最 高 行 政 法 院 判 決 九十一年度判字第一四四五號
上 訴 人 乙○○
被 上訴 人 財政部臺北市國稅局
代 表 人 甲○○
右當事人間因贈與稅事件，上訴人對於中華民國九十年六月六日臺北高等行政法院八
十九年度訴字第一九○○號判決，提起上訴，本院判決如左：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
上訴人上訴主張及補充理由略謂：一、上訴人就民國（以下同）八十年間領取台北市政府天母運動場公共設施保留地，土地徵收補償費新臺幣（以下同）九三、○三六、○三二元，嗣後借用女婿葉慶輝於士林區農會開立帳戶，並轉存二五、○○○、○○○元乙事，確屬人頭戶，並非贈與。而葉慶輝八十年至八十四年綜含所得稅申報於台北市○○區○○街三十七巷十一號二樓，並不表示其實際上就居住於上述地址。而是否為贈與，鈞院只要深入查證當不難了解事實之真相。如果僅憑銀行間之資金流程而一味認定是贈與那就有曲解法令，與草率之嫌。二、就以分散所得轉存子女謝麗華、謝秀玉、謝聰榮、謝高玉名下之存放收入，如仍就台北市國稅局或原審法院之解釋為贈與。按都市計畫法第五十條之一之規定：有關公共設施保留地被徵收時依法補償之地價，應免徵所得稅、遺產稅或贈與稅規定甚明，請鈞院為免侵害人民權益，妥為體恤民困，並了解立法之用意。三、另支轉上訴人之兄陳天賜之房屋擋土牆之工程修繕費三百五十萬元，除已請當地里長郭國億出具與出庭證明，可說物證人證均齊，而鈞院仍不採信，可謂百姓難為，不知鈞院要提出什麼證明才可相信。四、上訴人所提出之證明與主張均為事實。並不是贈與，如果是真的要贈與，國稅局真的查得到嗎？五、民法第四百零六條規定，稱贈與者，謂當事人約定，一方以自己之財產無償給與他方，他方允受之契約。贈與為雙方契約，雙方須有意思表示一致，為其成立之要件。遣產及贈與稅法第五條規定財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，為法律上對贈與之擬制。該條所列六款情形中，並無信託存款亦以贈與論之規定。故以現金寄存於他人之銀行帳戶內，原因不只一種，是否可認定為贈與，即應就上述贈與之要件，及相關事實，依證據認定之。非謂單純移轉資金之行為，發生占有易位之結果，率即認定彼等間已成立贈與契約，此理本極淺明。鈞院八十七年度判字第一三七四號判決，亦明示此旨，謂：「兄弟間互相金錢往來，或係基於投資理財之便或係互通有無週轉，其原因應有多種，未必即為無償贈與」；「贈與為以自己財產無償給與他方，經他方允受之契約，是贈與關係之成立須有贈與之合意，認定當事人間有贈與契約存在，即須有相當之證據，不能僅憑臆測」。六、本件原判決、訴願決定及復查決定，均認定上訴人贈與女婿葉慶輝二千五百萬元，贈與兄陳天賜三百五十萬元，除以上訴人移轉存款於該兩人帳戶內之事實外，實無其他證據。原判決理由固一再挑剔上訴人辯解之毛病，說明如何不足採，頂多只是指出上訴人反證不足而已，對於原稽徵機關絲毫未盡其舉證責任，於法顯有不合之瑕疵，竟無一語之指摘，如此偏頗，豈能令人折服？則依前開說明，原判決顯有不適用法令之情形。七、卷附葉慶輝切結書，
載明：「本人開戶之士林區農會天母分部帳號000000000000號，係由乙○○以本人名義信託開戶，並由乙○○保管本人之印章及存摺，本人從未使用及領取乙○○以本人名義所存入之任付款項，包括利息及定存單。如有不實本人願接受一切民事及刑事責任」。可見上訴人與葉慶輝間，既無給與及允受之意思表示，亦無相應之事實。上訴人因不擅寫字，領款時固多拜託他人代筆，但提出領款憑條七紙則係上訴人領款時所填寫，如經鑑定，可證葉慶輝切結內容與事實相符，葉慶輝既從未支取帳戶內之分文存款，全由上訴人辦理其進出，則所謂二人間有贈與一事等語，顯為率斷無疑。原判決對於上訴人所呈上述證據未予調查、斟酌，亦未交代所以不採之理由，即有理由不備之違法。八、上訴人對子女、配偶之贈與，每人不超過二百五十萬元，另一女婿賴春芳受贈額為二百五十萬元，葉慶輝之配偶謝秀葉受贈額亦同（六二五、○○○元及一、八七五、○○○元），上訴人既對配偶、子女已有如上之贈與金額均在伯仲之間，自無再以十倍金額，獨對葉慶輝一人贈與二千五百萬元，製造家庭紛爭之理。原判決反乎此、有違情理之認定，即與一般經驗法則不符。九、上訴人在所有台北市○○區○○段二小段一九○地號上，蓋建簡易房屋，供兒子經管汽車修理廠之用。為保護該廠房基於事責之需要，故在屋後修築擋土牆，換言之，土地、廠房均為上訴人所有，修車廠為兒子在使用，而蓋建擋土牆又是上訴人之意，陳天賜僅經手修築，其費用自應由上訴人負擔。三百五十萬元並非小數，以匯款方法交付陳天賜，並無違常情，反之，該三百五十萬元若被認定為贈與，陳天賜無償為上訴人修築擋土牆，也是贈與，相互作等額之贈與，自找贈與稅負擔，反而是有違常情。陳天賜經手修築擋土牆，為表達交付伊工程款之事實，謂為償還代墊款或說明該款為修築之工程款，其間並無異其用途或性質之處，原判決謂此為「先後主張已有不同，難以採信」令人不知所云。郭國益雖證明並未看到付款，但擋土牆確由陳天賜所作，則已證述明確。至於陳天賜何必無償為上訴人修築擋土牆，原因何在，未見原法院查明認定，並交代其理由，遽為不利上訴人之判決，自屬可議等語。被上訴人則以：一、上訴人主張依都市計畫法第五十條之一規定，公共設施保留地因都市計畫法第四十九條之規定而為徵收時，加成補償免徵所得稅，因繼承或贈與配偶、直系血親間而移轉免徵遺產稅或贈與稅，因此上訴人轉存上訴人配偶與子女部分依法應免徵贈與稅等情；惟前揭免徵遺贈稅之規定，係就公共設施保留地之移轉所為之規定，而本件系爭標的則為現金，自無首揭都市計畫法第五十條之一規定之適用。另查上訴人贈與子女計五、○○○、○○○元部分，係上訴人自行於八十五年一月十二日補報之贈與額。上訴人對其自行補報部分之贈與額亦未踐行復查程序，是上訴人對此部分贈與額逕行提起行政訟訴，程序尚有不合。二、轉存女婿葉慶輝士林農會帳戶金額二五、○○○、○○○元部分，上訴人主張因女婿家住中部，從開戶提領過程當可証明葉慶輝並無管領與處分該金錢之能力，僅為人頭戶等情，經查葉慶輝八十三年至八十五年之申報綜合所得稅戶籍均為台北市○○區○○街三十七巷十一號二樓，是上訴人訴稱葉慶輝住台中乙節，不足採據。又按動產之歸屬，原以占有為要件，上訴人既將系爭款項轉存葉慶輝名下帳戶，已生民法動產交付之效果，其物權歸屬帳戶持有人所有，又上訴人迄無就其主張提示具體事證以資佐證，所訴自非可採。三、至轉存陳天賜（上訴人之兄）三、五○○、○○○元，上訴人主張確為支付陳天賜為上訴人修築擋土牆之工程款等情，經查上訴人於復查時主張系爭款項是為償還陳天賜為上
訴人代墊修築擋土牆之工程款，惟未提示陳天賜代墊之事證供核，現又主張是陳君為其修築之工程款，前後說詞不一，自難採據。上訴人既將系爭款項轉存陳天賜名下帳戶，即由陳天賜占有，原核依首揭規定，核定為贈與，並無不合。四、對於原判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第二百四十二條定有明文。依同法第二百四十三條第一項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令。而判決有同法條第二項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人提起上訴，以一審判決有違背法令為理由時，始得提起上訴。五、原審判決並無違背法令。上訴人主張：（一）領取台北市政府天母運動場公共設施保留地徵收補償費新台幣（下同）九三、○三六、○三二元，嗣後轉存女婿葉慶輝於士林區農會開立之帳戶二五、○○○、○○○元，係屬分散所得借戶存款，（二）轉存其兄陳天賜三、五○○、○○○元，係為支付陳君為上訴人修築擋土牆之工程款，（三）原自行申報贈與子女謝麗華等五人計五、○○○、○○○元，依都市計畫法第五十條之一規定，應免徵贈與稅等情。本件經被上訴人依轉帳資料及受贈人占有該動產之事實，核定上訴人贈與其女婿二五、○○○、○○○元及其兄三、五○○、○○○元，且上訴人迄無就其主張提示具體事證以資佐證；另上訴人主張贈與其子女之部分免徵贈與稅乙節，查未踐行復查程序而逕提行政訴訟，程序尚有未合。上訴人於原審法院主張前述各節，業經原審法院，逐一詳為審酌，予以論駁在案，並無判決適用法規不當或判決不備理由之情形，上訴人仍執前詞爭執，僅為上訴人法律見解之歧異，要難符合上訴之理由。本件上訴顯無理由，請求准予駁回上訴等語，資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：『一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」分別為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項及第四條第二項所明定。又「公共設施保留地因依本法第四十九條第一項徵收取得之加成補償，免徵所得稅；因繼承或因配偶、直系血親間之贈與而移轉者，免徵遺產稅或贈與稅。」都市計畫法第五十條之一亦有明定二、本件原告（即上訴人，下同）民國八十年間領取土地徵收補償費，於八十五年一月十二日向被告（即被上訴人，下同）補報贈與，經被告查得原告有漏報贈與情事，除已確定部分外，被告就原告贈與女婿葉慶輝二五、○○○、○○○元及其兄陳天賜三、五○○、○○○元部分，核課贈與稅並按所漏稅額處一倍罰鍰，經核並無不合。原告起訴主張如事實欄所載。本件所需審究之爭點為（一）原告將所領取之土地徵收補償費贈與子女部分是否應適用都市計畫法第五十條之一規定免徵贈與稅？（二）原告轉存女婿葉慶輝、其兄陳天賜帳戶之現金，其法律關係是否為贈與？經查：（一）按都市計畫法第五十條之一後段規定為「公共設施保留地因依本法第四十九條第一項徵收取得之加成補償，．．因繼承或因配偶、直系血親間之贈與而移轉者，免徵遺產稅或贈與稅。」，本件贈與配偶謝阿滿二、○○○、○○○元部分，被告於重為復查決定時，已依修正後遺產及贈與稅法第二十條第二項規定，免徵贈與稅。至對贈與子女部分，經查，係原告自行補報贈與額，原告前亦未對被告此部分核定表示不服申請復查及提起訴願，原處分已告確定，是原告對此部分贈與額逕行提起行政訴訟，程序自有不合。且就實體而論，都市計畫法第五十條之一後段上開規定，應以繼承或配偶、直系血親間之贈與而移轉時尚為公共設施保留地者，始有
適用，本件贈與補償費係由公共設施保留地轉變而來，即贈與子女之標的已非公共設施保留地，自無免徵贈與稅之餘地，原告此部分主張亦無理由。（二）轉存女婿葉慶輝士林農會帳戶金額二五、○○○、○○○元部分：查原告雖稱因女婿家住中部，從開戶提領過程可證明葉慶輝並無管領與處分該金錢之能力，僅為人頭戶云云。經查葉慶輝八十年至八十四年綜合所得稅申報書所載戶籍及通訊處均為台北市○○區○○街三十七巷十一號二樓，有其申報書影本附卷可參，而原告贈與及續存之日期在八十年至八十二年間，是原告所稱葉慶輝家住台中，無管領與處分該金錢之能力云云，不足採信。又按動產所有權之歸屬，原以占有為要件，存款以何人之名義存入，其物權即為該存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂，行政法院（現改制為最高行政法院）著有六十二年判字第一二七號判例可參。本件原告既將系爭存款轉存葉慶輝及陳天賜二人名下帳戶，揆諸該判例說明，其物權即為該存款人所有，原告指仍為其所有一節，於法無據。至所稱該存款簿、存單、領款印章等均由原告自行保管、填寫領款云云，雖舉證人葉慶輝到庭證述其為人頭戶，領款條非其所寫等語；惟查，原告訴訟代理人於準備程序中陳稱原告不太會寫字，領款條係銀行小姐所寫，與原告於理由狀內所稱取款憑條為其自寫不符，無法證明確為原告領款；而葉慶輝係為當事人之一，其證言亦顯屬迴護之詞，無可採信。另原告前於復查程序中主張其中五、○○○、○○○元於八十一年四月八日回存原告帳戶部分，原告自承無證據證明；另三、五○○、○○○元於八十年九月八日到期償還原告質押借款部分，經查，依原處分卷內所附士林區農會傳票所載，係償還葉慶輝之一般放款，與原告無涉；至其餘所稱購買金條等物品，既無法證明係以系爭款所購，亦無證據證明與原告有關，均不能證明有回存原告情事，原告主張均無可採。（三）轉存陳天賜三、五○○、○○○元部分：經查原告於復查時主張系爭款項是為償還陳君為原告代墊修築擋土牆之工程款，本件起訴後又主張是陳君為其修築之工程款，先後主張已有不同，難以採信。雖原告另舉證人里長郭國億為證，惟查證人到庭證稱略以「陳天賜不肯做擋土牆，他們兄弟來找我協調，後來擋土牆係由陳天賜所作，約八十一、二年間作，作了多少錢，請誰作，均不了解，只是聽別人講的，並未看到付款」等語，是證人對系爭款是否為清償該擋土牆之施工款一事並不明瞭，不能為原告有利之證明；原告復表示無庸傳訊陳天賜，則原告既未能證明系爭款係為清償債務，被告予以認定為贈與，並無違誤。三、從而，被告將上開二五、○○○、○○○元及三、五○○、○○○元核定為原告對他人之贈與，連同已確定部分，重核復查決定核定贈與總額為三八、○八三、七○○元，淨額為三七、六三三、七○○元，漏稅額為一二、七一三、七五○元，另依遺產及贈與稅法第四十四條處漏稅額一倍之罰鍰，均無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨為無理由，應予駁回。』為由，判決駁回上訴人在原審之訴。經查：（一）、上訴人固提出證人郭國億於八十八年四月十九日所出具之證明書記載：「茲證明本里里民乙○○確實於民國八十年間支付新台幣參百伍拾萬予以陳天賜代為發包座落於台北市○○區○○段二小段一九○地號之擋土牆（詳如照片所示）之工程。」，惟證人乙○○於原審具結後證稱：「．．．做了多少錢，請誰做，我不了解，我只是聽別人講的。」，證人乙○○所出具之證明書所記載之事實誠難認為真正，證人乙○○之證詞亦不足證明上訴人所主張其轉存其兄陳天賜三、五○○、○○○元，係支付陳天賜為上訴人修築擋土牆工程款之有利
於上訴人之事實為真正。（二）、證人葉慶輝雖於八十六年二月一日出具切結書稱：其於士林區農會天母分部之帳號係上訴人以其名義信託開戶，並由上訴人保管其印章及存摺，其從未使用及領取該帳戶之任何款項（包括利息及定期存單）等語。但由附於原處分卷之士林區農會轉帳支出傳票、轉帳收入傳票記載所示，確有用以償還證人葉慶輝之借款三百五十萬元之事實，則上訴人主張其僅借用證人葉慶輝之帳戶證人葉慶輝並無管領及處分該帳戶存款之能力等語，及證人葉慶輝之證詞，均尚難認與事實相符，自不得採為有利於上訴人之證據。至上訴人所提出之照片、取款憑條影本等，亦尚不足以否定前揭贈與事實。又取款憑條究由何人書寫或代為書寫均不影響取款之事實，並無送請鑑定之必要，併此敍明。（三）、上訴人主張依都市計畫法第五十條之一規定，公共設施保留地因都市計畫法第四十九條之規定而為徵收時，加成補償免徵所得稅，因繼承或贈與配偶、直系血親間而移轉免徵遺產稅或贈與稅，因此上訴人轉存上訴人配偶與子女部分依法應免徵贈與稅等語。惟都市計畫法第五十條之一前段係規定公共設施保留地因徵收取得之加成補償費，僅免徵所得稅，並非免徵遺產稅及贈與稅；而後段規定以繼承或配偶、直系血親間之贈與而移轉時，尚為公共設施保留地者，始有其適用，本件之款項係由補償費而來，不符免徵贈與稅之規定。（四）、綜上所述，原判決並無所謂判決不適用法規或適用不當之情形；上訴人以前揭上訴意旨，主張原判決有違背法令之情形，核屬法律上見解之歧異；從而原判決駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 八 月 八 日 最 高 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 葉 振 權
法 官 鍾 耀 光
法 官 鄭 淑 貞
法 官 吳 錦 龍
法 官 劉 鑫 楨
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 盛 信中 華 民 國 九十一 年 八 月 九 日