損害賠償等
臺灣高等法院(民事),上易字,93年度,678號
TPHV,93,上易,678,20080108,4

臺灣高等法院民事判決　　　　　　　　 93年度上易字第678號
上　訴　人　　新陸開發股份有限公司
兼法定代理人　乙○○
共　　　同
訴訟代理人　　方智雄律師
被　上訴人　　甲○○
　　　　　　　丙○○
共　　　同
訴訟代理人　　陳昆明律師
上列當事人間損害賠償等事件，上訴人對於中華民國93年 6月25
日臺灣臺北地方法院93年度訴字第529號第1審判決提起上訴，並
為訴之追加、擴張，本院於96年12月25日言詞辯論終結，判決如
下：
主 文
上訴及追加、擴張之訴及其假執行之聲請均駁回。第二審及追加、擴張之訴訴訟費用由上訴人負擔。 事 實
甲、上訴人方面：
聲明：
㈠原判決廢棄。
㈡被上訴人應共同給付上訴人新陸開發股份有限公司（下稱新 陸公司）新臺幣（下同）2,886,900元、上訴人乙○○971, 700元，及均自民國92年11月24日起至清償日止按年利率5％ 計算之利息。
㈢願供擔保請准宣告假執行。
陳述：除與原判決記載相同者外，補稱略以： ㈠被上訴人於92年以前均承辦上訴人新陸公司之會計簽證業務 及稅務申報。上訴人新陸公司於86年間出售臺北市○○區○ ○段1小段133、144及145地號土地（下稱內湖土地），為使 股東分配所得利益時免納所得稅，經股東會決議，同意支付 被上訴人2,879,400元之高額費用， 委任被上訴人依其所提 「新陸開發股份有限公司出售土地所得租稅規劃」方案（下 稱系爭租稅規劃方案），辦理資本公積轉增資、減資換發現 金及相關稅務申報事宜，惟被上訴人基於其錯誤見解，失職 未於89年1月底以前 代上訴人新陸公司依法申報免扣繳憑單 。
㈡上訴人新陸公司之股東係因被上訴人之要約，始召開股東會 ，承諾依被上訴人所提系爭租稅規劃方案委任被上訴人辦理 增資、減資。委任契約係由上訴人新陸公司於86年10月 8日 出名代表全體股東簽訂，委任費用則由上訴人新陸公司代替



全體股東支付，實際受益人及委任人為上訴人新陸公司之股 東。被上訴人與上訴人新陸公司之股東間雖未訂立書面委任 契約，然已成立委任被上訴人辦理節稅手續之委任關係。上 訴人乙○○為新陸公司股東，為委任契約之當事人。倘認上 訴人乙○○非委任契約當事人，則上訴人新陸公司委任被上 訴人為全體股東辦理節稅，新陸公司全體股東有直接請求被 上訴人辦理節稅之權利，故上訴人乙○○為上訴人新陸公司 與被上訴人間委任契約之利益第三人。
㈢財政部證券暨期貨管理委員會（下稱證期會）於87年3月9日 以台財證㈠第20969號函 准許上訴人新陸公司辦理資本公 積轉增資發行新股暨補辦公開發行時，被上訴人均為受文者 ，而上訴人受財政部臺北市國稅局（下稱臺北市國稅局）處 罰鍰後，被上訴人亦曾共同撰擬聲明書，載明受上訴人新陸 公司委託辦理增資、減資等事宜，可見被上訴人丙○○為系 爭委任契約之受任人。
㈣被上訴人辦理減資過程中，未注意其據以辦理節稅之財政部 81年5月29日台財稅第810140011號函（下稱財政部81年 5月 29日函）及69年5月8日台財稅第33694號函（ 下稱財政部69 年5月8日函），已經財政部以87年9月21日台財稅第8719653 66號函（下稱財政部87年9月21日函）核定自87年11月1日起 不再援用，致減資發回股款以節稅之計劃已不可行，卻未停 止辦理減資，復於88年4月23日出具說明書， 告知上訴人新 陸公司免填列扣繳憑單予各股東，各股東免申報綜合所得稅 。甚至於上訴人新陸公司股東由新聞報導獲悉他公司企圖以 系爭租稅規劃方案之方法節稅，已遭稅捐機關駁回，而檢具 資料傳真予被上訴人研討時，被上訴人甲○○仍告以係針對 解散、清算公司所為之解釋。上訴人誤信被上訴人所言，致 上訴人新陸公司於88年間發放現金收回利用資本公積配發之 股票時，未填列扣繳憑單及扣繳稅款，其股東申報88年度綜 合所得稅時，亦未申報前開營利所得。財政部臺北市國稅局 中南稽徵所（下稱中南稽徵所）分別於91年12月26日、92年 2 月26日通知上訴人新陸公司申報扣（免）繳憑單、股利憑 證，被上訴人曾以上訴人新陸公司名義發函給中南稽徵所， 說明上訴人新陸公司不必申報扣繳股東減資現金收入所得稅 之理由，並錯誤指示上訴人不必辦理申報、補繳。嗣上訴人 新陸公司因未依限申報免扣繳憑單，上訴人乙○○因漏報營 利所得，分別為臺北市國稅局課處罰鍰7,500元、971,700元 ，而受有損害。被上訴人處理委任事務違反善良管理人之注 意義務而有過失，致不能完成其承諾之節稅結果，且使上訴 人受有裁罰之損害，依民法第544條、第220條第1項、第226



條第1項規定，應賠償上訴人所受之損害。 又被上訴人處理 委任事務有不正當行為或違反或廢弛其業務上應盡之義務， 違反會計師法第17條規定，爰追加依同法第18條規定，請求 被上訴人賠償上訴人所受之損害。
㈤上訴人新陸公司支付被上訴人酬金，非但未收到節稅效果， 反被課處漏稅罰鍰，上訴人新陸公司亦受有支付被上訴人酬 金2,879,400元 之損害，爰擴張上訴聲明請求被上訴人賠償 之。
㈥被上訴人甲○○曾出席上訴人新陸公司於92年10月14日召開 之董監事聯席會，承認辦理減資節稅案有缺失，並承諾於兩 週內賠償上訴人新陸公司125萬元， 嗣於92年10月27日代上 訴人新陸公司擬具聲明書， 載明被上訴人願意退還酬金125 萬元以為賠償，惟因上訴人新陸公司其他股東反對，且未經 股東大會同意，而未成立和解。
證據：除援用原審提出者外，補提高雄高等行政法院93年度訴 字第463號判決、財政部台財訴字第0930032173號 訴願決定書 、行政訴訟起訴狀、 臺北高等行政法院93年度訴字第03040號 判決、最高行政法院96年度判字第00522號判決、新聞剪報、 臺北市國稅局88年度綜合所得稅行政救濟確定應補罰鍰更正註 銷單與違章案件罰鍰繳款書、營利事業所得稅簽證申報委任書 、營利事業所得稅結算申報資料聯與申報書、南台聯合會計師 事務所查核報告書、中南稽徵所95年5月9日財北國稅中南綜所 字第0920010106號函為證，並聲請訊問證人李淑清、游政義。乙、被上訴人方面：
聲明：
㈠上訴駁回。
㈡如受不利判決，願供擔保請准宣告免為假執行。陳述：除與原判決記載相同者外，補稱略以： ㈠被上訴人甲○○僅受上訴人新陸公司委託辦理資本公積轉增 資暨補辦公開發行及減資等事宜，不包括為股東辦理節稅， 亦未與上訴人新陸公司之股東成立委任關係，上訴人乙○○ 並非系爭委任契約之利益第三人。被上訴人甲○○雖未接受 委託協助上訴人新陸公司之股東辦理節稅事宜，惟基於業務 往來，於上訴人多次詢問相關規定時，義務依當時法令、解 釋回覆。
㈡上訴人甲○○依財政部81年5月29日及69年5月8日函釋 所提 系爭租稅規劃方案，關於上訴人新陸公司減資發放現金以收 回利用資本公積配發之股票時，免予扣繳稅款及填列扣繳憑 單予股東，股東因減資收回之現金屬股票交易所得，應免稅 等分析，均正確無誤。被上訴人甲○○曾於87年、88年間，



以公司財產交易所得資本公積轉增資再減資發還股款之方式 ，最終使股東就減資所得現金免納所得稅之成功案例。被上 訴人甲○○於87年 3月26日辦理資本公積轉增資發行新股暨 補辦公開發行，依當時有效之財政部81年5月29日及69年5月 8 日函釋，股東取得利用資本公積轉資之記名股票，免課所 得稅，嗣於辦理減資時，上開函釋雖經財政部87年 9月21日 函核定自87年11月1日起不再援用， 惟無溯及既往之效力， 上訴人新陸公司之股東取得增資股票時既已依法免課所得稅 ，不影響上訴人新陸公司後續作業得免稅之結果，增資股票 交易時仍應免課徵證券交易所得稅，被上訴人甲○○繼續辦 理減資，並無過失。被上訴人甲○○因與上訴人新陸公司有 長期合作關係，始於88年4月23日出具說明書， 義務提供有 關股東節稅之資料，縱有錯誤，亦與委任事務無關，不得遽 認被上訴人處理委任事務有過失。
㈢財政部84年度台財稅第000000000號函及62年3月 2日台財稅 第31604號函， 分別係針對股份有限公司辦理清算及解散之 情形所為，與財政部81年5月29日及69年5月8日函釋 免稅情 形不同，對後2函所示免稅之效力不生影響。 本件係稅捐機 關為達租稅收入目的，曲解法令，違法課稅之結果。 ㈣台北市國稅局以上訴人新陸公司未開立扣繳憑單而處罰鍰及 對其股東課徵營利所得稅並處罰鍰，其程序上有嚴重瑕疵。 因台北市國稅局通知開立扣繳憑單，未依規定通知上訴人新 陸公司之負責人，其稽徵程序不合法，通知不生效力；另台 北市國稅局對上訴人新陸公司開始調查時，對於其股東尚未 進行調查，故股東報繳稅款時，符合稅捐稽徵法第48條之1 第1項 所規定在稽徵機關未指定調查人員進行調查前自動補 繳之要件，原應免罰，故台北市國稅局在股東自動補繳稅款 後予以處罰，亦屬違法。
㈤上訴人新陸公司接獲申報免扣繳憑單、股利憑證之通知時， 被上訴人雖有告知新陸公司不必辦理申報、補繳，惟申報免 扣繳憑單毋須委任會計師處理，被上訴人未受任處理。 ㈥92年10月27日聲明書係因上訴人委請律師發存證信函予被上 訴人丙○○，且被上訴人之會計師事務所遭受上訴人新陸公 司之股東不理性騷擾，被上訴人不得不委曲求全，作此回應 ，但因上訴人拒絕簽署而作罷。
㈦不同意上訴人追加依會計師法第18條規定請求賠償及擴張請 求賠償上訴人新陸公司2,879,400元。 被上訴人甲○○已完 成資本公積轉增資暨補辦公開發行及減資等事宜，並無債務 不履行情事，上訴人新陸公司請求賠償酬金2,879,400元， 亦無理由。




㈧證人李淑清、游政義係上訴人新陸公司之股東，所為有關股 東委任被上訴人甲○○之證言偏頗，不足採信。證據：除援用原審提出者外，補提財政部84年 3月22日台財稅 第000000000號、62年3月2日台財稅第31604號函、新聞剪報、 南台聯合會計師事務函及附件、 臺北光武郵局第376號存證信 函、高雄高等行政法院 93年度訴字第463號 與 90年度訴字第 1512號判決、最高行政法院92年度裁字第1669號裁定、公開發 行關係法規目錄、財政部核准會計師公會會員收取酬金標準函 為證。
丙、本院依聲請訊問證人李淑清、游政義。
理 由
程序方面：按於第2審程序為訴之變更或追加， 非經他造同意 ，不得為之，但請求之基礎事實同一或擴張應受判決事項之聲 明者，不在此限，民事訴訟法第446條第1項、第255條第1項第 2款、第3款定有明文。本件上訴人於原審以被上訴人處理委任 事務有過失，致其分別遭臺北市國稅局處罰鍰7,500元、971, 700元，基於委任及利益第三人契約關係， 主張被上訴人債務 不履行， 請求被上訴人共同賠償上訴人新陸公司7,500元、上 訴人乙○○971,700元 及其法定遲延利息，嗣於本院主張被上 訴人處理委任事務違反會計師法第17條規定，追加依同法第18 條規定請求被上訴人賠償，並擴張請求賠償上訴人新陸公司已 付酬金2,879,400元之損害， 核其請求之基礎事實同一，故連 同擴張應受判決事項聲明部分，被上訴人雖不同意，依上開說 明，仍應予准許。
上訴人主張：上訴人新陸公司為將86年間出售內湖土地之所得 1,646,791,946元 分配予股東並使股東免納所得稅，經股東會 決議，於86年10月 8日委由被上訴人依其所提系爭租稅規劃方 案，辦理資本公積轉增資暨補辦公開發行及減資發還股款；上 訴人乙○○為上訴人新陸公司之股東，亦為系爭委任契約之當 事人，縱非系爭委任契約當事人，亦屬系爭委任契約之利益第 三人。詎被上訴人辦理減資過程中，未注意其據以辦理節稅之 財政部函釋自87年11月1日起不再援用， 致當時以減資發還股 款方式節稅已不可行，卻繼續辦理減資，並告知上訴人新陸公 司免填列扣繳憑單予各股東及各股東免申報綜合所得稅，甚至 於上訴人新陸公司請其研究財政部前開函釋時，被上訴人甲○ ○仍告以係對解散、清算公司所為之解釋，致上訴人新陸公司 於88年間發放現金收回利用資本公積配發之股票後，未依限於 89年1月底前申報免扣繳憑單， 其股東亦未就取得之現金申報 繳納88年度綜合所得稅， 嗣分別為臺北市國稅局處罰鍰7,500 元、971,700元 而受有損害，另上訴人新陸公司支付被上訴人



酬金2,879,400元， 卻未達節稅之目的，上訴人新陸公司亦受 有該部分損害。被上訴人處理委任事務有過失，對於委託事件 有不正當行為或違反或廢弛其業務上應盡之義務，應依民法第 544條、269條第1項、 第226條第1項及會計師法第18條規定， 賠償上訴人所受之損害，爰求為判命上訴人應共同給付上訴人 新陸公司2,886,900元、上訴人乙○○971,700元，並均自92年 11月24日起至清償日止按年利率5％計算之利息。被上訴人辯稱：系爭委任契約之當事人為上訴人新陸公司及被 上訴人甲○○，被上訴人謝麗婉與上訴人乙○○非契約當事人 ，系爭委任契約亦非利益第三人契約，上訴人乙○○不得依委 任契約關係對甲○○有所請求。上訴人新陸公司委託被上訴人 甲○○辦理資本公積轉增資暨補辦公開發行及減資，並不涉及 為股東辦理節稅，被上訴人甲○○依財政部81年5月28日、 69 年5月8日函釋及相關法令規定，提出之系爭租稅規劃方案正確 無誤，財政部81年5月29日及69年5月8日函釋雖經財政部87 年 9月21日函核定自87年11月1日起不再援用，惟無溯及既往之效 力，被上訴人甲○○繼續辦理減資，並無過失，臺北市國稅局 認上訴人新陸公司未申報免扣繳憑單、上訴人乙○○漏報營利 所得，而處以罰鍰，於法不合。另申報免扣繳憑單非被上訴人 甲○○受委任之事務，被上訴人甲○○已完成資本公積轉增資 暨補辦公開發行及減資等事宜，並無債務不履行情事，上訴人 新陸公司請求賠償酬金2,879,400元，亦無理由。兩造不爭執事項：
㈠上訴人新陸公司於86年間出售內湖土地，帳列出售資產增益 1,646,791,946元。（ 參見本院卷㈡第38頁之臺北高等行政 法院93年度訴字第03040號判決理由） ㈡被上訴人均為會計師，共同經營南台聯合會計師事務所。被 上訴人甲○○於86年9月1日向上訴人新陸公司提出系爭租稅 規劃方案如下：
⒈上訴人新陸公司出售內湖土地可產生約16億元之巨額增益 ，依公司法第238條規定， 出售土地之增益應轉入資本公 積，其使用受同法第239條之限制， 故上訴人新陸公司之 原股東無法分享現金分配。
⒉若上訴人新陸公司將土地增益列入銷貨收入，再轉入未分 配盈餘，其未分配盈餘超過資本額，強迫分配予股東，原 股東取得現金分配，則應納之個人綜合所得稅巨大，最高 稅率達40％，全體股東就16億元盈餘應納之所得稅可能達 6億4千萬元。
⒊建議上訴人新陸公司配合辦理公開發行，增加營業項目「 一般投資業」，表示內湖土地屬不動產之投資，再於87年



2月中召開股東會決議利用資本公積轉增資13億元， 同時 向財政部證券管理委員會申請公開發行， 於87年4月底前 辦妥增資手續，將新股票交付股東。88年 1月底完成結算 87年之財務報表，並召開股東會決議減資至1億元， 以現 金12億元發回原股東，收回股票，利用當時法律上之彈性 ，節省巨額之綜合所得稅。預定以88年 2月25日為減資基 準日，88年 3月28日各股東繳回原領股票，換發新股票， 領取減資股款。
（參見原法院卷第 9至13頁之租稅規劃方案） ㈢上訴人新陸公司於86年10月8日 與受任人「南台聯合會計師 事務所會計師甲○○」簽訂委託書兩份，委託辦理資本公積 轉增資暨補辦公開發行、辦理減資等事宜。上開委託書分別 記載：委任南台聯合會計師事務所會計師甲○○辦理上訴人 新陸公司資本公積轉增資暨補辦公開發行、減資等事宜（參 見原法院卷第14-19頁之委託書）； 另其中委任辦理資本公 積轉增資暨補辦公開發行之委託書第1條 約定之委任範圍所 附服務費估價單「甲、服務內容第4項資本公積轉增資 及公 開發行租稅規劃」之金額10萬元即被上訴人於86年9月1日向 上訴人新陸公司提出系爭租稅規劃方案之對價。（參見本院 卷㈡第97頁被上訴人綜合答辯狀）
㈣上訴人新陸公司於87年1月13日召開董事會、同年2月16日召 開股東常會，分別決議通過資本公積轉增資案及辦理公開發 行案時，被上訴人甲○○均曾列席向股東說明如何辦理節稅 。證期會於87年3月9日以台財證㈠第20969號函 准許上訴 人新陸公司辦理資本公積轉增資發行新股暨補辦公開發行， 該函受文者為「南台聯合會計師事務所－甲○○、丙○○」 。嗣於87年3月26日辦理資本公積轉增資1,525,140,000元。 （參見原法院卷第75至81頁之86年度董事會議事錄、86年度 股東常會議事錄及第85至88頁之證期會87年3月9日函、本院 卷㈡第38頁之台北高等行政法院93年度訴字第03040號 判決 理由）
㈤上訴人新陸公司於87年11月25日召開股東臨時會，通過公司 減少資本及以現金發回原股東案。嗣於88年3月8日辦理減資 1,488,536,600元， 以現金收回原增資所分配股票，上訴人 乙○○取得6,441,600元。（ 參見原法院卷第82至84頁之87 年股東臨時會議事錄、本院卷㈡第38頁之台北高等行政法院 93年度訴字第03040號判決理由）
㈥被上訴人認可為節稅依據之財政部81年5月29日函及69年5月 8日函，經財政部87年9月21日函核定自87年11月 1日起不再 援用。（參見原法院卷第31、32、20至22頁）



⑴財政部81年 5月29日函說明：「股份有限公司處分固定資 產（土地）之溢價收入，應列入資本公積，股東取得公司 利用資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，免予計 入當年度所得課徵所得稅。但股東嗣後將此類股票轉讓時 ，應按全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得，依所 得稅法第4條之1規定，自79年1月1日起，停止課徵所得稅 。」
⑵財政部69年5月8日函意旨：「公司辦理減資以現金收回資 本公積轉增資配發之增資股票，經核非屬盈餘分配，而屬 該項股票轉讓之性質。」
㈦被上訴人甲○○於88年 4月23日出具說明書予上訴人新陸公 司，表示：上訴人新陸公司87年 2月16日股東常會通過利用 資本公積辦理轉增資，依財政部81年 5月29日函釋，股東取 得利用資本公積轉增資配發之記名股票，免課所得稅；又87 年11月25日股東臨時會通過辦理減增，發還現金予原股東， 依財政部69年5月8日函釋，公司減資以現金收回原利用資本 公積配發之股票，屬轉讓股票行為；再依所得稅法第4條之1 規定，自79年1月1日起證券交易所得停止課徵所得稅；故上 訴人新陸公司發放現金收回利用資本公積配發之股票時，免 予扣繳稅款，並免予填列扣繳憑單予各股東，另各股東因減 資收回之現金屬免稅所得，各股東於申報88年度綜合所得稅 時，免予申報為所得繳納綜合所得稅等語。（參見原法院卷 第29至32頁之說明書）
㈧上訴人新陸公司於89年1月17日將財政部87年9月21日函傳真 被上訴人甲○○參考及研討，被上訴人甲○○於同日覆稱： 其中解釋均針對「辦理解散、清算」之公司，非針對減資作 說明等語（參見原法院卷第25-28頁之傳真函）。 上訴人新 陸公司之會計即證人李淑清結證稱：89年1月17日， 公司董 事吳登樹的兒子在會計師事務所工作，他懷疑這樣做是否可 以節稅，曾傳真資料給我，我就傳真給張會計師，他當天就 傳真給我，如原審證5、證6等語（參見本院卷㈠第76頁之93 年9月15日準備程序筆錄）。
㈨上訴人新陸公司於88年間發放現金收回利用資本公積配發之 股票時，未扣繳稅款，亦未填列扣繳憑單予股東，其股東申 報88年度綜合所得稅時，均未申報前開所得。上訴人新陸公 司嗣經財政部臺北市國稅局92年 6月17日第Ｚ0000000000000 號處分書以未依所得稅法第89條第3項規定於89年1月底前申 報免扣繳憑單為由，處罰鍰7,500元； 上訴人新陸公司之股 東即上訴人乙○○則經財政部臺北市國稅局92年 6月13日第 Ｚ0000000000000號處分書以辦理88年度綜合所得稅結算申報



時，短漏報本人營利所得計6,441,600元， 致短漏所得稅額 1,943,524元，違反所得稅法第71條第1項規定為由，處罰鍰 971,700元。新陸公司業於92年8月13日繳納罰鍰7,500元， 乙○○則分別於92年12月9日、96年6月5日繳納罰鍰436,047 元、535,653元，合計971,700元。（參見原法院卷第33至35 、37頁之財政部臺北市國稅局處分書、違章案件罰鍰繳款書 、本院卷㈡第141、142頁之臺北市國稅局88年度綜合所得稅 行政救濟確定應補罰鍰更正註銷單、違章案件罰鍰繳款書） ㈩上訴人新陸公司及股東分別受財政部臺北市國稅局處罰鍰後 ，被上訴人於92年10月27日擬具聲明書，載明：「上訴人新 陸公司於86年10月 8日委託南台聯合會計師事務所甲○○會 計師及謝麗婉會計師辦理有關『資本公積轉增資暨補辦公開 發行事宜』及『減資等事宜』，並簽訂委託書在案…，」等 語，傳真予上訴人新陸公司，然未經上訴人新陸公司簽署（ 參見原法院卷第89、90頁之聲明書）。
上訴人新陸公司委託方智雄律師以92年11月12日存證信函通 知被上訴人就上訴人新陸公司及全體股東因被上訴人誤導遭 受之損害，應於文到10日內賠償等語，被上訴人已於92年11 月13日收受該存證信函。
上訴人乙○○對上開罰鍰處分，向財政部臺北市國稅局申請 復查，財政部臺北市國稅局於93年 4月19日以財北國稅法字 第0930221115號復查決定維持原處分。乙○○不服，向財政 部提起訴願，財政部以台財訴字第0930032173號訴願決定駁 回訴願。乙○○不服，提起行政訴訟，經臺北高等行政法院 93年度訴字第03040號、最高行政法院96年度判字第00522號 判決駁回其訴確定。（參見本院卷㈠第147至158頁之訴願決 定書、本院卷㈡第28至39、60至65頁之判決書）。 被上訴人與上訴人新陸公司未曾以125萬元成立和解。兩造爭執要點及本院判斷
㈠被上訴人丙○○與上訴人間有無委任關係？
上訴人雖主張被上訴人丙○○受上訴人委任辦理有關租稅規 劃及增、減資事宜，而依委任關係對被上訴人丙○○為請求 ，然為被上訴人所否認。經查：
⒈上訴人主張系爭委任契約係與會計師個人簽訂，且系爭租 稅規劃方案係被上訴人甲○○所提出，上訴人新陸公司於 86年10月 8日所簽訂委託書兩份之受任人均為「南台聯合 會計師事務所會計師甲○○」等情，為兩造所不爭執，另 依證人李淑清結證稱：公司開股東會，決議委任張會計師 等語及證人游政義結證稱：公司開股東會時請張會計師對 股東說明，張會計師強調是合法節稅等語（參見本院卷㈠



第76、78頁），所稱受任人均係被上訴人甲○○，並未提 及被上訴人丙○○，自難認被上訴人丙○○為系爭委任契 約之當事人。
⒉至於被上訴人丙○○雖為證期會於87年3月9日號函（參見 原審卷第85頁）及台北市國稅局91年9月3日書函（參見原 審卷第39頁）之受文者，惟其發文均在被上訴人甲○○受 委任之後，上訴人既未曾另行委任被上訴人丙○○，則被 上訴人甲○○受委任後，縱依其與被上訴人丙○○間之內 部關係，而與被上訴人丙○○共同處理委任事務，亦不能 因此謂上訴人已與被上訴人丙○○成立委任關係。另被上 訴人於92年10月27日擬具之聲明書雖記載：「上訴人新陸 公司於86年10月 8日委託南台聯合會計師事務所甲○○會 計師及謝麗婉會計師辦理有關『資本公積轉增資暨補辦公 開發行事宜』及『減資等事宜』，並簽訂委託書在案…， 」等語，惟86年10月 8日委託書之當事人並無被上訴人丙 ○○，該聲明書之記載已與事實不符；況且，該聲明書係 被上訴人尋求和解所為，事後兩造並未成立和解等情，為 上訴人所不爭執，則被上訴人丙○○列名於聲明書，應僅 係和解之方式，不能據以推論兩造原來之法律關係。故上 訴人主張其與被上訴人丙○○間有委任關係，並不足採， 上訴人自不得依委任關係對被上訴人丙○○為請求。 ㈡被上訴人甲○○與上訴人乙○○間有無委任關係？ 上訴人乙○○雖主張：其係上訴人新陸公司之股東，曾因被 上訴人甲○○要約而承諾委由被上訴人甲○○為股東辦理節 稅事宜，而縱然其未與被上訴人甲○○成立委任契約，因上 訴人新陸公司與被上訴人甲○○間之委任契約係為全體股東 辦理節稅事宜，故上訴人乙○○得依民法第269條第1項規定 ，直接請求被上訴人履行債務等語，為被上訴人甲○○所否 認。經查：
⒈系爭租稅規劃方案之結論雖係上訴人新陸公司之股東得節 省巨額之綜合所得稅，然係向上訴人新陸公司提出之方案 ，且上訴人新陸公司於86年10月 8日簽訂之委託書兩份， 其委託者僅列上訴人新陸公司，而委託被上訴人甲○○辦 理之資本公積轉增資暨補辦公開發行及減資等事宜，參酌 所附服務費估價單之服務內容，又均係上訴人新陸公司之 事務，可見系爭委任契約之當事人為上訴人新陸公司與被 上訴人甲○○，並不及於上訴人乙○○。
⒉再者，依證人李淑清結證稱：公司開股東會，決議委任張 會計師等語及證人游政義結證稱：股東會同意公司委託會 計師辦理，股東個人不可能委託他等語（參見本院卷㈠第



76、78頁），亦可見系爭委任契約係上訴人新陸公司依其 股東會之決議所為，並非股東個人委任，難認上訴人乙○ ○曾與被上訴人甲○○訂立委任契約。
⒊次按「以契約訂定向第三人為給付者，要約人得請求債務 人向第三人為給付，其第三人對於債務人，亦有直接請求 給付之權。」民法第269條第1項定有明文。系爭租稅規劃 方案既係上訴人新陸公司委託被上訴人甲○○所為，被上 訴人甲○○已提出予上訴人新陸公司，此部分委任事務已 完成，難認上訴人新陸公司或其股東尚得向被上訴人甲○ ○作何請求。另上訴人新陸公司與被上訴人甲○○於86年 10 月8日簽訂之委託書兩份，其委任事務係為上訴人新陸 公司辦理資本公積轉增資暨補辦公開發行、減資等事宜， 並無向第三人為給付之約定，而縱然辦理增資、減資時須 分別交付股票、發放股款予股東，惟上訴人不爭執此部分 委任事務均已完成，故難認上訴人尚得基於系爭委任契約 向被上訴人甲○○為請求。上訴人乙○○雖主張委任事務 處理完畢後未達到節稅之目的等語，惟上訴人新陸公司委 任被上訴人甲○○辦理資本公積轉增資及減資等事宜之目 的雖係使股東免納所得稅，然而股東在被上訴人甲○○完 成委任事務後，縱然享有節稅之利益，亦屬系爭委任契約 之反射利益，尚非系爭委任契約訂定被上訴人甲○○須向 股東為任何給付，故難認上訴人乙○○有直接請求被上訴 人甲○○給付之權。
㈢被上訴人甲○○處理委任事務是否已盡善良管理人之注意義 務？是否有不正當行為或違反或廢弛其業務上應盡之義務？ 按「受任人處理委任事務，應依委任人之指示，並與處理自 己事務為同一之注意，其受有報酬者，應以善良管理人之注 意為之。」、「受任人因處理委任事務有過失，或因逾越權 限之行為所生之損害，對於委任人應負賠償之責。」、「因 可歸責於債務人之事由，致給付不能者，債權人得請求賠償 損害。」、「會計師不得對於指定或委託事件，有不正當行 為或違反或廢弛其業務上應盡之義務。」、「會計師有前條 情事致指定人、委託人或利害關係人受有損害時，應負賠償 責任。」民法第535條、第544條、第226條第1項及會計師法 第17條、第18條分別定有明文。被上訴人甲○○受有報酬處 理系爭委任事務，其受委託之目的既在於依其規劃之增、減 資方式，使上訴人新陸公司之股東取得出售土地之增益且免 納所得稅，而上訴人新陸公司之股東最終並未因此免納所得 稅，反因漏報營利所得而受處罰鍰，上訴人新陸公司亦因未 依限申報免扣繳憑單而受處罰鍰，則上訴人新陸公司基於委



任人之身分、上訴人乙○○基於利害關係人之身分，依上開 規定請求被上訴人甲○○賠償其損害，應以被上訴人甲○○ 處理委任事務是否已盡善良管理人之注意義務，或是否有不 正當行為或違反或廢弛其業務上應盡之義務為斷。經查： ⒈最高行政法院96年度判字笫522號判決 認定上訴人乙○○ 因上訴人新陸公司減資而獲取營利所得，故依行為時所得 稅法第14條第1項第1類第1款：「 個人之綜合所得總額， 以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得： 公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所分配之盈餘 總額、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘總 額、獨資資本主每年自獨資經營事業所得之盈餘總額及個 人一時貿易之盈餘總額皆屬之。」之規定，認上訴人乙○ ○應就該營利所得申報並繳納所得稅。然而，究竟於何種 情況下獲取之所得屬於營利所得，係事實認定之範疇，且 屬稅捐機關之職權，若稅捐機關就以特定方式獲取之所得 是否應課徵所得稅，尚無一致而確定之見解，則人民嘗試 採取特定方式實現所得以避免繳納所得稅，原屬難禁絕之 事。
⒉上訴人新陸公司為使其出售不動產之增益能分配予股東， 又使股東免納所得稅，而委由被上訴人甲○○提出租稅規 劃方案，被上訴人甲○○於86年9月1日依當時財政部既有 之81年 5月29日函釋：「股份有限公司處分固定資產（土 地）之溢價收入，應列入資本公積，股東取得公司利用資 本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，免予計入當年 度所得課徵所得稅。但股東嗣後將此類股票轉讓時，應按 全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得，依所得稅法 第4條之1規定，自79年1月1日起，停止課徵所得稅。」及 69年5月8日函釋：「公司辦理減資以現金收回資本公積轉 增資配發之增資股票，經核非屬盈餘分配，而屬該項股票 轉讓之性質。」之意旨，建議上訴人新陸公司利用資本公 積轉增資後再減資，以達到使股東取回現金又可免稅之目 的，並非全然無據。而被上訴人甲○○陳稱87、88年間確 有以增、減資方式達到免稅目的之成功案例，雖未據提出 具體案例，然當時以增、減資方式獲取之所得是否確實未 能免納所得稅？上訴人雖謂有新聞報導其事，然亦未據提 出以實其說。參酌財政部上開函釋於69年5月8日、 81年5 月29日作成後，直到87年 9月21日方以「易引發租稅規避 ，造成租稅不公」等為由，核定自87年11月 1日起不再援 用，可知在該等函釋作成後數年之間，應曾有人援用而獲 免稅之利益，以至於財政部有租稅不公之疑慮。則被上訴



人甲○○於86年9月1日提出系爭租稅規劃方案，建議上訴 人新陸公司援用該等函釋以使股東免納所得稅，在當時尚 難認確實不能達到其目的。
⒊再者，財政部69年5月8日、81年 5月29日函釋經財政部於 87年9月21日核定自87年11月1日起不再援用後，關於上訴 人新陸公司之前已完成增資，嗣於88年3月8日辦理減資所 發放予股東之現金是否屬於當時所得稅法第14條第1項第1 類第1款之「公司股東所獲分配之股利」 而應課徵所得稅 ？亦未據上訴人提出稅捐機關或行政法院之相關案例見解 。惟參酌行政法院於89年間仍有判決持：「公司辦理減資 以現金收回資本公積轉增資股票，非屬盈餘分配，而屬該 項股票轉讓性質，股東將股票轉讓時，應按全部轉讓價格 作為轉讓年度之證券交易所得」之見解（參見最高行政法 院89年度判字第2730號判決理由），可知被上訴人甲○○ 辯稱：87年11月1日起不再援用上開函釋後， 上訴人新陸 公司因減資取得之現金屬證券交易所得，當時應依所得稅 法第4條之1規定停止課徵所得稅等語，亦非全然無據。故 上訴人主張87年11月1日以後 上訴人新陸公司之股東因公 司減資而獲取之現金已不能免納所得稅等語，在當時應尚 非稅捐機關與行政法院一致確定之見解。