臺北高等行政法院判決
98年度訴字第1479號
98年10月22日辯論終結
原 告 甲○○○
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 乙○○（局長）住同上
訴訟代理人 丙○○
丁○○
上列當事人間遺產稅事件，原告不服財政部中華民國98年5月18
日台財訴字第09800142250 號訴願決定（案號：第00000000號）
，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序方面：
本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，依行政訴訟 法第218 條準用民事訴訟法第386 條、第385 條第1 項前段 規定，核無民事訴訟法第386 條所列各款情形，爰依到場被 告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先敘明。貳、實體方面：
一、事實概要：
原告之配偶賴聰明於民國（下同）90年7月29日死亡，其繼 承人依限辦理遺產稅申報，經被告核定遺產總額新臺幣（下 同）226,553,492元，遺產淨額115,566,509元，應納稅額24 ,635,170元，嗣經更正調增死亡前2年贈與價額5,568,000元 ，重行核定遺產總額232,121,492元，遺產淨額121,134,509 元，增加補徵應納稅額2,784,000元。原告不服，就遺產總 額-投資及死亡前2年贈與部分，申請復查，未獲變更，提起 訴願，嗣經被告重新審查結果認為：（一）遺產總額－投資 ：1.依遺產及贈與稅法第1條第1項、第10條第1項前段及同 法施行細第29條第1項及74年6月3日修正公布前民法1017條 第1項、第2項及74年6月3日修正公布民法親屬編施行法第1 條所明定者。又「核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條 第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應 以經稽徵機關核定者為準。……」「未上市公司股票價值之 核估，其公司淨值之計算，應以各該公司資產負債表中之本 期損益減除依規定稅率核計應納營利事業所得稅額。」「被 繼承人死亡遺有未公開上市之公司股票，……稽徵機關於核 算該項股票之價值時，有關公司未分配盈餘部分之計算，如
因繼承開始日或贈與發生日，公司當年度營利事業所得稅尚 未經核定致無法確定時，可就公司已核定累積未分配盈餘數 額，加計當年度申報之本期損益額，調整計算其資產淨值， 以憑核算該項股票之價值。」「七十四年六月五日民法親屬 編修正（生效）前，夫妻採聯合財產制者，以妻名義登記之 股票，如非屬妻之特有財產或原有財產，仍為夫所有。」分 別為財政部70年12月30日臺財稅第40833號函、67年4月20日 臺財稅第32549號函、71年6月19日臺財稅第34573號函及財 政部76年10月6日臺財稅第760058432號函所明釋。2.原告申 報被繼承人持有三石保溫耐火材料廠股份有限公司（以下簡 稱三石公司）股票4,660股3,445,000元及死亡前2年內贈與 子女三石公司股票2,164股2,164,000元，原分別核定遺產總 額-投資三石公司4,235股（財產編號0014投資）54,267,367 元、2,164股（財產編號0018投資）12,813,044元。3.按⑴ 原查依首揭規定按三石公司實收資本額50,000,000元，加計 法定公積4, 448,326元、資本公積36,753,544元、特別公積 116,333元、稽徵機關核定截至89年度未分配盈餘累積數47, 989,716元、90年1月1日至被繼承人死亡日稅後損益數1,520 ,882元及土地增值調增數155,257,633元，核算被繼承人死 亡時三石公司每股淨值5,921元（296,086,434÷50,000股） ，投資價值合計37,888,479元〔（4,235股＋2,164股）×5, 921〕，有未分配盈餘累積數計算表、稅後股東權益計算表 及土地資料明細表等資料可稽，原核定遺產總額-投資三石 公司合計37, 888,479元並無不合。⑵至主張被繼承人所遺 三石公司股票4,235股，其中790股不應併入遺產課稅乙節， 查被繼承人於54年5月28日與原告結婚，原告以自己名義於 71年4月間投資三石公司股票1,215股（按投資比例結算至被 繼承人死亡日為790股），有相關戶籍謄本、該公司股東投 資明細表可稽，系爭股票係原告於74年6月3日以前在婚姻關 係存續中所取得之財產，依首揭民法規定，系爭股票所有權 仍應歸屬於夫即被繼承人，原核定將系爭股票併計遺產總額 課稅並無不合。（二）遺產總額－死亡前2 年內贈與：1.依 遺產及贈與稅法第3 條第1 項、第5 條第2 款及第15條第1 項第2 款所明定。次按「被繼承人死亡前三年（註：現行法 修正為二年）內贈與之財產，依遺產及贈與稅法第十五條規 定，應併入其遺產總額課徵遺產稅者，其價值之計算，參照 同法第十條規定，應以被繼承人死亡時之時價為準。」為財 政部83年7 月27日臺財稅第831602988 號函所明釋。2.被繼 承人於89年6 月15日將三石公司股票12,000股按每股1,500 元出售予子賴政男、賴政隆及賴政延等3 人，涉及以顯著不
相當之代價讓與財產，原查按移轉日（即贈與日）三石公司 每股淨值5, 921元與出售價額1,500 元之差額，核定贈與價 額53,052,000元，嗣申經更正該公司每股淨值6,385 元，調 增贈與價額5,5 68,000元〔（6,385 －5,921 ）×12,000股 〕，並分別以死亡前2 年贈與價額53,052,000元（財產編號 0027其他）及5,568 ,000元（財產編號0028其他）贈與併入 遺產總額課稅。3.按⑴原查以三石公司實收資本額為50,000 ,000元，加計法定公積4,448,326 元、資本公積36,753,544 元、特別公積116,333 元、稽徵機關核定截至88年度未分配 盈餘累積數48,182,541元、89年1 月1 日至同年6 月15日移 轉日稅後虧損數88,378元及土地增值調增數179,855,353 元 ，核定該公司每股淨值6,3 85元（319,267,719 ÷50,000股 ），有未分配盈餘累積數計算表、稅後股東權益計算表及土 地資料明細表等資料可稽，惟經查土地增值調增數179,855, 353 元部分，其中三石公司所有坐落桃園縣大溪鎮埔頂鎮10 9-420 地號及同地段109-469 地號土地，其移轉日土地公告 現值（基期：88年7 月至89年7 月）應為2,100 元，則三石 公司移轉日資產淨值計算細目- 土地增值調增數應變更為17 7,330,370 元，有卷附桃園縣大溪地政事務所97年12月17日 溪地價字第0970004485號函及更正三石公司土地資料明細表 可稽，重行核算三石公司移轉日每股淨值應為6,334 元〔31 9,267,719 －（179,855,353 －177,3 30,370）÷50,000股 〕。是原調增贈與價額5,568,000 元〔（6,3 85－5,921 ） ×12,000股〕應變更為4,956,000 元〔（6,334 －5,921 ） ×12,000股〕，原核定遺產總額- 被繼承人死亡前2 年內贈 與5,568,000 元（財產編號0028其他）應予追減612,000 元 （5,568,000 －4,956,000 ）。⑵至主張本件贈與財產併入 遺產課稅其估價時點於法有誤乙節，按1.三石公司移轉日每 股淨值應變更為6,334 元已如前述，則被繼承人於移轉日將 三石公司股票12, 000 股按每股1,500 元出售予子等3 人， 其差額58,008,000元〔（6,334 －1,500 ）×12,000股〕， 核屬被繼承人死亡前2 年內以顯著不相當代價讓與財產，依 首揭規定仍應併入遺產總額課稅，合先敘明。2.又遺產及贈 與稅法第5 條第2 款贈與，其贈與財產（標的）為「讓售差 價」金額58,008,000元並非三石公司股票本身，是原核定以 被繼承人死亡時該贈與財產- 讓售差價58,008,000元金額併 入遺產課稅並無不合。其主張純屬法令誤解，核不足採等由 ，遂作成98年1 月20日財北國稅法二字第0980214260號重審 復查決定（下稱原處分），追減遺產總額612,000 元，原告 仍表不服，就遺產總額- 死亡前2 年贈與部分，提起訴願，
遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）經查本件係緣自原告因贈與稅事件，經被告依據遺產及贈 與稅法第5條第2項「以顯著不相當之代價，讓與財產，免 除或承擔債務者，其差額部份」規定，核定被繼承人賴聰 明89年6月15日，以每股1,500元，將其所持有三石公司股 票12,000股，轉售與其子賴政男、賴政隆及賴政延等3人 之贈與價額8,008,000元。嗣因被繼承人賴聰明於90年7月 29日死亡，被告復將贈與價額58,008,000元併入遺產總額 核課遺產稅。惟，前揭贈與稅事件，被告業經於98年5 月 18日提起行政訴訟（98年度訴字第885號）在案。是以， 兩件互有因果關係，特呈請本院暫緩進行訴訟程序，俟贈 與稅事件判決確定後，再依據結果重啟程序。
（二）依據行政訴訟法規定，為配合原處分主義第197條、198條 、201條及代替判決197條所審，原所採用之「爭點主義」 ，現已改採「總額主義」，是以原告於前復查及訴願階段 ，因被告有關遺產總額計算錯誤部份未詳加核對，未即提 及主張導致影響原告權益，茲僅再就該部份提起行政訴訟 ，合先敘明之。
（三）依據98年1月21日修正後遺產及贈與稅法第10條規定略以 「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與 人贈與時之時價為準；被繼承人如係受死亡之宣告者，以 法院宣告死亡判決內所確定死亡日之時價為準。本法中華 民國八十四年一月十五日修正生效前發生死亡事實或贈與 行為而尚未核課或尚未核課確定之案件，其估價適用修正 後之前項規定辦理。第一項所稱時價，土地以公告土地現 值或評定標準價格為準；房屋以評定標準價格為準；其他 財產時價之估定，本法未規定者，由財政部定之。」。準 此，被繼承人死亡日期為90年7月29日，依據死亡日臺北 市政府地政處公告土地現值計算，核定財產種類（A1-000 1土地），位於臺北市○○區○○段六小段0000-0000地號 土地公告現值每平方公尺為132,200元，遺產總值為17,43 7,232元，核與被告核定總值17,542,753元，應減少105,5 21元，（A2-0002土地）位於臺北市○○區○○段六小段0 000-000地號土地公告現值每平方公尺為311,231元，遺產 總值為7,258,276元，核與被告核定總值7,542,631元，應 減少284,355 元。兩項合計原告溢增財產總值為389,876 元。
（四）綜上所述，原告聲明請求判決訴願決定及原處分關於遺產 價值之核定稅額均撤銷，訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中 華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵 贈與稅。」、「財產之移動具有左列各款情形之一者，以 贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：……二、以顯著不相 當之代價，讓與財產、免除或承擔債務者，其差額部分。 」、「被繼承人死亡前二年內贈與下列個人之財產，應於 被繼承人死亡時，視為被繼承人之遺產，併入其遺產總額 ，依本法規定徵稅：……二、被繼承人依民法第一一三八 條及第一一四０條規定之各順序繼承人。」為遺產及贈與 稅法第3條第1項、第5條第2款及第15條第1項第2款所明定 。次按「被繼承人死亡前三年（註：現行法修正為二年） 內贈與之財產，依遺產及贈與稅法第十五條規定，應併入 其遺產總額課徵贈與稅者，其價值之計算，參照同法第十 條之規定，應以被繼承人死亡時之時價為準。」為財政部 83年7月27日臺財稅第831602988號函所明釋。（二）本件初查被繼承人賴聰明於89年6月15日（移轉日）將三 石公司股票12,000股按每股1,500元出售予其子賴政男、 賴政隆及賴政延等3人，涉及以顯著不相當之代價讓與財 產，原核定按移轉日三石公司每股淨值5,921元與出售價 額1,500元之差額，核定贈與價額53,052,000元（財產編 號A6-0027），嗣申經更正該公司每股淨值6,385元，調增 贈與價額5,568,000元〔（6,385－5,921）×12,000股〕 （財產編號A7-0028），合計贈與價額58,620,000元以死 亡前2年內贈與併入遺產總額課稅。原告主張依三石公司 90年度營利事業所得稅結算申報書所載，資產淨值為201, 896,767元，每股淨值應為4,038元方屬正確云云。嗣經被 告重審復查決定以移轉日三石公司資產淨值計算，其科目 -土地增值調增數179,855,353元部分，其中坐落桃園縣大 溪鎮埔頂鎮109-420地號及109-469地號等2筆土地，其移 轉日土地公告現值應為2,100元（原核定以12,000元計算 ），重行調整土地增值調增數為177,330,370元，核算三 石公司移轉日每股淨值應為6,334元。是原調增贈與價額 5,568,000元〔（6,385－5,921）×12,000股〕，應變更 為4,95 6,000元〔（6,334－5,921）×12,000股〕，原核 定遺產總額－被繼承人死亡前2內贈與5,568,000元（財產 編號A7 -0028）予以追減612,000元，揆諸首揭規定，並 無違誤。
（三）按1.原告另案贈與稅事件，業經本院98年8月12日98年度 訴字第885號判決駁回原告之訴，被告原處分有關遺產總
額－被繼承人死亡前2年內贈與53,052,000元（財產編號 A6-0027）及4,956,000元，自無不合。2.另按最高行政法 院（89年7月1日改制前為行政法院）62年判字第96號判例 要旨「行為時適用之所得稅法第八十二條第一項規定之申 請復查，為提起訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查 而逕為行政爭訟，即非法之所許。」即揭示行政救濟程序 ，對於租稅爭訟事件，係採爭點主義，而非總額主義，亦 有最高行政法院96年度裁字第03044號裁定及96年度判字 第01220號判決可資參照。查本件原告於復查時並未就上 述2筆遺產－土地項目申請復查，依上述判例意旨，其爭 訟即非法之所許，是原告所訴顯屬法令誤解，核無可採。（四）綜上所述，原處分並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為 判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為 兩造所不爭執，並有審查結果增減金額變更比較表（復查編 號：MＺ000000000000000 ）、被告90年度遺產稅重審復查決 定應補稅額更正註銷單（復查編號：MＺ000000000000000 ） 、被告97年10月7 日財北國稅法二字第0970225 876 號復查 決定書、原告97年12月10日訴願書、原處分書、審查結果增 減金額變更比較表（復查編號：MＺ0000000000-00000）、被 告90年度遺產稅重審復查決定應補稅額更正註銷單（復查編 號：MＺ0000000000-00000）、被告遺產稅核定通知書、被告 更正核增遺產稅核定通知書、90年度遺產稅繳款書、89年度 贈與稅繳款書、原告96年7 月5 日復查申請書、被告96年5 月18日財北國稅審二字第0960222746號函、被告96年7 月10 日財北國稅徵字第0960064550號函、原告96年7 月16日復查 申請書、三石公司股東名簿、桃園縣大溪地政事務所97年12 月17日溪地價字第0970004485號函、桃園縣政府地政資料網 土地增值稅試算資料（大溪鎮○○段0000-0000 地號、大溪 鎮○○段0000-0000 地號及龜山鄉○○○段蕃子窩小段（01 ）0000-0000 地號）、電子謄本資料（地價第二類謄本龜山 鄉○○○段蕃子窩小段0000-0000 地號、龜山鄉○○○段蕃 子窩小段0000-0000 地號）、三石公司土地資料明細表（重 審後更正版）、三石公司土地資料明細表（重審前版）、三 石公司淨值計算資料、三石公司投資明細表、戶籍謄本（被 繼承人賴聰明及原告）、徵銷明細檔查詢資料、桃園縣大溪 地政事務所96年3 月16日溪地價字第0960000951號函、被告 財北國稅審二字第0960222746號函、被告遺產稅第二次調查 報告書、土地登記謄本、原告95年9 月14日更正申請書、三 石公司土地資料明細表、電子謄本資料（地價第二類謄本桃
園縣大溪鎮○○段0000-0000 地號、0000-0000 地號、0000 -0000 地號及異動索引）、被告95年9 月4 日財北國稅審二 字第0950226120號函、原告95年7 月13日更正申請書、原告 95年7 月3 日申請書、臺灣高雄地方法院96年2 月14日雄院 隆民碧95訴1748字第8166號函、土地建物查詢資料、臺灣高 雄地方法院96年2 月6 日雄院隆民碧95訴1748字第6514號函 、被告（更正核增）/ 遺產稅調查報告書、被繼承人遺產明 細表、三石公司未分配盈餘累積數計算表、三石公司稅後股 東權益計算表、土地資料明細表（89年6 月15日）、原告94 年9 月22日更正申請書、三石公司資產負債表、被告94年8 月11日財北國稅審二字第0940204522號函、原告94年4 月8 日更正申請書、被告94年1 月24日財北國稅徵字第09400122 60號函、繼承人同意原告行使剩餘財產分配請求權之同意書 （94年8 月2 日）、被繼承人剩餘財產及債務明細表、剩餘 財產差額分配請求權計算表、土地謄本（被繼承人所有及設 定抵押資料）、臺北市稅捐稽徵處中山分處94年7 月28日北 市稽中北乙字第09460767800 號函、原告土地所有權狀、原 告第一商業銀行活期儲蓄存款存摺資料、原告高雄區中小企 業銀行活期儲蓄存款存摺資料、原告彰化銀行活期儲蓄存款 存摺資料、被告90年度綜合所得稅各類所得資料清單、被告 94年7 月15日財北國稅審二字第0940203058號函、三石公司 86年至89年未分配盈餘累積數計算表及淨值計算表、三石公 司營利事業所得稅結算申報核定通知書（87年度至90年度） 、三石公司未分配盈餘申報核定通知書（87年度至89年度） 、三石公司87年度未分配盈餘更正核定通知書、被告贈與稅 應稅案件核定通知書（贈與人：原告，受贈人：賴政隆）、 遺產稅申報書及遺產稅案件申報委任書（91年1 月9 日）、 90年10月30日作成之戶籍謄本（含被繼承人及原告、子女） 、遺產稅課稅資料參考清單、遺產稅核定資料、被告89年度 綜合所得稅各類所得資料清單、臺北市土地登記謄本（中山 區○○段○○段0000-0000 建號）、贈與稅核定資料、土地 登記謄本（龜山鄉○○○段蕃子窩小段0000-0000 地號）、 桃園縣都市計畫土地使用分區（或公共設施用地）證明書（ 88年7 月13日桃縣工都字第16998 號）、桃園縣桃園地政事 務所87年11月3 日圖騰字第3847號地籍圖、三石公司投資情 形表、三石公司股東投資明細表（含被繼承人及原告）、三 石公司變更登記事項卡、三石公司增加資本登記資本額查帳 報告書、三石公司資產負債表、三石公司變更登記表、三石 公司（原核）土地調整資料、三石公司累積未分配盈餘核定 資料建檔及被告89年度證券交易稅一般代徵稅額繳款書（三
石公司）、原告98年3 月20日訴願書提出之三石公司土地資 料明細表、原告98年8 月10日提出之被繼承人遺產計算表及 臺北市政府公告土地現值及公告地價查詢系統資料（臺北市 中山區○○段○○段（0431）0000-0000 地號及臺北市○○ 區○○段六小段（0431）0000-0000 地號）等件附於原處分 卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：被告以被繼承 人死亡時該贈與財產- 讓售差價58,008,000元金額，併入遺 產課稅是否適法？原告是否曾就坐落臺北市○○區○○段6 小段393 地號及455 地號等2 筆遺產－土地項目申請復查？ 可否於本件行政訴訟程序中加以爭執？原處分有無違誤？茲 分述如下：
（一）按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中 華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵 贈與稅。」、「財產之移動具有左列各款情形之一者，以 贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：一、……。二、以顯 著不相當之代價，讓與財產、免除或承擔債務者，其差額 部分。」及「被繼承人死亡前2 年內贈與下列個人之財產 ，應於被繼承人死亡時，視為被繼承人之遺產，併入其遺 產總額，依本法規定徵稅：一、……。二、被繼承人依民 法第1138條及第1140條規定之各順序繼承人。」分別為遺 產及贈與稅法第3 條第1 項、第5 條第2 款及第15條第1 項第2 款所明定。次按「被繼承人死亡前三年（註：現行 法修正為二年）內贈與之財產，依遺產及贈與稅法第十五 條規定，應併入其遺產總額課徵贈與稅者，其價值之計算 ，參照同法第十條之規定，應以被繼承人死亡時之時價為 準。」為財政部83年7 月27日台財稅第831602988 號函釋 在案。
（二）經查：本件原告之配偶賴聰明君於90年7 月29日死亡，生 前於89年6 月15日（移轉日）將三石公司股票12,000股按 每股1,500 元出售予其子賴政男、賴政隆及賴政延等3人 ，涉有以顯著不相當之代價讓與財產，被告初查乃按移轉 日三石公司每股淨值5,921 元與出售價額1,500 元之差額 ，核定贈與價額53,052,000元（財產編號A6-0027 ），嗣 申經更正三石公司每股淨值6,385 元，調增贈與價額5,56 8,000 元〔（6,385 －5,921 ）×12,000股〕（財產編號 A7-0028 ），合計贈與價額58,620,000元，以系爭贈與為 賴聰明君死亡前2 年內之贈與，歸併遺產總額課稅，增加 補徵應納稅額2,784,000 元。原告就遺產- 三石公司股票 及死亡前2 年內贈與併入遺產課稅部分不服，申請復查，
未獲變更，原告就死亡前2 年內贈與併入遺產課稅部分仍 表不服，向財政部提起訴願。案經被告依訴願法第58條第 2 項規定重新審查初查結果，認原告主張為部分有理由， 乃以原處分，審認1.原查以三石公司實收資本額為50,000 ,000元，加計法定公積4,448,326 元、資本公積36,753,5 44元、特別公積116,333 元、稽徵機關核定截至88年度未 分配盈餘累積數48,182,541元、89年1 月1 日至同年6 月 15日移轉日稅後虧損數88,378元及土地增值調增數179,85 5,353 元，核定該公司每股淨值6,385 元（319,267,719 ÷50,000股），此有未分配盈餘累積數計算表、稅後股東 權益計算表及土地資料明細表等資料附於原處分卷可稽， 惟經查土地增值調增數179,855,353 元部分，其中三石公 司所有坐落桃園縣大溪鎮○○段109-420 地號及同地段10 9-469 地號土地，其移轉日土地公告現值（基期：88年7 月至89年7 月）應為2,100 元，則三石公司移轉日資產淨 值計算細目- 土地增值調增數應變更為177,330,370 元， 此有桃園縣大溪地政事務所97年12月17日溪地價字第0970 004485號函及更正三石公司土地資料明細表附原處分卷可 稽，重行核算三石公司移轉日每股淨值應為6,334 元〔31 9,267,719 －（179,855,353 －177,330,370 ）÷50,000 股〕。是原調增贈與價額5,568,000 元〔（6,385 －5,92 1 ）×12,000股〕應變更為4,956,000 元〔（6,334 －5, 921 ）×12,0 00 股〕，重審復查決定就原核定遺產總額 - 被繼承人死亡前2 年內贈與5,568,000 元（財產編號00 28其他）予以追減612,000 元（5,568,000 －4,956,000 ）。2.至主張本件贈與財產併入遺產課稅其估價時點於法 有誤乙節，查（1 ）三石公司移轉日每股淨值應變更為6, 334 元，已如前述，則被繼承人於移轉日將三石公司股票 12,000股按每股1, 500元出售予子賴政男、賴政隆及賴政 延等3 人，其差額58,008,000元〔（6,334 －1,500 ）× 12,000股〕，核屬被繼承人死亡前2 年內以顯著不相當代 價讓與財產，應併入遺產總額課稅。（2 ）又遺產及贈與 稅法第5 條第2 款贈與，其贈與財產（標的）為「讓售差 價」金額58,008,000元，並非三石公司股票本身，是原核 定以被繼承人死亡時該贈與財產- 讓售差價58,008,000元 金額併入遺產課稅，並無不合等由，追減遺產總額612,00 0 元等情，此有原告遺產稅申報書、被告遺產稅核定通知 書、被告更正核增遺產稅核定通知書、被告97年10月7 日 財北國稅法二字第0970225876號復查決定書、原處分書附 於原處分卷可參，足見原處分揆諸前揭規定，並無違誤。
（三）原告雖主張：本件係源自原告另案贈與稅事件，而該案業 經原告提起行政訴訟（本院98年度訴字第885 號），請本 院暫緩進行本件訴訟程序，俟贈與稅事件判決確定再依據 結果重起程序云云。惟查：原告係贈與人即被繼承人賴聰 明（於90年7 月29日死亡）之配偶，贈與人於89年6 月15 日將三石公司之股票12,000股，按每股1,500元售予其子 賴政男、賴政隆及賴政延，涉及以顯著不相當之代價讓與 財產，原告於93年8 月13日補申報贈與稅，經被告核定贈 與價額53,052,000元，併計贈與人89年度前次贈與1,000, 168 元，核定當年度贈與總額為54,052,168元，應納稅額 18,641,084元。因贈與人已死亡，遂以原告及其他繼承人 為贈與稅代繳義務人發單補徵。原告不服，申請復查，未 獲變更，提起訴願亦經決定駁回後，遂向本院提起行政訴 訟，嗣經本院於98年8 月12日以98年度訴字第885 號判決 駁回原告之訴，此有該判決附本院卷可參。從而，被告原 處分有關遺產總額－被繼承人死亡前2 年內贈與53,052, 000 元（財產編號A6-0027 ）及4,956,000 元，並無不合 。足見原告此部分之主張，不足採信。
（四）原告又主張：依據行政訴訟法規定，原採用之「爭點主義 」已改採「總額主義」，是坐落臺北市○○區○○段6 小 段393 地號及455 地號等2 筆土地，依被繼承人死亡時之 公告現值核算結果，遺產－土地（財產編號A1-0001 、A2 -0002 ）合計應減少389,876 元云云。按「行為時適用之 所得稅法第82條第1 項規定之申請復查，為提起訴願以前 必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政爭訟，即非法 之所許。」最高行政法院62年判字第96號著有判例。次按 「又我國訴訟實務就租稅行政救濟之訴訟標的係採爭點主 義，即認各個課稅基礎具有可分性，故撤銷訴訟之爭點須 經前置程序中主張，始可於行政訴訟程序中加以爭執，本 件上訴人於復查時並未主張配偶之剩餘財產分配請求權， 自不得於原審對此再予爭執，上訴人猶指原審就其主張之 配偶剩餘財產分配請求權未予審酌，為違背法令云云，不 無誤解。」最高行政法院96年度裁字第3044號裁定意旨可 資參照。即揭示行政救濟程序，對於租稅爭訟事件，係採 爭點主義，而非總額主義。經查：本件原告於復查時，僅 就三石公司票投資價值之項目申請復查，並未就坐落臺北 市○○區○○段6 小段393 地號及455 地號等2 筆遺產－ 土地項目申請復查等情，此有復查申請書附於原處分卷可 參（見原處分卷第708 頁、第709 万），揆諸前揭判例及 裁定意旨，其爭訟即非法之所許，足見原告此部分之主張
，顯屬法令誤解，核無可採。
六、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分 ，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞 ，訴請撤銷訴願決定及原處分關於遺產價值之核定稅額，為 無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結 果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段、第218 條、民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 11 月 5 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 王立杰
法 官 劉錫賢
法 官 許麗華
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 98 年 11 月 5 日
書記官 蘇婉婷
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