營業稅
臺北高等行政法院(行政),訴更一字,98年度,105號
TPBA,98,訴更一,105,20091225,1

臺北高等行政法院判決
　　　　　　　　　　　　　　　　　 98年度訴更一字第105號
　　　　　　　　　　　　　　　　　　98年12月10日辯論終結
原　　　告　大朋建設股份有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
訴訟代理人　謝煥枝　會計師
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　乙○○（局長）住同上
訴訟代理人　丁○（兼送達代收人
　　　　　　丙○○
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國95年9 月28
日台財訴字第09500422560 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判
決後，經最高行政法院廢棄發回，本院更為判決如下：
主 文
訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
訴訟費用及發回前訴訟費用，均用由被告負擔。 事實及理由
一、事實概要：
被告以原告於民國（下同）91年1 月至6 月間銷售「台北萬 歲」房屋，短漏開統一發票並漏報銷售額計新臺幣（下同） 22,550 ,857 元（不含稅），案經被告查獲，審理違章成立 ，核定補徵營業稅1,127,543 元，並按所漏稅額1,121,914 元（減除原告違章行為發生日至查獲日止得扣減最低累積留 抵稅額5, 629元，1,127,543 元－5,629 元＝1,121,914 元 ，嗣經原告於91年9 月3 日補報繳）處3 倍之罰鍰計 3,365,700 元。原告不服，申請復查，未獲變更，經提起訴 願遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。經本院以95年度訴字第 4105號判決：「原告之訴駁回」，原告不服，乃向最高行政 法院提起上訴，經最高行政法院98年度判字第787 號判決將 原判決廢棄，發回本院審理。
二、原告訴稱：
⑴「稱信託者，謂委託人將財產權移轉或為其他處分，使受託 人依信託本旨，為受益人之利益或為特定之目的，管理或處 分信託財產之關係。」、「以應登記或註冊之財產權為信託 者，非經信託登記，不得對抗第三人。..」、「受託人應自 己處理信託事務。但信託行為另有訂定或有不得已之事由者 ，得使第三人代為處理。」及「法律行為，違反強制或禁止 之規定者，無效。但其規定並不以之為無效者，不在此限。 」信託法第1 條、第4 條第1 項、第25條及民法第71條分別 定有明文。再者，「說明二、按信託法第1 條規定：稱信託



者，謂委託人將財產權移轉或為其他處分，使受託人依信託 本旨，為受益人之利益或為特定之目的，管理或處分信託財 產之關係。準此，信託關係之成立，除須有信託財產之移轉 或其他處分外，尚須受託人因此取得信託財產之管理或處分 權限；倘受託人對於信託財產並無管理或處分之權限而屬於 消極信託者，因消極信託之受託人僅為信託財產之形式所有 人，似不符合信託法第1 條所規定受託人依信託本旨管理或 處分信託財產之要件，從而應非屬我國信託法上所稱之信託 ，合先敘明。三、受託人未被賦予裁量權，無須為判斷，僅 須依信託條款訂定，或依他人之指示管理或處分信託財產之 信託，稱為事務信託，或稱指示信託。事務信託或指示信託 之受託人對信託財產仍具有管理權，與前開所述委託人未將 信託財產之管理或處分權授予受託人，或受託人對於信託財 產完全不負管理或處分義務之消極信託，並不相同。四、綜 上所述，本件信託契約條款既已約定受託人於經受益人或委 託人之同意後，得對於信託財產為出租、出售或設定負擔， 參酌上開說明，似屬事務委託（指示委託）類型，仍得成立 信託關係。」為法務部92年10月6 日法律字第0920038921 號函釋在卷。又「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨 物，均應本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」、「 營業稅之納稅義務人如下：一、銷售貨物或勞務之營業人。 ..」分別為加值型及非加值型營業稅法第1 、2 條所規定。 另「受託人依信託本旨管理或處分信託財產，如有銷售貨物 或勞務應依法辦理營業登記或設立稅籍，其銷售額除符合加 值型及非加值型營業稅法第8 條之1 規定，免徵營業稅外， 應由受託人依法開立統一發票及報繳營業稅。至於受託人依 信託本旨，將管理或處分信託財產之收益交付受益人，核非 屬受益人銷售貨物或勞務之代價，受益人免開立統一發票並 免課徵營業稅。」為財政部92年2 月26日台財稅字第092045 1148號令所闡明。
⑵原告與合眾建築經理股份有限公司（下稱合眾公司）簽立之 「建築經理業務委任契約書」及「建築改良物信託契約書」 ，為信託法第1 、2 條所稱之信託契約：
①系爭漏報銷售額之「台北萬歲」工地，係採合建分售之興 建型態，其建主為春輝營造股份有限公司（下稱春輝公司 ）占85% ，原告占15% ；地主為春輝公司占35% ，甲○○ 占65% 。以上原告、春輝公司、甲○○均為本件信託關係 之委託人及受益人，合眾公司則為受託人。而信託視受託 人是否應負作為義務，可分類如下：積極信託（裁量信託 、事務信託）、消極信託。本件屬事務信託（或稱指示信



託），依據法務部92年10月6 日法律字第0920038921 號 函釋仍得成立信託關係，系爭房屋之信託，符合信託法所 認定之信託，受託人合眾公司銷售信託財產應開立發票。 綜觀信託法第1 條規定及立法定義，其重點有2 項成立要 素，其一為「信託財產之移轉」，其二為「信託財產之管 理或處分」。所謂信託財產的移轉，即信託的第一要素， 乃是委託人將財產權移轉或為其他處分給受託人。本件委 託人（原告與春輝公司）將信託財產（系爭房屋），於90 年11月15日申請辦理信託登記，同年12月11日已完成信託 財產（建物）之所有權移轉及信託登記，使受託人成為信 託財產之權利人，符合信託法之規定。而信託財產之管理 處分，即信託的第二要素，乃是受託人依信託本旨管理或 處分信託財產。本件受託人負有管理或處分信託財產之事 證如下：
1.本件信託目的為產權託管清理處分；信託財產之管理或 處分方法為出售、出租、抵押權設定。又依信託條款其 他約定事項，未盡事宜參照建築經理業務委任契約書及 其補充協議書。信託管理之內容為：㈠訂定本件之工作 進度。㈡辦理本件之後續財務控管及融資。㈢丁方應依 營建工程合約及工程進度確實審查乙方之請款。㈣依甲 、乙、丙三方協議分配房屋產權事宜。㈤本件之土地登 記專業代理人以丁方指定或經丁方同意。
2.再據90年12月18日委託人所立授權切結書第2 、3 款所 載，「受託人與亞東保全股份有限公司簽訂安全警衛服 務合約書，於信託期間工地現場聘請保全人員進駐，保 全費用由信託專戶支付，每月新台幣56,000元整。」、 「受託人本善盡受託人責任與義務切實執行，..。」由 此可證受託人有管理信託財產之權限。
3.依建築經理業務委任契約書第18條未盡事宜及90年4 月 4 日會議定案之附件所載，受託人對信託財產出售之承 銷方式及承銷價格均有處分權限，即受託人被賦予裁量 決定權。為信託財產之出售，受託人與大塊實業有限公 司（銷售公司）所簽訂之廣告銷售合約觀之，受託人有 全權執行出售信託財產之權限。信託財產出售之「簽約 、房地總價決定、收款、代辦貸款、交屋、產權過戶、 違約處理、訴訟、保證事項..。」均為受託人之執行權 責。
4.受託人為信託財產之管理處分，依約定向委託人收取報 酬，所開立發票，亦證明受託人確有管理處分信託財產 收取價金之事實。




5.事務信託仍得成立信託關係。據法務部92年10月6 日法 律字第0920038921號函釋，事務信託之受託人，僅需單 純依信託條款或約定履行其職務之信託，為信託法上之 信託。專家學者及實務界亦持相同法律見解。縱使本件 受託人管理或處分信託財產，或有部分未被賦予裁量權 ，惟本件信託契約條款既已約定受託人經受益人或委託 人之同意後，得對於信託財產為出租、出售、抵押權設 定，參酌上開說明，係屬事務委託類型，仍得成立信託 關係。綜上所述及證物，受託人已有管理或處分信託財 產之權限與事證。本件屬信託法上之信託，依財政部92 年2 月26日台財稅字第0920451148號函釋，受託人銷售 系爭房屋，應開立發票。
②原告等人與合眾公司間有信託關係存在，洵堪認定。..被 告徒以上述委任契約書第5 條：..認本件僅係建築執照所 載起造人名義作為信託標的交付信託，並非信託法所認定 之信託云云，容有率斷，尚無可採（前審判決第17至18頁 參照）。
③依合眾公司與原告90年3 月12日簽立之「建築經理業務委 任契約書」各項約款記載及90年11月15日「建築改良物信 託契約書」約定內容，原告與合眾公司間就系爭房屋（信 託財產）買賣，已有訂立信託契約，委託合眾公司以受託 人身分，經委託人同意後處分信託財產（即指示信託）之 意思表示及處分信託財產之事證：
1.該委任契約書約款第18條：..託管之上開房地其銷售底 價以如附件之銷售表所列之價格，如低於百分之5 之內 ，無需取得甲、乙、丙方之同意，如低於底價百分之5 應知會甲、乙、丙方，並經乙、丙方同意後，始得再行 銷售..；信託契約書17欄信託條款4.信託期間貳年，自 民國90年3 月12日至92年3 月11日止..6.信託財產之管 理或處分方法：出售、出租或抵押設定..。故合眾公司 與原告間有訂立信託契約之意思存在，且信託關係範疇 應包含系爭房屋之銷售。
2.該委任契約書約款第6 條第2 款明定合眾公司之處理事 項，包括「辦理本案之後續財務控管及融資」，而依社 會大眾所熟知之日常經驗法則，興建不動產之融資通常 都是在買主確定後，由買主與銀行簽立貸款契約，經對 保、產權過戶、設定抵押後，銀行則撥款予建商，使建 商取得資金供後續使用，則在上開經驗法則基礎下，後 續之出售房地事項在合眾公司之受託事項範圍內，且與 信託契約書之信託條款相符。




3.該委任契約書約款第7 條明定，原告及其他委託人「同 意售屋收入存入合眾公司之專戶內」，可證出面為房地 之出售者應為合眾公司，因為若是原告與其他委託人自 行出售房地者，則約定內容應為「其等有義務將取得之 款項存入合眾公司專戶內」，或無需特別約定。 4.該委任契約書約款第8 條明定造具帳簿、作成財產目錄 、定期編製財產收支計算表送交委託人、請求受託人說 明託管事務處理情形、及閱覽抄錄影印憑證，核與信託 法第31、32條規定相同，且遣詞用句與該等條文雷同， 亦可推知委任契約書立約時，即有以信託方式管理處分 信託財產之本意。
5.又委任契約書約款第11條明定，合眾公司有義務將房地 移轉登記予包括原告在內之地主、建商所指定之第三人 。此項約款若與同契約約款第18條「明定合眾公司對銷 售託管房地價格享有一定程度之決定權」之約定內容， 及建築改良物信託契約書第⒄欄位信託條款第6 項「信 託財產之管理或處分方法：出售、..。」合併觀之，前 開房屋之銷售是在合眾公司受託事項範圍內，法理事證 俱備，已無爭議，且與首揭信託法之指示信託無違。 ④關於原告與受託人間之信託關係是否信託法上之信託，被 告函請法務部釋明意見，經法務部95年5 月9 日以法律決 字第0950014685號書函函復被告，就該函內容觀之，被告 函請法務部表示意見時，僅提出下列文據：建築經理委任 契約書、授權切結書、說明書。下列重要文據並未提出法 務部審酌：1.信託法第4 條規定，信託登記之建築改良物 （信託財產）契約書。2.受託人與售屋公司（大塊實業公 司）簽訂之廣告銷售合約書。3.信託財產登記為受託人之 建物權狀資料。4.受託人銷售房、地（信託財產）之買賣 合約書。5.受託人管理處分信託財產收取酬金開立之發票 。既然影響法律意見判斷之重要文據，未經審酌，所出具 之意見書函，自欠平允周全。
⑤再就受託人取得信託財產的方式而言，其由委託人就自己 所有的財產為移轉者有之；其由委託人使第三人將財產移 轉與受託人者有之；其由受託人原始取得信託財產者有之 ，均無礙於信託的成立（參照最高法院88年度台上字第24 7 號民事判決）。系爭房屋係90年5 月22日起造人名義變 更為受託人合眾公司，同年10月3 日取得使用執照，11月 15日委託人及受託人申辦房屋信託登記，12月11日房屋信 託登記完成，在信託房屋未辦峻保存登記（12月11日）前 ，信託關係尚未成立。而若僅以建照執造所載起造人名義



作為信託標的交付信託，則系爭房屋未辦竣保存登記，自 難謂系爭房屋為受託人所有，參照法務部92年10月8 日法 律字第0920038195號函釋，未將財產權移轉於受託人，信 託仍未成立。起造人名義並非財產權，自非信託法第1 條 得為移轉或為其他處分之財產權。原告交付信託之標的， 係信託法第4 條第1 項以應登記之財產權，即台北萬歲工 地之房屋為信託標的。被告稱系爭房屋所有權係以變更起 造人名義方式，再信託登記在受託人（合眾公司）名下， 並非由委託人（原告）依民法第758 條規定移轉登記合眾 公司而取得該建物所有權云云，乃有誤解。
⑥至系爭信託財產之起造人名義，已變更為受託人合眾公司 ，何以90年11月15日又再辦理建築改良物信託登記： 起造人名義並非財產權，自非信託法第1 條得為移轉或為 其他處分之財產權。為符合信託規定，須俟建物取得使用 執照（本件為90年10月3 日），辦理信託登記後，始得謂 受託人為該信託房屋之所有權人。依信託法第4 條第1 項 規定，本件信託財產之登記辦理機關為地政機關（臺北縣 政府三重地政事務所），起造人名義變更登記之辦理機關 為工務機關（臺北縣政府工務局），二者不同。再者起造 人名義變更之原因多端（如買賣、贈與、信託、繼承、判 決..），且起造人名義變更時，建物尚未完成，門牌號碼 亦未編列，信託財產尚未存在，故財產權為建物之信託， 必須建物興建完竣，取得使照後向地政機關辦理信託登記 ，方符信託法第4 條（公示原則）之規定。又系爭信託財 產起造人名義雖變更為合眾公司，若90年11月15日未向地 政機關辦理信託登記，則產權登記之所有權人仍為合眾公 司，但不登（註）記系爭房屋為信託財產，故本件90年11 月25日向地政機關辦理建築改良物信託登記，為信託法第 4 條第1 項之規定。
⑦系爭土地信託並非本件爭執所在，爭點應在建築物信託登 記契約書，因為土地不扣營業稅，建物才有應稅問題。 ⑶合眾公司可居於出賣人與購屋者簽立買賣契約，唯有如此， 方能符合我國現行信託法制所採之「顯名信託原則」： ①原告與合眾公司間有信託關係存在，經前審所判斷認定， 最高行政法院對前審之法律判斷並未廢棄，是以本件信託 關係之存在，自應受其法律上判斷之拘束。
②此外前審判決又在假設信託法律關係存在之情況下，仍認 定「本案中合眾公司與購買房屋顧客之間訂立買賣契約， 係基於『隱名代理』之法律關係，該買賣契約之出賣人為 原告」。然而前審判決若要為此等認定，首先必須排除「



原告與合眾公司間成立信託契約，並依信託法律關係處理 外部法律關係（指買賣契約之締結）」之可能性，因為以 上二種事實，在邏輯上是互斥的。但原判決對上開「事實 存在可能性」之排除，其理由論述亦與論理法則有違，說 明如下：
1.我國現行信託法制係採「顯名信託」原則（參照信託法 第4 條、18條），換言之，依信託法律關係將信託財產 移轉予受託人時，其信託原因關係即在表彰不動產權利 移轉之登記公文書上予以揭露。因此一旦採取信託人與 受託人訂立信託契約，並已信託財產之物權移轉，信託 法律關係即不再是單純之內部法律關係，同時也生外部 效力，因此前審法院前開事實推論即有違誤。
2.信託法第1 條規定：「稱信託者，謂委託人將財產權移 轉或為其他處分，使受託人依信託本旨，為受益人之利 益或為特定之目的，管理或處分信託財產之關係。」， 是以，如委託人依信託契約，將信託物之所有權登記為 受託人所有後，該信託物之法律上所有人即為受託人， 而非委託人或受益人（最高法院84年8 月11日84年度台 上字第2038號判決意旨參照），準此，信託財產土地之 土地使用同意書無須經委託人或受益人同意；至委託人 與受益人倘因受託人管理不當致信託財產發生損害或受 託人違反信託本旨處分信託財產時，自得向受託人請求 損害賠償（信託法第23條規定參照），法務部93年7 月 9 日法律決字第0930027063號已有明釋。本件為信託法 之指示信託，信託契約條款既已約定受託人於經委託人 之同意後，得對於該財產為出售。
⑷「隱名代理之合法成立要件，以承買客戶明知締約當事人為 原告為必要」，本件不符隱名代理之要件。前審法院認定原 告與合眾公司間有信託關係存在，卻又認定合眾公司處分系 爭信託房地時，係以原告等委託人之代理人名義（隱名代理 ）出售乙節，顯有違誤：
①我國民事實證法上針對代理制度，明顯採取顯名原則（民 法第103 條參照），且採取此項顯名原則之主要理由則係 在於保護交易相對人，使相對人認識其究竟與何人為法律 行為。而「隱名代理」則是從司法實務上發展出來之法律 行為類型，其重要特徵即是代理人未表明「代理本人」之 意思，與現行實證法之規範本旨顯有衝突。
②隱名代理所以在實務上被例外承認其有代理效力（即指契 約在本人與相對人間，而不在代理人與相對人間），主要 是因為當事人「明知」其事。唯本件系爭房屋之買受人（



客戶），無法明知原告為房屋買賣契約之當事人（即賣方 ），理由：
1.原告與合眾公司間信託範疇包含系爭房地之出售，又依 上開信託法第1 條之規定，受託人（即合眾公司）自應 保有系爭房地之管理處分權，其對外處分系爭房地係立 於出售人之地位而非以代理人之地位，此從原告所提買 賣合約書，合眾公司簽署於出賣人欄及清楚署名係「信 託登記所有權人」名義，即可清楚知悉合眾公司係基於 受託人之地位來出售系爭房地，而非以代理人之名義為 之。
2.買賣行為之當事人一為買方、一為賣方，此為國人所共 識之經驗法則，本件買賣契約書第1 頁，立買賣契約書 人買方載明為許貴美，另載於相對應欄之合眾公司，雖 未載明為賣方，依推定必為賣方，始符合買賣契約需有 買、賣雙方當事人始能成立之要件；買賣契約書第8 頁 ，簽名用印欄亦同。準此，本件系爭房屋買賣之當事人 為客戶（買方）及合眾公司（賣方），購屋者無法明知 原告為當事人（即賣方），此有事證：㈠系爭案件之檢 舉人，亦為房屋之買受人，91年7 月檢舉合眾公司售屋 漏開發票，即可證明合眾公司立於「出售人」與相對人 （客戶）間，而非「代理人」與相對人間買賣系爭（信 託）財產。㈡再者，買賣合約書相對人許貴美，於96年 6 月5 日證稱：「..在我印象中，我只知道春輝、合眾 ，我對大朋沒有印象，..。我以為合眾是建築公司（春 輝公司為營造廠，配合交屋）。」，是以，買賣合約書 買受人，對於系爭房地之出賣人均認定係受託人合眾公 司而非原告
3.況依合眾公司與購屋客戶所簽立之房地買賣契約書所載 ，合眾公司承擔一切之履約義務，難謂其僅以代理之意 思，而無意承擔買賣契約所生之義務。
4.原告簽立之授權切結書，其授權行為符合信託法之指示 信託，同意合眾公司對於信託財產出售，先予敘明。再 者，授權切結書所載：『茲授權「信託登記」所有人（ 並非代理人）：合眾建經公司....授權丁方（合眾公司 ）與大塊實業有限公司以「產權信託登記所有人」（非 代理人）訂立廣告銷售合約..於「信託期間」工地現場 聘請保全人員進駐..以上授權事項，丁方本善盡「受託 人」（非代理人）責任與義務切實執行..』。而一般購 屋者購買之房屋，若為成屋，均會要求核閱權狀，以確 定房屋所有權人。系爭房屋銷售時，為建峻已產權登記



之成屋，權狀所有權人為合眾公司，且註記為信託財產 就上說明，購屋者就授權切結書及建物所有權狀所載， 在上開經驗法則基礎下，均會認定合眾公司為系爭房屋 之賣方，無法推知原告為房屋買賣之出賣人，如此，亦 符合受託人管理「處分」信託財產之行為。
⑸受託人管理或處分信託財產如有銷售貨物或勞務，有關開立 發票及報繳營業稅，就稅務法令規定：
①除了營業稅法第1 條、第2 條分別定有明文，受託人管理 或處分信託財產而有銷售貨物或勞務者，應由受託人依法 開立統一發票及報繳營業稅，此有財政部92年2 月26日台 財稅字第0920451148號及92年5 月13日台財稅字第092045 2017號函所明釋。在92年6 月30日前，以原委託人直接開 立發票予承買人，並由承買人依法實施進銷項稅額扣抵， 應如何從寬處理，依據財政部92年5 月13日台財稅字第09 20452017號函釋，處理方式為：委託人（即原告）已辦理 銷項稅額申報，委託人應逕向所在地主管機關申請更正並 辦理退稅，再由委託人所在地主管機關通報承買人所在地 主管機關，請承買人取具受託人應依規定開立予承買人統 一發票辦理更正結案。承買人均為個人，取具二聯式統一 發票並未辦理進項稅額扣抵申報，故無應予更正事項。至 於92年7 月1 日起，如有委託人直接開立統一發票與買受 人者，應由受託人開立統一發票交付買受人者外，應依法 處罰。退萬步言，「本件縱有應由委託人開立而未開立發 票之情事，因其交易行為在92年6 月30日以前，依上揭函 釋，應從寬免罰」。而本件即為受託人依信託本旨管理或 處分信託財產，其銷售貨物（信託財產）應由受託人依法 開立統一發票及報營業稅，且依財政部92年5 月13日台財 稅字第0920452017號函釋，在92年6 月30日前以原委託人 直接開立發票予承買人除申請更正外並無罰鍰，原核定由 委託人開立發票報繳營業稅並處罰鍰，核有違背法令之違 法處分。
②受託人（合眾公司）93年8 月19日致被告之說明書：「本 案有關代理簽訂房屋銷售合約係依雙方信託意旨辦理，本 公司僅為產權登記之信託人，並未包括興建後之銷售業務 在內之信託，僅提供有關資金控管及為確保債權擔任信託 登記所有人，至有關興建及銷售交易事項，則全由委託人 自行處理，發票之開立亦應由委託人自行負責，請核准依 實際交易情形認定，以符規定。」，純屬避稅之臨訟辯詞 ：
1.本件信託條款所載信託目的：產權託管、清理處分。信



託財產之管理或處分方法：出售、出租或抵押設定。信 託關係並未包含房屋之興建。信託成立日90年12月11日 （法務部92年10月8 日法律字第0920038195號函釋參照 ）信託財產（建物部分）已興建完峻，併此陳明。 2.信託財產之銷售，檢驗下列事證，顯然受託人已有處分 信託財產之權限與事實，即90年3 月12日建築經理業務 委任契約書第18條之契約約定、90年4 月4 日會議定議 之附約所載..四、承銷方式。五、承銷價格等約定、90 年11月25日受託人與大塊實業有限公司簽訂之廣告銷售 合約書第5 至8 、10至18條約定及90年12 月18 日委託 人與受託人間所訂立之授權切結書第2 、3 款所載、受 託人與信託財產買受人所簽訂之「土地建物不動產買賣 契約書」㈠立買賣契約書人㈡契約書第1至13 條等約定 。
3.至於授權切結書約定受託人銷售信託財產由原委託人開 立發票交與承買客戶乙節，除與營業稅法第1 、2 條規 定及財政部92年2 月26日台財稅字第0920451148 號 及 92年5 月13日台財稅字第0920452017號函相違背外，且 此依私契約轉移公法上之納稅義務，自為公法所禁止， 依民法第71條規定，及「納稅義務人為法律強制規定， 其應負納稅義務之人，不容私人任意約定（參改制前行 政法院71年度判字第982 號判決）」，故該約定，於法 無效。
③原告及春輝公司係因受託人合眾公司91年8 月23日（91） 合眾建營字第122 號函，要求委託人繳納營業稅，委託人 相信受託人係信託業者，具有經驗及信託專業知識，故原 告及春輝公司均依指示開立發票。信託相關之營業法條文 ，係90年6 月13日修正（增訂）公布，一般委託人或受託 人不甚明瞭信託財產之銷售，應由何人開立發票，有委託 人開立，亦有受託人開立。為此財政部92年5 月13日台財 稅字第0920452017號函釋「..92年4 月30日前，大部分業 者皆以原委託人直接開立發票予承買人，並由承買人依法 實施進銷項稅額扣抵，應如何從寬處理？及財政部函釋處 理意見」，即可證明當時信託當事人誤認信託關係中受託 人銷售信託財產，應由委託人開立發票；且由受託人處理 信託財產所支出之稅捐，其最終負擔者仍為委託人（信託 法第39條參照），故原告與春輝公司認為該筆營業稅縱由 委託人繳納，並不影響委託人（亦為受益人）之利益，故 原告及春輝公司乃予繳納系爭營業稅。
⑹訴願決定駁回理由，認事用法，多有違誤：




①就受託人取得信託財產之方式而言，其由委託人就自己所 有財產為移轉者有之；其由委託人使第三人將財產移轉與 受託人者有之；其由受託人原始取得信託財產者有之，均 無礙於信託之成立。本件信託關係之受託人（合眾公司） 其取得之信託財產（系爭房屋），係取自委託人（即原告 ），且其移轉登記至受託人（即合眾公司）。建築經理業 務委任契約書，立契約書人已載明原告為委託人（丙方） ，合眾公司為受託人（丁方），並無不符。
②授權切結書及說明書之當事人（立授權人）「合眾公司（ 丁方）」為信託登記所有人。建築經理業務委任契約書（ 與授權切結書，其受託人為合眾建築經理公司（丁方）； 委託人為原告（丙方）。信託法第4 條（公示原則）之信 託財產（登記）契約書，委託人為原告，受託人為合眾建 築經理公司。以上三者之委、受託人皆為相同，並無未臻 相同之情事。
③本件信託目的為產權託管、清理處分，其處分自當包含銷 售；又信託財產之管理或處分方法為出售、出租、抵押設 定。就信託財產之信託契約書已清楚明確包含信託目的及 信託財產之管理處分已含「銷售信託財產」。且本件並無 財政部92年11月28日台財稅字第0920457220號函之適用： 1.若僅以建照執造所載起造人名義作為信託標的交付信託 ，則系爭房屋未辦竣保存登記，自難謂系爭房屋為受託 人所有，參照法務部92年10月8 日法律字第0920038195 號函釋，未將財產權移轉於受託人，信託仍未成立，僅 先陳明。起造人名義並非財產權，自非信託法第1 條得 為移轉或為其他處分之財產權。
2.原告交付信託之標的，係信託法第4 條第1 項，以應登 記之財產權，即台北萬歲工地之房屋為信託標的，此有 建築改良物信託契約書、建物所有權狀及異動索引為憑 ，並非以建築執照所載起造人名義為信託之標的交付信 託。且本件受託人對信託財產有管理或處分權。 3.財政部92年11月28日台財稅字第0920457220號解釋函令 之實際案例，係某開發股份有限公司（甲方）為投資興 建大樓，向某國際租賃股份有限公司（乙方）貸款，乙 方為擔保貸款債權並避免第三人於工程進行中之各項強 制執行程序而由甲方將該大樓建築執照所載起造人名義 登記予乙方名下（即交付信託），但信託契約書明定甲 方仍為該建地相關債權債務之主體，並保有該建地之營 建、銷售等管理及處分之權利，即甲方僅將興建大樓建 築執照所載起造人名義登記予乙方名下，而未將大樓之



所有權（財產權）移轉乙方，且乙方對信託財產並無管 理處分權。故本件案情與解釋函令之案例迥然不同，不 得援引適用。
⑺本件系爭房屋之委託人及受益人均為春輝公司（銷售額之85 % ）及原告（銷售額之15% ），受託人為合眾公司，為共有 物信託財產之銷售行為。案情完全相同之春輝公司，銷售額 127,788,191 元，其營業稅主管機關審核結果，認為並無違 章事實，惟原告銷售額22,550,857元，被告認定有違章短漏 報銷售額並處罰鍰3,365,700 元，除與前揭事實與法令規定 不符，顯有違反行政程序法第6 條平等原則之虞。又被告對 本件有關系爭房屋銷售額占85% 之春輝公司96年5 月10日出 具承諾違章與允諾繳清罰鍰乙節，與事實有所不符。春輝公 司96年5 月10日所出具之說明書，第3 、4 段分別說明：「 依上開情形如依法確有罰鍰情事，本公司願按稅務違章案件 裁罰金額或倍數參考表之規定，先行繳納稅款並承認違章及 允諾繳納罰鍰。」、「上開聲明事項，本公司保留依法提起 行政救濟之各項權益。」，其出具說明書，係為獲取較低之 罰鍰倍數，但仍依法提起行政救濟，即有不服之意思表示。 ⑻退萬步言，縱若本件原告為上開營業稅之銷售人而負營業稅 之納稅義務，依稅捐稽徵法第48條之1 第1 項第2 款規定， 得免除漏稅違章責任：
①「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者 ，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員 進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任 者，並得免除其刑：一、本法第41條至第45條之處罰。二 、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為稅捐稽徵法第48條 之1 第1 項所明定。再者，「查本案檢舉人於78年2 月2 日向宜蘭縣稅捐稽徵處檢舉該轄××建材五金行經營建材 買賣，涉嫌違章漏稅，該處於是日下午查獲該行兩本未驗 印進銷帳冊，經核對後另發現高雄市××實業等8 家公司 77、78年間有漏開發票情事，而於78年4 月8 日通報高雄 市稅捐稽徵處。由於××實業等8 家公司漏開統一發票涉 嫌違章案，係檢舉案件之牽連案件，因此其調查基準日應 以宜蘭縣稅捐稽徵處查獲違章證物之日為準。」、「關於 貴組（編者註：法務部調查局北部地區機動工作組）查獲 涉嫌虛設行號案件所牽連之案件，尚未就具體個案正式函 請稽徵機關查核前，被牽連營業人自動補報並補繳所漏稅 款，得否適用稅捐稽徵法第48條之1 補稅免罰之規定乙案 ，復如說明。說明：二、營業人取具虛設行號開立之不實 統一發票作為進項憑證申報扣抵稅款，經查獲涉嫌短漏報



營業稅者，其調查基準日之認定，財政部已於80/08/16以 台財稅第801253598 號函規定，應以稽徵機關函查日為調 查基準日在案。三、至貴組於接獲檢舉偵辦虛設行號之案 件，對涉及下手營業人取得該虛設行號之不實統一發票， 作為進項憑證虛報進項稅額，貴組如已查獲並取得具體證 據，應以貴組查獲該具體違章證物之日為調查基準日，如 須移請稽徵機關查核始能確定營業人是否逃漏稅捐者，其 調查基準日，應依前項規定，以稽徵機關函查日為準。」 分別為財政部79年6 月5 日台財稅第000000000 號及財政 部賦稅署81年7 月22日台稅二發第810804531 號函釋在案 。又財政部80年8 月16日台財稅第801253598 號函釋，有 關稅捐稽徵法第48條之1 基準日之認定原則，營業稅短漏 報銷售額者，經辦人員應於簽收當日簽報並敘明涉嫌違章 情節與事項，發函通知營業人限期提供帳簿憑證等相關資 料接受調查，以確認涉嫌違章事實並以函查日（即發文日 ）為調查基準日。
②本件係由檢舉人於91年7 月18日向財政部臺灣省北區國稅 局提出檢舉合眾公司售屋漏開發票，該局91年7 月30日函 轉檢舉資料於臺北市稅捐稽徵處，經由松山分處91年8 月 13日函查該轄營業人合眾公司（被檢舉人），經被檢舉人