臺北高等行政法院判決
98年度訴字第1420號
98年10月29日辯論終結
原 告 神基科技股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 徐麗珍 會計師
傅馨儀 律師
複代理人 鍾典晏 律師
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 乙○○（局長）住同上
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
98年5月11日台財訴字第09800105390號（案號：第00000000號）
訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告民國（下同）93年度營利事業所得稅結算申報，原列 報（1 ）研究費新臺幣（下同）766,690,974 元（2 ）研究 與發展支出478,098,966 元及可抵減稅額156,268,062 元（ 3 ）人才培訓支出3,136,529 元及可抵減稅額986,852 元， 被告機關初查分別核定（1 ）研究費761,537,564 元（2 ） 研究與發展支出0 元及可抵減稅額0 元（3 ）人才培訓支出 1,933,487 元及可抵減稅額580,046 元，應補稅額626,591 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回 ，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分（含復查決定） 均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告否准認列研究費－系爭誤餐費5,153,410 元；並以列報系爭研究與發展支出及可抵減稅額，與投資抵 減辦法審查要點第7點規定不符，核定均為0元；及否准認列 系爭人才培訓支出1,203,042元，是否適法？ ㈠原告主張之理由：
⒈營業費用項下之研究費用：
⑴按「因業務需要延時加班而發給之加班費，應有加班 紀錄，憑以認定；其未提供加班紀錄或超出勞動基準 法第32條所訂定之標準部分，仍應按薪資支出列帳， 並應依規定合併各該員工之薪資所得扣繳稅款。」為 營利事業所得稅查核準則第71條第12款所規定。次按 「機關、團體、公私營事業員工為雇主之目的，於每 日工作時間以外值班者，屬延長工作時間之性質，其 所支領之值班費，符合規定標準範圍以內者，可適用 所得稅法第14條第1項第3類第2 款但書之規定免納所 得稅。」復為財政部69年8月6日台財稅第36531 號函 （原證1）所規定。
⑵原告辦理93年度營利事業所得稅結算申報，於營業費 用項下之研究費申報766,690,974 元，經被告機關原 查以研發人員加班費中含有誤餐費5,153,410 元為由 ，而將其認定為伙食費並以伙食費已逾每人每月限額 1,800 元予以剔除；案經申請復查及訴願，訴願決定 仍以『原告雖說明誤餐費5,153,410 元係加班費之性 質，卻又自承渠等員工未請領加班費，前後有所矛盾 ；復審查系爭誤餐費係研究人員於加班時因跨越用餐 時間所給與之誤餐補貼，核屬伙食費性質，故按原告 全年各月員工人數乘以每人每月限額1,800 元，列報 研究伙食費8,679 543 元，並經核准認列，乃否准認 列系爭誤餐費5,153,410 元，自屬有據』為由，駁回 原告所請。
⑶惟訴願決定稱『原告已自承渠等員工未請領加班費』 ，係屬對原告意思表示之誤解，本件實情為原告新竹 地區8 職級以下之員工如有加班者，係依勞動基準法 第32條所訂定之標準請領加班費，而台北地區全部員 工及新竹地區8 職級以上之員工於每日工作時間以外 輪值或加班待命時，係依每次加班待命時間長短發給 不同金額加班補助費，凡加班待命時間達2 小時者即 給予100 元之加班補助費，加班待命時數更長者則給 予加班補助費150 元，並將其申報於薪資支出科目內 ；本期研究費項下之薪資支出科目中即含有上述之加 班補助費5,153,410 元，有關加班費明細及2 、3 月 份加班出勤紀錄證據，原告業於復查及訴願救濟程序 時已提示被告機關及訴願決定機關審核（原證2 ）， 故依據營利事業所得稅查核準則第71條第12款及財政 部69年8 月6 日台財稅第36531 號函規定，原告向被 告申請核准認列之金額應屬加班費，依法得免納所得
稅，而被告逕對原告所提之資料未予審酌，並對原告 所請不予認列，顯對原告加班補助費之性質及發放事 實之認定有所違誤。
⒉研究與發展支出費用抵減稅額：
⑴按「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據 以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對 於尚未核課確定之案件適用之。」納稅義務人有利者 外，餘應自公布後始生效；次按「本條例所稱公司， 指依公司法設立之公司」、「為促進產業升級需要， 公司得在左列用途項下支出金額百分之5至百分之20 限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度 不足抵減時，得在以後4 年度內抵減之：……三、投 資於研究與發展及人才培訓之支出。」及「本辦法所 稱研究與發展支出，包括公司為研究新產品、改進生 產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列 費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、 生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、 供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之 費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或工具 性及專業性應用軟體之購置成本。五、專供研究發展 單位用建築物之折舊費用或租金。……」分別為行為 時促進產業升級條例第3條、第6條第1 項及公司研究 與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法（以下簡稱 投資抵減辦法）第2 條所規定。次按「壹、研究與發 展支出：認定原則一、……二、公司從事研究與發展 需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就 公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之 範圍，…………應檢附之證明文件：一、研究計畫及 紀錄或研究計畫及報告。……四、其他證明文件。」 復經財政部89年4 月21日台財稅第0890453102號函檢 發之公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支 出適用投資抵減辦法附表認定原則及應檢附之證明文 件（以下簡稱審查要點）定明在案。
⑵訴願決定未審酌原告所提之事證，逕以「原告所提示 之研究計畫報告均僅簡略敘述主題名稱、設計目的、 目標及投入之人力組織、進度、開發中重要事件記錄 及成果與檢討等，並未詳載各項研發工作之具體內容 ，致原處分機關無從進行審酌，原處分機關自難勾稽 查核其所提示之研發計畫內容之真實。」「何況順達 公司、昆達公司及神訊公司93年度除銷貨予原告外，
並自行銷售予神達科技股份有限公司等關係人及其他 非關係人，是該三家公司以原告研發之生產技術生產 產品，並自行接單銷售，顯見該三家公司已將系爭研 發成果據為使用，依法律上權利義務關係，自應支付 原告所研發生產技術相當之報酬等云云」，維持不適 法之原處分。訴願決定駁回原告之訴願無非係以原告 無研發事實，及原告為將研發成果全數銷回自行使用 ，為其所憑之論據。惟訴願決定於認定事實及適用法 律迭有違誤。
⑶原告有研究發展之事實
①原告於復查階段與訴願階段，均已將研究計畫書、 研發記錄或報告、研發流程圖、研發費用明細表、 領用料明細表、各部門組織圖、機種研究發展流程 圖、研發人員學經歷、各研發部門及研發人員工作 職責、研發部門折舊明細表、研發部門人員配置及 面積平面圖、消耗性原材料及樣品明細表及研發新 增固定資產明細表等資料供審查委員參酌，惟訴願 決定並未詳查本件原告是否有投入研究發展，而遽 認原告並無研發事實，乃因訴願決定僅以其主觀認 定原告之研發成果係無償提供予他公司使用，故逕 自認定原告非專供自行生產製造使用，且未收取權 利金或其他合理之報酬，與投資抵減辦法審查要點 第7 點規定不符，因而否准適用投資抵減，足見訴 願決定對原告所提供之文件部分之審查並未實質審 查，行政機關有違行政程序法第36條規定「行政機 關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對 當事人有利及不利事項一律注意」及第43條規定「 行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述 與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷 事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人」，然 訴願決定及被告均將原告於復查及訴願救濟階段所 提供之書面文件置若罔聞，未經調查審酌，率爾認 定原告無研發事實，故本件訴願決定及原處分均有 違法律規定其應依職權調查證據之責任。
②又訴願決定以原告未提供「未提供完整之工時紀錄 」供被告機關審酌為由，駁回原告所請。然依照財 政部89年4月21日台財稅第0890453102號函發布之 審查要點，並無規定須提示工時紀錄供核，原處分 機關以財政部93年10月26日台財稅第00000000000 號函發布之審查要點要求提示工時紀錄供核，有違
稅捐稽徵法第1 條之1 及從新從輕之規定。
③復依所得稅法第81條第1 項規定「該管稽徵機關應 依其查核結果填具核定稅額通知書，連同各計算項 目之核定數額送達納稅義務人」。本案原告於被告 復查時，已將研究發展抵減稅額相關文件資料送核 ，並由其將查核結果依前揭法條規定填寫調整理由 依據說明書通知原告，原告並根據該調整理由提出 主張及檢附相關佐證資料；然復查決定與訴願決定 並未針對徵納雙方主張理由公平審理，卻新增「未 提示實際從事研發人員之研究紀錄或報告及完整之 工時紀錄供核」為駁回之理由；惟所得稅法第81條 既然要求稽徵機關作成核定必須附記理由，則本案 被告於納稅人行政救濟階段始追補或更換理由之舉 理應禁止，否則倘允許稽徵機關於行政救濟中得以 無限制更替或追補處分理由，將形同容許稽徵機關 作成不附記理由之核定，則所得稅法第81條第1 項 規定將形同虛設，條文將成具文，並致納稅人無所 適從，故被告之處分顯有認事用法之違誤。
④又按前行政法院62年判字第298 號判例要旨：「依 行政救濟之法理，除原處分適用法律錯誤外，申請 復查之結果，不得為更不利於行政救濟之決定」（ 原證三），此乃復查階段有「不利益變更禁止原則 」適用之明文，該判例廢止適用前，行政機關及法 院皆應受其之拘束。且深究不利益之情形有二，一 為形式不利益，另一則為實質不利益。復查決定處 申請人更重之金額，此為形式不利益於申請人之情 形，自受「不利益變更禁止原則」所拘束。復查決 定增加原查所未提及之理由，乃實質不利益於申請 人之情形，亦應受「不利益變更禁止原則」所拘束 。此因申請人進行救濟程序時，若允許行政機關為 實質不利益變更之情事，將使「救濟程序」之本質 遭受嚴重掏空，人民將喪失對救濟程序之信心。復 查程序既然為行政救濟程序中之一環，則原處分機 關於復查程序中應衡量申請人之復查理由有無理由 ，而非另以其他原查未附之理由駁回申請人之復查 ，若允許行政機關為此復查權限之濫用，則吾人寧 可無復查程序作為行政救濟程序之一。因此，復查 程序的核心價值在於提供納稅義務人救濟之管道、 給予行政機關改過更新的機會，而非作為行政機關 事先輕率核課、事後補充理由的工具。為避免行政
機關為枉法輕率之核課處分，復查階段應有實質不 利益禁止變更原則之適用。本案被告機關利用復查 階段為實質不利益於原告之處分，應予以撤銷，否 則復查係行政救濟程序將成為空談。
⑷原告有將研究發展成果銷回自行使用，被告以「因原 告未全數銷回亦未取得合理之權利金或其他合理之報 酬」為由，駁回原告所請，係其逕對法令為擴張解釋 ，對人民增加法無明文之限制，有違租稅法定原則。 ①按財政部93年10月26日台財稅第00000000000 號函 發布之審查要點第7 點規定，「公司依本辦法規定 投資於研究與發展之支出，應符合下列情形之一： （一）公司所研發之產品、技術應專供公司自行使 用。（二）公司研發之產品或技術供他人製造、使 用者，應取得合理之權利金或其他合理之報酬。」 惟研發產品、技術專供公司自行使用之範圍何在不 無爭議，於此促進產業升級條例之主管機關經濟部 工業局曾兩次召集相關機關（包含被告機關）及專 業人士討論，於會議結論中認定若交易型態為台灣 母公司專責研發且負責接單、銷售，海外關係企業 只負責（代工）生產者（包含實際屬委託海外公司 加工而以買賣方式列帳者），則利潤應留在台灣母 公司，無收取權利金問題（原證4 ）。本案原告委 託海外關係企業加工，業已符合上述會議結論，並 無收取權利金問題。
②按司法院大法官解釋釋字第496號解釋文（原證5） ，「稅法之解釋，應本於租稅法律主義之精神，依 各該法律之立法目的，衡諸經濟上之意義及實質課 稅之公平原則為之。」是以依上開解釋文之意旨， 租稅案件應衡諸經濟之意義並採實質認定原則，以 符租稅公平原則。本案原告之加工廠因受託為原告 加工生產產品，因而使用原告之研發技術，本即合 於審查要點中「專供公司自行使用」之規定，被告 逕否准原告認列研發費用及抵減稅額，是有違上開 租稅公平原則。
③原告於復查及訴願行政救濟階段中，業已提出數據 及證明資料，說明原告與代工廠之關係，訴外人順 達公司、昆達公司及神訊公司僅負責代工生產，而 無自行接單及銷售行為，研發成果亦供原告使用。 原告與神達公司全年向大陸順達公司合計進貨額佔 順達公司銷貨額之99.36%；原告與神達公司全年向
大陸昆達公司合計進貨額佔昆達公司銷貨額之95.3 1%；原告全年向神訊公司之進貨額佔神訊公司全年 銷貨額之99.8%。且上開三家代工廠於93 年度順達 公司與昆達公司利潤率僅為0.15％及0.29％，神訊 公司甚至該年度呈現虧損狀態，顯見上開三家公司 利潤均留於台灣，足證進貨價格中隱含研發成果， 業已符合審查要點規定，被告稅捐機關應核實認列 ，而不能遽以將原告之研發支出費用全數百分之百 剔除，被告此舉顯與我國為促進產業，以達產業創 新之旨未符。
④復依經濟部工業局98年2月27日工策字第098000941 00號函（原證6 ）說明四：「本局認為，公司委外 加工未百分之百回銷者，若該研發成果有提供海外 子公司使用情形，台灣母公司如就海外子公司自行 接單製造未回銷之產品計收權利金或報酬者，自得 適用研發投資抵減……」。由上函可知，公司委外 加工未百分之百回銷者，本可由該公司或稽徵機關 依營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則規定 ，按未回銷之產品比率調整計收權利金或報酬後， 給予適用研發投資抵減，甚而可以未回銷比率核算 不准研發投資抵減金額；本件原告加工產品幾已全 數回銷，惟仍遭全數否准適用抵減稅額，實已違租 稅公平原則與比例原則。故審查要點增加促進產業 升級條例母法所無之限制，明顯牴觸母法，應屬無 效。
⑸被告遽認原告並無研發新產品新技術之事實，實有認 事用法之錯誤：
①原告專案編號「G160」，專案名稱為「cougarA 」 為筆記型電腦技術之研發，其產品設計具有創新性 ，機身最薄處僅有22mm，輕巧優於市售26mm以上機 種，重量2.6KG ，減重增加其攜帶便利性，且該產 品採低耗電、高性能之設計，搭載AMD K825W 64BI T低耗電中央處理器，支援4組USB2.0高速傳輸阜， 增加end user使用之方便性，本件產品係針對市場 反應及需求相關資訊，研發設計輕、薄、低耗電、 高性能，增加使用者之使用功能，強化產品便利性 ，以提升在市場之競爭能力，且本件軟體開發過程 中，為確認需求規格無技術上障礙，並確認規格是 否可行，會先由系統整合者負責蒐集、整合所有軟 體細部設計，軟體整合提交給測試單位前，會依據
測試計畫進行內部測試，確認無重大問題後，才發 行給測試單位作進一步測試，顯見本件原告確實有 研究發展之事實，相關事證請鈞院詳參原證7。 ②綜上所述，被告否認原告上開之主張皆無足採，且 原告於專案有詳盡之整體研發計畫書與研究結果報 告，證明原告確有研發之事實，再參酌原告之研究 發展業已獲得專利權，原告應得適用投資抵減之規 定甚明。
⑹被告復以原告依客戶需求所為研發不符獎勵意旨，且 未取得合理報酬或權利金，而否准本件研究與發展支 出適用投資抵減，此概念與被告前揭答辯認為原告並 無研究發展事實有所矛盾。
⑺經查，訴願決定及被告以原告研究發展之成果，其所 有權歸屬原告所有，未取得合理權利金或報酬，作為 否准原告研發支出得適用投資抵減之理由。惟原告如 無研發事實，何以能將其研發成果歸屬原告所有？足 證被告前後主張顯有矛盾。
⒊人才培訓費用支出抵減稅額
⑴按「本辦法所稱人才培訓之支出，指公司為培育受僱 員工，辦理或指派參加與公司業務相關之訓練活動費 用。前項所稱辦理，包括自行辦理、委託辦理或與其 他公司或相關團體聯合辦理，且共同指派所屬員工或 會員參與訓練。第一項訓練活動費用之適用範圍如下 ：一、師資之鐘點費及旅費。二、受訓員工之旅費及 繳交訓練單位之費用。三、教材費、實習材料費、文 具用品費、醫藥費、保險費、教學觀摩費、書籍雜誌 費、訓練期間伙食費、場地費及耐用年數不及二年之 訓練器材設備費。四、參加技能檢定之費用。五、經 行政院勞工委員會許可附設職業訓練機構之建築物折 舊費用、租金及專責辦理教育訓練人員之薪資。六、 其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬人 才培訓之支出。……。」為行為時促進產業升級條例 第六條第一項及公司研究與發展及人才培訓支出適用 投資抵減辦法（以下簡稱投資抵減辦法）第三條所規 定。再按「一、訓練活動包括公司自行辦理、聯合辦 理或委託辦理，其屬委託辦理者，受託代訓機構應符 合下列條件之一：（一）依行政院勞工委員會主管之 職業訓練法及其相關子法規之規定設立者。（二）依 補習及進修教育法之規定，向直轄市、縣市主管教育 行政機關設立登記之補習班。（三）依其他相關法令
規定得從事人才培訓或技能技藝等訓練之學校、研究 機構或事業機構。（四）代訓機構如位於國外，則該 機構係屬符合當地相關法令規定，得從事人才培訓或 技能技藝等訓練之學校、研究機構或事業機構。二、 委託非屬前項規定之訓練機構辦理人才培訓所繳交之 費用，其性質符合本辦法第三條第三項第一款至第四 款規定部分，得核實認定適用投資抵減。……應檢附 之證明文件：一、員工受雇合約。二、人才培訓計畫 。三、培訓人員名冊及執行情形或具體績效。……六 、附設職業訓練機構設立之相關證明文件。七、受託 代訓機構之相關設立及證明文件。」復為財政部89年 4 月21日台財稅第0890453102號函檢發之公司研究與 發展人才培訓及建立國品牌形象支出適用投資抵減辦 法審查要點（以下簡稱審查要點）貳、人才培訓認定 原則一、二、所規定。
⑵訴願決定駁回原告所請之理由：「被告否准認列系爭 人才培訓支出1,203,042 元，係原告為提升內部管理 效率、員工工作士氣等內部管理事項或研討會用途， 屬改善內部管理之主管管理訓練課程、同心營、ISO 內部稽核等，非為提升員工專業技能之費用，核與生 產技能之直接提升無關，有台北高等行政法院97年度 訴字第2549號判決可資參照，又投資抵減辦法審查要 點及附表規定，明定相關費用係為改善內部管理課程 而支付之輔導或諮詢費用者，非屬投資抵減辦法之適 用範圍」等云云，惟原告所提供之人才培訓包含問題 分析及解決高效能會議策略訂定等課程，上開課程均 與公司業務有關，並委請經政府依法令登記之事業機 構講師指導，故原告人才培訓支出係為培育主管人才 必備之專業技能及智識，係屬實際開課受訓所支付之 訓練費用，其並非93年發布之審查要點貳、人才培訓 認定原則五、後段但書所稱之為改善內部管理而支付 之輔導或諮詢費用，故被告將實際開課受訓所支付之 訓練費用，誤認為「為改善內部管理而支付之輔導或 諮詢費用」而否准抵減稅額，應有認事用法之違誤， 請鈞院一併予以撤銷。
⑶被告主張本案應適用93年度審查要點所增加不利於原 告之規定，增列促產條例第6條及投資抵減辦法第3條 第1項所無之規定：
①被告以原告列報台北主管管理訓練等68項人才培訓 支出項目，其中台北主管管理訓練等項人才培訓支
出項目，係原告為提升內部管理效率、員工工作士 氣等內部管理事項，屬改善內部管理之主管管理訓 練課程、同心營、ISO 內部稽核等，非為提升員工 專業技能之費用，核與生產技能之直接提升無關， 相關費用支出自與首揭促進產業升級條例之立法目 的不合；另LCD TV設計趨勢研討會等63項人才培訓 支出項目，為原告派員參加國內外會議、研討會所 支付之相關費用，亦非屬投資抵減適用範圍」云云 資為論據。
②按「本辦法所稱人才培訓之支出，指公司為培育受 僱員工，辦理或指派參加與公司業務相關之訓練活 動費用。」為行為時投資抵減辦法第3條第1項所明 定。投資抵減辦法並未限定改善內部管理之活動費 用不得適用投資抵減之規定。另依促進產業升級條 例（下稱促產條例）第6 條之立法理由：「三、為 維持與開發度類似國家相當之投資租稅環境，投資 抵減之適用範疇及其重點為：（一）為增進國民之 福祉與生活環境的改善，對污染防治之投資仍維持 抵減，以減輕投資成本加速污染防治設備投資計畫 之進行。（二）為因應未來產業轉向技術密集產業 之需要，除機器設備之投資外，有關生產技術之基 礎研究與發展，行銷、管理技術及人力之發展以及 建立國際品牌形象所需之廣告與推廣費用等，宜一 併列入抵減範圍，以使產業均衡發展…」益見有關 管理訓練費用支出，當屬促進產業升級範圍之列。 ③然財政部93年10月26日台財稅字第09304539440 號 函所修正發布之『公司研究與發展及人才培訓支出 適用投資抵減辦法審查要點』（以下簡稱「93年度 審查要點」），於「貳、人才培訓支出」認定原則 第五點始增訂：「……相關費用係為改善內部管理 而支付之輔導或諮詢費用者，非屬本辦法之適用範 圍。」是以，93年度審查要點第五點增訂之內容， 與促產條例第6 條明訂之立法理由有違，亦增列促 產條例第6 條第2 項及投資抵減辦法第3 條第1 項 所無之要件，更非屬細節性、技術性之解釋性規定 ，該點非屬合法之行政規則，鈞院得不予適用，而 應依促產條例第6 條第2 項及投資抵減辦法第3 條 第1 項規定之意旨，認定屬人才培訓發展支出。 ⒋聲請調查證據部分
⑴按「原判決雖認系爭EP731 產品僅係上訴人在既有
產品及技術水準基礎下加以修正，並無高度之『前 瞻性』、『風險性』與『開創性』，核非屬研究發 展之範圍等語，但查系爭EP731 產品屬於新產品或 既有產品之改良，是否即為2100MP Model產品，是 否不具『創新高度』？事關科技領域之專業判斷， 且涉及其研發計畫是否屬研究發展範圍之疑義，似 應洽請中央目的事業主管機關即經濟部工業局協助 認定，較為妥適。原審未洽詢中央目的事業主管機 關表示意見，逕為認定，理由自欠週延，而難昭折 服。」最高行政法院98年度判字第869 號判決（最 高行政法院98年判字第1042號判決亦同此意旨）可 資參照（附件3）。
⑵故本件有關研究與發展支出部分，原告所為之研發 事實是否有為是否具備創新性，實涉及科學專門領 域之專業判斷，不容稽徵機關徒以文字記載，即否 認研究與發展支出之認列，請鈞院囑託經濟部工業 局，就該專業事項為鑑定，以維權益。
⒌綜上所述，原告研發人員加班費中之誤餐費支出係屬加 班費之性質；且研究發展支出部分，確實有研發事實及 銷回自行使用；並原告所申報之人才與培訓支出項目， 應屬與業務相關之訓練支出，故均符合促產條例投資抵 減之規定。原處分及訴願決定認事用法既均有違誤，為 此，請判如訴之聲明。
㈡被告主張之理由：
⒈研究費
⑴按「稽徵機關對所得稅案件進行書面審核、查帳審核 與其他調查方式之辦法，及對影響所得額、應納稅額 及稅額扣抵計算項目之查核準則，由財政部定之。」 為行為時所得稅法第80條第5 項所明定。次按「二、 營利事業實際供給膳食或按月定額發給員工伙食代金 ，在下列標準範圍內，免視為員工之薪資所得。其超 過部分，如屬按月定額發給員工伙食代金者，應轉列 員工之薪資所得；如屬實際供給膳食者，除已自行轉 列員工薪資所得者外，不予認定：（一）一般營利事 業列支標準：職工每人每月伙食費，包括加班誤餐費 ，最高以新臺幣1千8百元為限。」為營利事業所得稅 查核準則第88條第2款第1目所規定。
⑵原告93年度列報研究費766,690,974 元，被告原查以 其研究費支出明細已列報伙食費8,679,543 元，惟研 發人員薪資中又含有誤餐費5,153,410 元，依前揭查
核準則規定，剔除超限5,153,410元，核定761,537,5 64元。原告不服，申經復查及提起訴願均遭駁回，遂 提起行政訴訟。
⑶原告93年度營利事業所得稅結算申報，原列報研究費 766,690,974 元，其中已含按全年各月員工人數乘以 每人每月限額1,800元，核算之伙食費8,679,543元， 惟於研發人員薪資中又列報有誤餐費5,153,410 元， 有原告93年度營利事業所得稅結算申報書（卷1 第15 4 頁）、會計師查核報告書（卷1 第16頁）及研發人 員投資抵減薪資表（卷1 第191 頁）可稽。
⑷依營利事業所得稅查核準則第88條第2款第1目規定： 「一般營利事業列支標準：職工每人每月伙食費，包 括加班誤餐費，最高以新臺幣1千8百元為限。」原告 雖主張系爭誤餐費5,153,410 元係為加班費之性質， 卻又自承渠等員工僅為值班未請領加班費（卷1第720 頁），前後矛盾，且經查原告渠等員工出勤紀錄（卷 1第652頁至第705 頁）事由欄所載為測試tcd tv等工 作之延伸，或部分直接載明為「加班」（如卷1第652 頁、第654頁至第655頁、第657頁至第660頁等），核 與財政部69年8月6日台財稅第36531 號函釋闡明值班 費適用免稅規定之情形不同。
⑸系爭誤餐費5,153,410 元，係研究人員於加班時因跨 越用餐時間所給與之誤餐費補貼，為原告所自承（卷 1第191頁標題），核屬伙食費性質，且原告已依首揭 規定，按原告全年各月員工人數乘以每人每月限額1, 800元，列報研究費-伙食費8,679,543 元，並經核准 認列，是被告否准認列系爭誤餐費5,153,410 元，並 無不合，原告所訴委無足採，本件原處分請續予維持 。
⒉研究與發展支出及可抵減稅額
⑴按「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條例 。」公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額 35﹪限度內，自當年度起5 年內抵減各年度應納營利 事業所得稅額；公司當年度研究發展支出超過前2 年 度研發經費平均數，或當年度人才培訓支出超過前2 年度人才培訓經費平均數者，超過部分得按50﹪抵減 之。……第1項及第2項投資抵減之適用範圍、核定機 關、申請期限、申請程序、施行期限、抵減率及其他 相關事項，由行政院定之。」「本條例中華民國88年 12月31日修正條文，自中華民國89年1月1日施行。」
「法律得定名為法、律、條例或通則。」「各機關發 布之命令，得依其性質，稱規程、規則、細則、辦法 、綱要、標準或準則。」「法律不得牴觸憲法，命令 不得牴觸憲法或法律，下級機關訂定之命令不得牴觸 上級機關之命令。」「法規明定自公布或發布日施行 者，自公布或發布之日起算至第3 日起發生效力。」 「法規特定有施行日期，或以命令特定施行日期者， 自該特定日起發生效力。」「行政機關應依職權調查 證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利 事項一律注意。」「行政機關為處分或其他行政行為 ，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理 及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知 當事人。」「行政處分以書面為之者，應記載下列事 項……二、主旨、事實、理由及其法令依據。」「違 反程序或方式規定之行政處分，除依第110 條規定而 無效者外，因下列情形而補正……二、必須記明之理 由已於事後記明者。」「本法所稱行政規則，係指上 級機關對下級機關，或長官對屬官，依其權限或職權 為規範機關內部秩序及運作，所為非直接對外發生法 規範效力之一般、抽象之規定。行政規則包括下列各
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