綜合所得稅
臺北高等行政法院(行政),簡上字,106年度,51號
TPBA,106,簡上,51,20170425,1

臺北高等行政法院判決
106年度簡上字第51號
上 訴 人　廖乾智
被 上訴 人　財政部北區國稅局
代　表　人　王綉忠（局長）
上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國106年1月25
日臺灣桃園地方法院105年度簡字第10號行政訴訟判決，提起上
訴，本院判決如下：
　　主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
　　理 由
一、事實概要：
上訴人未辦理民國100年度綜合所得稅結算申報，經被上訴 人查獲，核定綜合所得總額為新臺幣(下同)1,650,398元， 綜合所得淨額為798,398元，補徵應納稅額為43,224元，並 按所漏稅額43,224元，裁處0.4倍罰鍰17,289元。嗣上訴人 對於原處分關於罰鍰部分(下稱罰鍰處分)不服，申經復查及 提起訴願，均遭駁回，上訴人仍表不服，提起行政訴訟，經 臺灣桃園地方法院（下稱原審）105年度簡字第10號行政訴 訟判決駁回後，上訴人仍表不服，遂提起本件上訴。二、上訴人起訴主張略以：㈠上訴人於102年8月12日依規定補申 報100年度綜合所得稅並繳納稅款有案可稽，被上訴人未依 法調查即未完成應所踐行進行調查前之程序，即以寄發處分 書之日（102年8月6日）為調查基準日為理由，照補徵稅額 ，處3倍以下之罰鍰。檢視所得稅法第110條第2項規定，處 納稅人罰鍰須經稽徵機關調查之要件，按所持處分理由中略 以，由稽徵機關主動察覺即完成調查程序不准上訴人102年8 月12日補申報100年綜合所得稅案，罰鍰處分難謂適法。㈡ 被上訴人未能依據財政部103年9月25日台財稅字第10300596 890令釋辦理，於決定書理由四㈡是違章案件經有權機關主 動察覺或查獲者，即無該免罰之適用。被上訴人所為僅屬於 稅捐稽徵機關內部審查作業之範疇，且未見被上訴人有對上 訴人具體查核範圍函查、調卷、調閱相關資料等書面紀錄。 被上訴人對於上訴人申報100年度綜合所得稅乙案既以北區 國稅板橋綜字第1020110328號函復請查照受理在案，被上訴 人如認上訴人不符合申報程序應將上訴人所報退還，另依被 上訴人寄發在案程序裁處上訴人方符行政程序。本案被上訴 人一邊裁處上訴人仍一邊受理上訴人申報，明顯違反誠信原 則。對於被上訴人在明知上訴人於102年8月12日已向其補申



報100年度綜合所得稅並補繳納稅款案的前提下，依稅務違 章案件處罰上訴人稅額0.4倍之罰鍰，不符比例原則。㈢並 聲
明：訴願決定、復查決定及罰鍰處分均撤銷，訴訟費用由被 上訴人負擔。
三、被上訴人則以：㈠本件因上訴人未依法辦理結算申報，被上 訴人於102年4月24日依查得資料，第1次核定上訴人綜合所 得總額1,650,398元，免稅額410,000元（包含本人、配偶及 受扶養親屬廖友慈、廖文通及廖游幸里等5人），補徵應納 稅額47,324元，嗣於102年7月25日再依查得之漏稅額47,324 元處0.4倍罰鍰，計18,929元，並作成裁處書，遂於102年8 月6日（即調查基準日）將該裁處書、罰鍰繳款書、核定通 知書及稅額繳款書等資料一併交寄板橋後埔郵局，亦有板橋 郵局查復單在卷可佐。㈡嗣被上訴人在受理上訴人102年8月 12日補申報資料經查核後，以受扶養親屬廖育璿已年滿20歲 且未提示在校就學、身心障礙、或無謀生能力之證明文件， 否准認列；廖強邑則核准增列為受扶養親屬，並於102年8月 15日為第2次更正核定綜合所得總額1,650,398元，免稅額49 2,000元，補徵應納稅額43,224元，並更正罰鍰為17,289元 ，再於102年8月23日以北區國稅板橋綜字第1020110382號函 文檢附更正後100年度綜合所得稅未申報核定通知書（掣發 日期為102年8月15日）、稅額繳款書、裁處書（102年8月20 日掣發完成）及罰鍰繳款書，並函覆上訴人更正結果。㈢上 訴人100年度取自新北市政府警察局○○分局薪資所得850,2 10元，其配偶取自美商亞洲美樂家有限公司臺灣分公司執行 業務所得287元、○○紀念醫院之薪資所得798,586元及受扶 養親屬廖文通取自兆豐金融控股股份有限公司營利所得1,07 6元、239元，合計1,650,398元。綜觀上開所得之來源、金 額及課稅主體均屬明確，亦為上訴人所不爭執，被上訴人於 102年4月24日即已掌握上訴人未辦理100年度綜合所得稅結 算申報之事實及上開所得明細資料，其所得歸戶並無疑義。 是依行政程序法第37條規定，並無再為發函調查之必要，是 上訴人主張被上訴人未依稅捐稽徵法第11條之5規定於進行 調查前以書面通知，係對法令誤解，核不足採。㈣並聲明： 上訴人之訴駁回，訴訟費用由上訴人負擔。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，略以：㈠本件係因 上訴人未依法辦理100年度綜合所得稅結算申報，經被上訴 人於102年4月24日依查得資料，第1次核定上訴人綜合所得 總額1,650,398元，免稅額410,000元，補徵應納稅額47,324 元，應堪認上訴人有所得稅法第110條第2項規定「納稅義務



人未依本法規定自行辦理結算、決算或清算申報，而經稽徵 機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者」之稅務違章 情事。雖被上訴人在受理上訴人102年8月12日補申報資料經 查核後，以受扶養親屬廖育璿已年滿20歲且未提示在校就學 、身心障礙、或無謀生能力之證明文件，否准認列；廖強邑 則核准增列為受扶養親屬，並於102年8月15日為第2次更正 核定綜合所得總額1,650,398元，免稅額492,000元，補徵應 納稅額43,224元，並更正罰鍰為17,289元等情。惟按此僅係 上訴人於違章後，被上訴人依據上訴人所提出之補申報資料 予以重新審核更正上訴人之綜合所得總額，且參照最高行政 法院94年度判字第887號判決意旨「至於調查之方式、過程 以及調查之結果，並不能影響有關機關是否已開始進行調查 之事實之認定」，足見，被上訴人重新審核更正上訴人之綜 合所得總額之調查結果，並不能影響被上訴人已開始進行調 查之事實之認定，且亦不影響上訴人有所得稅法第110條第2 項規定之稅務違章情事之認定。㈡本件被上訴人考量上訴人 違章程度，而以上訴人係於102年8月15日被上訴人第二次更 正罰鍰17,289元處分核定前之8月12日已補申報等情，再依 稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表(下稱裁罰倍數參考表) ，裁處上訴人所漏稅額0.4倍之罰鍰17,289元處分，即於法 有據，且屬適切之裁罰。㈢本件被上訴人係依財政部財政資 訊中心送查之待審核定通知書於102年4月24日調閱上訴人個 人戶籍資料，增列扶養親屬免稅額後，核定上訴人100年度 綜合所得總額1,650,398元，綜合所得淨額880,398元，應納 稅額47,324元等情，則依據財政部103年9月25日台財稅字第 10300596890號令釋，應認本件違章漏稅案件，既經有權處 理機關即被上訴人於102年4月24日主動察覺及查獲並核定上 訴人100年度綜合所得總額1,650,398元，應即以102年4月24 日為調查基準日，則納稅義務人即上訴人雖於102年8月12日 自動補申報並繳稅款，然已在被上訴人之調查基準日之後， 則因被上訴人稽徵機關已認定納稅義務人即上訴人有漏稅嫌 疑並發動調查在前，上訴人即無稅捐稽徵法第48條之1規定 免罰之適用。㈣本件被上訴人於102年4月24日已查得上訴人 於100年度取自新北市政府警察局○○分局薪資所得850,210 元，其配偶取自美商亞洲美樂家有限公司臺灣分公司執行業 務所得287元、○○紀念醫院之薪資所得798,586元及受扶養 親屬廖文通取自兆豐金融控股股份有限公司之營利所得1,07 6元、239元，合計1,650,398元等事實。綜觀上開所得之來 源、金額及課稅主體均屬明確，亦為上訴人所不爭執，亦即 被上訴人於102年4月24日即已掌握上訴人未辦理100年度綜



合所得稅結算申報之事實及上開所得明細資料，其所得歸戶 尚無疑義。是被上訴人自無再發函通知上訴人進行調查之必 要等情。因將訴願決定、復查決定及罰鍰處分均予維持，駁 回上訴人在原審之訴。
五、上訴意旨略以：原判決未能正視有關被上訴人於102年8月23 日以北區國稅板橋綜字第1020110382號函文檢附更正後100 年度綜合所得稅未申報核定通知書補徵稅額17,975元，未依 論理及經驗法則判斷事實之真偽，有判決理由不備之違法。 被上訴人未依法照補徵稅額17,975元裁處罰鍰，亦未考量上 訴人補申報之事實，違反比例原則，有裁量怠惰及權力濫用 之違法。原判決以102年4月25日為調查基準日，與財政部10 3年9月25日台財稅字第10300596890號令釋作業步驟情況明 顯不同。原判決理由均未見被上訴人有對上訴人具體查核範 圍函查、調卷、調閱相關資料等書面紀錄，亦未能查明被上 訴人有無發動調查權，未查究被上訴人係依行政程序法認定 本案無調查之必要得不為調查抑或因事實明確(課稅主體均 屬明確)而不須依據稅捐稽徵法發動進行調查作為之案件， 即有判決理由矛盾及不適用法規之違誤云云，並聲明求為判 決廢棄原判決，訴願決定、復查決定及罰鍰處分均撤銷。六、本院經核原判決並無違誤，茲就上訴理由再論斷如下： ㈠按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算 申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得 總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣 除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳 之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報 前自行繳納。」、「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算 、決算或清算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定 課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅 額，處3倍以下之罰鍰。」所得稅法第71條第1項前段、第11 0條第2項分別有明文規定。次按「納稅義務人自動向稅捐稽 徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稅捐稽 徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下列之處 罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法 第41條至第45條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰 。」稅捐稽徵法第48條之1第1項亦定有明文。又按「一、未 申報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之 所得……處所漏稅額0.4倍之罰鍰」，為裁罰倍數參考表所 規定。而上開裁罰倍數參考表係主管機關財政部，為協助稅 捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，在遵循法律授權 目的及範圍內，為實踐具體個案正義，並顧及法律適用之一



致性及符合平等原則，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營 利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之 不同情節，訂定不同之處罰額度，除作原則性或一般性裁量 基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴 觸，稅捐稽徵機關於個案裁罰時，援引上開裁罰基準，核屬 有據。
㈡查上訴人未依法辦理結算申報，被上訴人於102年4月24日依 查得資料，第1次核定上訴人綜合所得總額1,650,398元，免 稅額410,000元，補徵應納稅額47,324元。嗣於102年7月25 日再依查得之漏稅額47,324元處0.4倍罰鍰，計18,929元， 並作成裁處書，而於102年8月6日將該裁處書、罰鍰繳款書 、核定通知書及稅額繳款書等資料一併送達上訴人（見原處 分卷第8至19頁）。嗣上訴人於102年8月12日自行補報100年 度綜合所得稅及補繳稅款21,626元、滯納金3,243元及滯納 利息380元，合計25,249元，被上訴人在受理上訴人102年8 月12日補申報資料經查核後，以受扶養親屬廖育璿已年滿20 歲且未提示在校就學、身心障礙、或無謀生能力之證明文件 ，否准認列；廖強邑則核准增列為受扶養親屬，並於102年8 月15日為第2次更正核定綜合所得總額1,650,398元，免稅額 492,000元，補徵應納稅額43,224元，並更正罰鍰為17,289 元，再於102年8月23日以北區國稅板橋綜字第1020110382號 函文檢附更正後100年度綜合所得稅未申報核定通知書（掣 發日期為102年8月15日）、稅額繳款書、裁處書（102年8月 20日掣發完成）及罰鍰繳款書，並函覆上訴人更正結果。又 被上訴人寄發第1次未申報核定通知書、稅額繳款書、裁處 書及罰鍰繳款書之日期應為102年8月6日，然北區國稅板橋 綜字第1020110382號函文誤植為102年8月2日，被上訴人即 於102年10月21日以北區國稅板橋綜字第1020114235號函文 ，更正上開文書交寄日期為102年8月6日，並重行檢附100年 度綜合所得稅未申報核定通知書（掣發日期為102年10月18 日）、稅額繳款書、裁處書及罰鍰繳款書送達上訴人等情， 乃原審經斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依法認定之事 實，核與卷證相符，亦無違證據法則，其認事用法並無違誤 。原判決並已明確論述其事實認定之依據及得心證之理由， 對上訴人在原審所為「被上訴人裁罰0.4倍不符合比例原則 ，且未依裁罰倍數參考表第110條第1項六之規定裁罰上訴人 ，已屬違反公平原則」、「其已自動補申報並繳納稅款，應 有稅捐稽徵法第48條之1規定免罰之適用」「被上訴人進行 之調查程序，違反稅捐稽徵法第11條之5『書面通知』義務 之規定」「本件違反誠信原則」




等主張如何不足採，均有詳為論斷，其所適用之法規與該案 應適用之法規並無違背，與解釋、判例亦無牴觸，並無所謂 判決不適用法規或適用法規不當等違背法令之情形。 ㈢再按所謂判決不備理由係指判決全然未記載理由，或雖有判 決理由，但其所載理由不明瞭或不完備，不足使人知其主文 所由成立之依據；而所謂判決理由矛盾，係指判決有多項理 由，且互相衝突，無以導出判決之結論而言。原判決已就維 持罰鍰處分、復查決定及訴願決定所持理由，敘明其判斷之 依據，並將判斷而得心證之理由，記明於判決，並無理由不 備之情事。又原判決就被上訴人於102年4月24日已查得上訴 人於100年度取自新北市政府警察局○○分局薪資所得850,2 10元，其配偶取自美商亞洲美樂家有限公司臺灣分公司執行 業務所得287元、○○紀念醫院之薪資所得798,586元及受扶 養親屬廖文通取自兆豐金融控股股份有限公司之營利所得1, 076元、239元，合計1,650,398元等事實，且綜觀上開所得 之來源、金額及課稅主體均屬明確，亦為上訴人所不爭執， 亦即被上訴人於102年4月24日即已掌握上訴人未辦裡100年 度綜合所得稅結算申報之事實及上開所得明細資料，其所得 歸戶尚無疑義等情，已詳為論斷，並據此敘明被上訴人無再 發函通知上訴人進行調查之必要，核無理由矛盾之情事。上 訴意旨指摘原判決未見被上訴人有對上訴人具體查核範圍函 查等書面紀錄，未能查明被上訴人有無發動調查權，未查究 被上訴人係依行政程序法認定本案無調查之必要得不為調查 抑或因事實明確(課稅主體均屬明確)而不須依據稅捐稽徵法 發動進行調查作為之案件，即有判決理由矛盾及不適用法規 之違誤云云，委無可採。
㈣上訴人其餘主張原判決未能正視被上訴人於102年8月23日以 北區國稅板橋綜字第1020110382號函文檢附更正後100年度 綜合所得稅未申報核定通知書補徵稅額17,975元，未依論理 及經驗法則判斷事實之真偽，被上訴人未依法照補徵稅額17 ,975元裁處罰鍰，亦未考量上訴人補申報之事實，違反比例 原則，有裁量怠惰及權力濫用之違法云云，無非係上訴人重 述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，或係就原 審取捨證據、認定事實之職權行使事項，任加指摘違誤，或 係就原審所為論斷或駁斥其主張之理由，泛言原判決理由不 備及判決適用法規不當，殊無足採。綜上所述，上訴論旨猶 執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予 駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第236條之2第 3項、第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。



中　　華　　民　　國　　106　 年　　4　　 月　　25　　日　　　　　　　　　　臺北高等行政法院第三庭 　　審判長法 官　曹瑞卿
　　　 法 官　王俊雄
　 　　 法 官　林惠瑜
上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中　　華　　民　　國　　106　 年　　4　　 月　　25　　日　　　　　　　　　　　　　　　　　　書記官　蕭純純