生。是上述土地稅法第34條之1 第2 項雖有關於土地所有權人得於稽徵機關通知後30日內為自用 住宅用地稅率課徵土地增值稅之申請規定，然本於上述時效 制度之本質，則土地所有權人原即享有之適用自用住宅用地 稅率課徵土地增值稅之請求權，亦不應因稽徵機關之未通知 而使此法律狀態長久處於不確定之情況；又因土地所有權人 發動其自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之目的即為退還溢 繳之土地增值稅，是本件縱認被告未能證明已踐行土地稅法 第34條之1 第2 項之通知，亦僅生同條項規定之30日之不變 時間未能起算，但並非謂原告退還溢繳土地增值稅之請求權 即不受其他法律關於請求權時效期間之限制，附予敘明。」 僅係補充說明，並不影響該確定判決前所為再審原告未於30 日不變期間內，提出按自用住宅用地稅率計徵土地增值稅而 只能依一般稅率課徵之認定。
４、再原確定判決理由欄㈥所論：「…查於行政程序法90年1 月 1 日施行前，關於公法上不當得利返還請求權之時效期間， 基於實體從舊原則，固無行政程序法第131 條第1 項規定之 適用，並因公法無性質相類之規定，而應類推適用民法第12 5 條一般時效即15年之規定；惟此類推適用之時效期間，若 自行政程序法施行日起算，其殘餘期間較行政程序法第131 條第1 項所定5 年時效期間為長者，參諸前述民法總則施行 法第18條規定意旨，即應自行政程序法施行日起，適用行政 程序法第131 條第1 項關於5 年時效期間之規定，俾得兼顧 行政程序法規定時效期間為5 年之目的，以使法律秩序趨於 一致。此參最高行政法院96年度判字第914 號判決意旨可資 參照。又行政程序法施行前，所發生公行政對人民之公法上 請求權，固應類推適用民法關於時效期間之規定，然其時效 完成之法律效果則應為權利當然消滅，而非僅發生義務人得 為拒絕給付之抗辯，亦有最高行政法院95年8 月22日庭長法 官聯席會議決議可參。本件縱依原告主張之其請求權為一般 公法上之請求權，且其請求權發生於行政程序法施行（即90 年1 月1 日）前，依上開說明，當時就公法上請求權之消滅 時效期間問題，法律尚無明文規定，而應類推適用民法第12 5 條規定，其消滅時效應為15年（原告主張土地稅法第34條 之1 第2 項30日為短期時效規定，抑或是適用民法第125 條 後段短期時效規定，均非可採）。惟自行政程序法施行日起 ，其原15年時效所殘餘之期間，既較行政程序法第131 條第 1 項所定5 年時效期間為長，則依首揭說明，自行政程序法 90年1 月1 日施行起，即應適用行政程序法第131 條第1 項
之5 年時效期間，亦即原告之公法上權利，除有行政程序法 規定之中斷等事由外，原應至94年12月31日屆滿，惟因當日 係星期六之休息日，翌日則為星期日，則參諸民法第122 條 ：『於一定期日或期間內，應為意思表示或給付者，其期日 或其期間之末日，為星期日、紀念日或其他休息日時，以其 休息日之次日代之。』之規定，即延至95年1 月2 日屆滿。 然本件原告遲至96年4 月30日始向被告申請，參諸上揭規定 及最高行政法院95年8 月22日庭長法官聯席會議決議，其請 求權時效業已完成，是項請求權利為當然消滅。又系爭請求 權既在行政程序法施行前類推適用民法第125 條一般時效15 年之規定，於時效未完成前，倘有其他法定時效規定，同應 類推適用民法總則施行法第18條之規定計算請求權時效，尚 無割裂僅類推適用民法第125 條規定情形。準此，行政程序 法既於90年1 月1 日施行後，就請求權時效定有5 年之短期 時效，業已該當前揭民法總則施行法第18條第2 項殘餘時效 規定，是本件縱依上開最高行政法院見解，此類請求權為一 般請求權，非稅捐稽徵法第28條所定之退稅請求權，惟其請 求權時效亦已完成。從而，被告否准原告之申請，尚無違誤 。」核與土地稅法第34條之1 第2 項申請按自用住宅用地稅 率課徵土地增值稅及稅捐稽徵法第28條之規定均無關，而係 就再審原告主張之一般公法上請求權時效為論述，是再審原 告亦無從據此指摘原確定判決有何違背土地稅法第34條之1 第2 項，及判決後始於98年1 月21日修正後稅捐稽徵法第28 條規定情事。
六、綜上所述，本院97年度訴字第615 號確定判決並無所適用之 法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴 觸者之情形。再審原告指摘該確定判決有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由，提起 本件再審之訴，顯無再審理由，爰不經言詞辯論，逕以判決 駁回之。
據上論結，本件再審原告之訴顯無再審理由，爰依行政訴訟法第第278 條第2 項、第98條第1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 98 年 9 月 22 日 臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 林樹埔
法 官 劉穎怡
法 官 林玫君
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後
20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 98 年 9 月 22 日 書記官 黃玉鈴