臺北高等行政法院判決
95年度訴字第03874號
原 告 聯合骨科器材股份有限公司
代 表 人 甲○○（董事長）
訴訟代理人 丙○○
許祺昌（會計師）
蔡雅萍（會計師）
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 陳文宗（局長）住同上
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
95年9 月7 日臺財訴字第09500346060 號（案號：第00000000號
）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
原告民國（下同）91年度營利事業所得稅結算申報，原列報 研究與發展支出新臺幣（下同）14,667,558元及可抵減稅額 4,563,517 元，被告初查依原告提供之組織圖及研發人員名 冊進行查核，認定其中所列報生技部員工黃郁文、戴淑婉、 劉源盟、呂金村、劉德義、黃彥友、劉東坡、張劉旺、張康 平、謝宗庭、許婷慈、陳利福、陳昱伍、廖國彬，器械部員 工許傳塘、徐明華、張仁坤、林永添及梁溢真及產品開發部 員工丙○○、周思齊、沈志誠、葉芳菲、游曉珊等24人（下 稱黃郁文等24人），非屬專門從事研究發展工作之全職人員 ，不符合抵減稅額之要件，乃剔除渠等薪資計9,772,385 元 ，核定研究與發展支出為4,895,173 元、可抵減稅額1,448, 155 元，並以93年11月13日營利事業所得稅結算申報核定通 知書檢附稅額繳款書，補徵稅額1,132,835 元。原告不服， 提示其公司之組織圖、研發人員名冊、職務說明書及研發產 品流程圖等資料，主張上揭所列報生技部、產品開發部及器 械部之人員，依其職能及性質均係從事研究發展工作，請准 予認定云云，申請復查。案經被告審理認為：經就原告提示 之公司組織圖、研發人員名冊、職務說明書及研發產品流程 圖等資料查核，黃郁文等24人核非屬專門從事研究發展工作 之全職人員，其薪資支出不符行為時「公司研究與發展人才 培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點」
（下稱投資抵減辦法審查要點）所規定得列報為研究與發展 支出範疇，遂以95年3 月28日北區國稅法一字第0950011272 號復查決定予以駁回，未獲變更（下稱原處分）。原告仍表 不服，主張依投資抵減辦法審查要點附表項目壹、一、認定 原則一規定，研究與發展並不以研發部門為認定之依據，具 研發事實之單位，亦屬研究與發展單位，其支出費用自應在 投資抵減適用之範疇，又原告確有研究發展之事實，並獲無 數專利權與認證，系爭產品開發部不斷投入植入物及器械相 關研究，生技部執行植入物製程開發，器械部從事手術器械 製程開發，皆有相關事證，均為研究發展單位云云，提起訴 願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
⒈被告依93年修正後之投資抵減辦法審查要點審定本案系爭 91年度所應檢附之證明文件，是否妥適？若是，被告主張 有理；若否，則原告主張有理：
⑴被告訴稱本件係屬原告91年營利事業所得稅結算申報案 ，自應適用93年修正後投資抵減辦法審查要點，依規定 應檢附「完整之研究與發展計劃書與報告或紀錄、參與 研究人員完整之工時紀錄等相關紀錄」。
⑵被告違誤之處：就93年修正後投資抵減辦法審查要點正 式生效日期而言，按「修正公司研究與發展人才培訓及 建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點…， 定自中華民國九十三年十月二十六日生效…」為財政部 93年10月26日臺財稅字第09304539440 號函所明定，本 案系爭年度為91年，依法適用行為時89年訂頒之投資抵 減辦法審查要點，僅須提供研究計畫及紀錄或研究計畫 及報告，本無違誤。然被告卻引用修正後93年10月26日 正式生效之投資抵減辦法審查要點，要求原告應檢附修 正前尚未有明文規範之文件如「完整之研究與發展計劃 書與報告或紀錄、參與研究人員完整之工時紀錄等相關 紀錄」，顯見被告具有重大適用法令錯誤。
⒉被告以原告組織圖、職務說明書斷定系爭產品開發部、生
技部及器械部非屬研發單位，是否妥適？若是，被告主張 有理；若否，則原告主張有理。
⑴被告訴稱依原告提示之組織系統圖所示，生技部及器械 部因隸屬於製造事業部，應以製造生產營利商品為主， 非屬研發單位。另依職務說明書所載，產品開發部工作 範疇包含新產品開發企劃等工作，是以，該單位亦非屬 研發單位。
⑵被告違誤之處：
①按投資抵減辦法審查要點研究發展單位專業研究人員 之薪資之認定原則一明定：「研究發展單位係指專門 從事研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術 及改善製程之單位而言，其名稱、組織層級及數量不 限…。」次按「改進生產技術、改進提供勞務技術及 改善製程活動包含…（五）設計新產品的生產程序或 系統…」此為上開審查要點項目壹認定原則四所明定 。質言之，研究與發展並不以研發部門為認定之依據 ，凡企業具研發事實之單位，亦應均屬研究與發展單 位。再者，新產品的生產程序或系統之設計（實務業 界稱之為製程開發），亦屬投資抵減辦法獎勵之範疇 ，要無疑義，查本案產品開發部確係從事醫學實證研 究，生技部及器械部確係從事研發流程中製程開發工 作，依前揭規定即屬投資抵減辦法審查要點所言之研 發單位，上開部門系爭人員薪資係屬投資抵減辦法獎 勵範疇。
②系爭部門確有研發事實，其部門所產生之薪資，亦為 投資抵減辦法獎勵之範疇：原告為全亞洲唯一符合國 際認證之人工關節廠，其研發模式係經由產品開發部 、研發部、生技部及器械部各依其專業及研發技能始 得完整，其各部門研發之內容如下：研發單位部門 有產品開發部、研發部、生技部及器械部，工作內容 分別為植入物與手術器械醫學實證研究、植入物與手 術器械之設計開發/ 測試、植入物之生產製程開發及 手術器械之生產製程開發。製造單位部門有生產部 、生管部，工作內容為生產計劃之執行/ 管理/ 控制 及生產計劃之規劃/ 排程之制定。後勤單位部門有 品保部、總務部，工作內容為產品相關品質檢驗ISO 品質管理系統之推行與維持、廠務財務管理/ 公共設 施保養維護。以上單位僅有產品開發部隸屬於產品 開發部，其餘隸屬單位均屬製造事業部。另外各部門 細部職務分配及建議改進策略如下：產品開發部：
a.長期投入醫學實證研究b,長期參與各教學醫院合作 研究c.產品植入人體後長期之臨床追蹤d.針對上項研 究之成果，提出產品設計之新想法e.新產品草圖與製 程設計最終細節之定案f.明確指出研發部、生技部、 器械部對產品初步設計之優缺點。研發部：a. 細 部化產品開發部對產品之新設計構想（包含植入物及 手術器械）b.執行新產品尺寸規劃、外型設計、工程 圖繪製、相關力學測試或有限元素分析c.訂立材料品 質規範/ 品質d.訂立熱處理作業規範e.模型製作。 生技部：a.測試研發部設計草圖之邏輯性b.開發並訂 立植入物生產相關製程規範c.CNC 工具機加工及程式 編寫d.生產設備評估e.加工程式模擬及撰寫f.加工冶 具開發g.模具設計。器械部：a.測試研發部設計草 圖之邏輯性b.開發並訂立手術器械生產相關製程規範 c.手術器械生產設備評估d.手術器械加工程式模擬及 撰寫e.手術器械加工冶具開發f.手術器械模具設計。 又原告產品開發部、生技部及器械部研發之新產品「 全人工膝關節」於94年正式上市，研發事實如下： 產品開發部專案開發組：a.長期實際參與各醫院之手 術發現：亞洲人之脛骨切除面較接近圓形，而進口之 植入物關節元件形狀較接近扁圓形較不適用。b.透過 透過醫學實證研究，應用國內外相關文獻與參與各醫 院手術發掘之知識，提出上項問題臨床解決方法，發 表文獻，應用於「全人工膝關節」之設計：1996年建 立評估品質之標準，1997年人工膝關節設計標準應以 脛骨關節下約8mm 的位置。研發部、生技部及器械 部：研發部將上項設計構想細部化，進行產品草圖繪 製原型試作與測試，生技部進行全人工膝關節生產前 製程與加工程式之開發與設計，器械部進行全人工膝 關節手術器械生產前製程與加工程式之開發與設計。 ③就原告提示之組織圖而言：原告基於環境變化快速， 為使內部組織結構簡化，將產品生命循環中設計概念 發展階段、產品設計規劃、製程開發、量產、售後服 務與產品後勤支援各階段相關單位，分屬於產品開發 部與製造事業部，執行專業分工，原告組織系統圖中 製造事業部下所屬部門除「研發單位」「製造單位」 ，更涵蓋「後勤單位」，如品保部、總務部，故原告 製造事業部所屬部門工作範疇除研發部外，並非全部 皆從事產品製造，而係依產品生命循環各相關工作而 予以區分各部門，進行專業分工，並同時隸屬於製造
事業部。被告以組織圖臆測生技部、器械部「應以製 造生產營利商品為主，縱有配合研發工作，亦非全職 專門工作」，顯有認事用法不當之處。
④就系爭部門與生產部門領用原料之比例而言：原告91 年度生產部、研發部及各系爭部門領用材料次數及比 例如下：次數：生產部7,637 次、生技部127 次、 器械部27次、產品開發部53次、研發部141 次，合計 7,985 次。比例：生產部95.6% 、生技部1.6%、器 械部0.3%、產品開發部0.7%、研發部1.8%，合計100% 。若按常理，參與生產之相關部門於企業實際製造流 程，將會密集且大量領取相關原材料以投入生產，惟 原告研發部及各系爭部門領料次數比例分別僅為0.3% 至1.8%，顯示領料並非頻繁；再者若系爭部門實際參 與生產過程，其領料比例應與生產部門相當，惟實際 生產部領料次數比率為95.6% 與系爭部門0.3%至1.8% 之比差距甚大，足見被告所稱「系爭部門應以製造生 產營利商品為主」之論點不符常理。
⑤就整體研發流程無法分割而言：原告產品開發部投入 實證醫學研究，不斷提供新產品設計創作構想與初始 設計理念，係屬整體研究發展過程之源頭，若非有此 前階段之執行，將影響後段研發部對產品細部化設計 之繼續，故產品開發部非能如同被告所謂之因屬研發 前置作業；再者，就原告植入物與手術器械製程開發 階段，被告謂此一階段僅為生產製造營利產品之行為 ，惟研發部產品草圖設計完成後，必須經由生技部及 器械部對產品製程之開發，建立生產操作流程與標準 工作方法，否則新產品無法付諸量產，立即於市場上 銷售。析言之，原告整體研發工作必須透過產品開發 部、研發部、生技部、器械部執行一連串相關活動方 得完成，研發部僅從事產品細部化之設計階段，實無 法獨立完成新產品開發之所有相關研發活動，若非有 產品開發部投入實證醫學研究，將影響後段研發部對 產品細部化設計之繼續；再者，研發部產品草圖設計 完成後，必須經由生技部及器械部對產品製程之開發 ，建立生產操作流程與標準工作方法，否則新產品無 法付諸量產，立即於市場上銷售，換言之，上開各部 門間具有共同及不可分性，被告切割原告之研發為四 階段，遽以分別認定是否具有研究發展事實，此顯嚴 重割裂整體研究發展之過程，恐與促進產業升級條例 鼓勵企業從事研究發展之目的相異。
⒊專門從事研發工作全職人員之認定：
⑴被告依原告職務說明書所載管理職務內容，斷定系爭研 發人員係屬兼職而非專門從事研發工作之全職人員，是 否妥適？若是，被告主張有理；若否，則原告主張有理 。被告稱產品開發部、生技部、器械部職務說明書之內 容，載明部分主管人員職務包含預算、監督、專案管理 等，原告上開部門全部所屬人員係屬兼職並非專門從事 研發工作之全職人員云云，此實有違誤：
①原告職務說明書及91年研究人員名冊所載資料，將系 爭人員依部門別區分為「主管人員」及「非主管人員 」，分述如下：產品開發部專業開發組：產品經理 / 副理之專業職能為新產品開發/ 專案開發（植入物 與手術器械醫學實證研究），管理職能為進度掌握協 調/ 發案指導全年業績評估，相關人員為丙○○、沈 志誠；產品專員之專業職能為新產品開發企劃市場評 估/ 策略分析，相關人員為周思齊、游曉珊；秘書之 專業職能為專案維護、衛署申請/ 文件發行，相關人 員葉芳菲。生技部：主管之專業職能為植入物製程 開發，管理職能為建立部門預算/ 督導部門業務人員 教育訓練負責稽核（自身）部門運作，相關人員為劉 源盟；工程師及助理工程師之專業職能為生產技術製 程擬訂製程檢驗及改良，相關人員有黃郁文、呂金村 、黃彥友、劉東坡、張劉旺、張康平、陳利福戴淑婉 、劉德義、謝宗庭、許婷慈、陳昱伍、廖國彬。器 械部：經理之專業職能為新器械工具製程開發生產設 備規劃，管理職能為建立部門預算/ 督導部門業務人 員教育訓練負責稽核（自身）部門運作，相關人員為 徐明華；工程師及助理工程師之專業職能為新器械工 具製程開發生產技術製程擬訂/ 製程檢驗及改良，相 關人員有許傳塘、張仁坤、林永添、梁溢真。
②就非主管人員而言：依職務說明書所載內容觀之，生 技部之生技工程師/ 助理工程師及器械部之器械工程 師之工作內容分別為「1.負責生產技術及製程之擬定 2.負責製程之檢驗及改良3.負責新產品製程開發4.臨 時交辨事務」及「1.負責生產技術及製程之擬定2.負 責新產品製程開發3.負責製程改良」，上開員工共17 人，皆係專門從事製程之開發，根據研發部之設計圖 ，測試草圖之邏輯性開發，並訂立植入物及手術器械 生產相關製程規範、加工及程式編寫、加工程式模擬 及撰寫，確切執行研發工作，且該員工薪資係屬投資
抵減辦法獎勵範疇，要無疑義。
③就主管人員而言：依實務常理，管理職能是擔任主管 職務所必須具備的職能之一，係能協助善用有限資源 達成組織目標的能力。析言之，企業員工無論配置於 何種部門，其若位於主管之職位，皆應具備一般管理 職能之能力，以協肋創造企業利益，並支持企業的長 遠發展，再依「專門從事研究發展工作之全職人員… 包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專 案進行之各階主管在內…」析言之，擔任管理職務之 主管若配置於研發單位且專門從事研發工作，即屬專 門從事研究發展工作之全職人員。然本案被告卻以系 爭人員擔任管理職務之工作（包含預算、專案管理及 員工訓練等），即予認定非屬專門從事研發工作之全 職人員，顯見其論理之矛盾。又按系爭職務說明書所 載「預算」、「監督」、「專案管理」及「員工訓練 」等字眼，係屬「研發管理」工作之範疇，目前學術 界及實務上確已證實研發管理工作納入產品研發流程 之必要性及不可分性，成為企業研發成敗之關鍵因素 ，且其亦屬主管機關相關獎助計劃及輔導之範圍，因 此目前各企業研發單位皆已將研發管理概念落實於研 發各階段活動之中（包含基礎研究、產品設計等階段 ），成為研發活動運作之必要流程之一，納入研發工 作範疇中。所謂研發管理之目的主要係提昇研發之績 效並能有效控制研發失敗之風險，其範圍可區分為研 發風險管理、研發資源管理、研發專案管理，其細部 工作及影響如下：研發專案管理之工作範疇為研發 專案進度控制、成本預算分析、專案監控及績效評估 ，關鍵影響有研發成敗、研發績效、研發進度及新產 品競爭力。研發資源管理之工作範疇為研發人力等 相關資源在項目啟動前的分配，以及項目進行中的調 整，關鍵影響有研發成敗、研發績效及新產品競爭力 。研發風險管理之工作範疇為防止研發人員被競爭 對手挖角、防止研發資訊被研發人員洩密及防止研發 出來的產品是過時的，關鍵影響為研發成敗。承上， 研發流程中執行之成本預算分析、績效評估等工作， 最終目的係在提昇研發之績效，即研發單位專業技術 能力與研發管理績效同屬企業研發成敗之關鍵，換言 之，研發單位專業技術提昇及研發管理流程（包含預 算、專案管理等）實屬研發工作之一體兩面，非被告 所言「係屬非專門從事研發工作」。
⑵被告依原告製程說明書設計圖所載日期為系爭年度某一 時點，斷定系爭研發人員係屬兼職而非專門從事研發工 作之全職人員，是否妥適？若是，被告主張有理；若否 ，則原告主張有理。被告稱原告提呈之製程說明書設計 圖所載日期為系爭年度某一時點，遂系爭研發人員係屬 兼職而非專門從事研發工作之全職人員云云，實有違誤 ：
①就研發書面資料係屬研發人員長時間研發之成果而言 ：以系爭人員張仁坤91年度骨折外固定器之製程說明 書為例，該項製程係張仁坤於2 年前開始投入研究， 至91年間完成，並於91年7 月17日完成製程書面資料 ，該項書面資料係該人員長時間連續不斷研發之最終 成果，皆能證明張仁坤89年至92年間實際投入研發之 事實，然被告卻依製程書面完成日期，片面認定該人 員僅有在91年7月17日從事研發工作，一概否認該人 員長時間投入研發之事實，被告論理不符常理亦不明 瞭實務研發特性。
②就證明研發事實檢附之資料量而言：查原告系爭91年 度研發單位執行之研發計劃共計有16個，開發產品之 相關資料非常龐大，原告歷次提呈系爭人員研發事實 之相關證明，皆僅為系爭年度系爭人員從事研發工作 之代表性資料，惟為使鈞院及被告充分瞭解原告研發 之事實，原告將系爭人員於91 年 度全年度參與之計 劃、發表之學術論文、製程開發設計圖之書面資料皆 提呈，藉以證明本案系爭人員於91年度確有研發之事 實。
⑶被告依原告製程說明書總表所載日期為系爭年度，而檢 附之設計圖非為系爭年度，即斷定系爭研發人員係屬兼 職而非專門從事研發工作之全職人員，是否妥適？若是 ，被告主張有理；若否，則原告主張有理。被告稱原告 製程說明書總表所載日期為系爭年度，而檢附之設計圖 非為系爭年度，是以系爭研發人員係屬兼職而非專門從 事研發工作之全職人員云云，實有違誤：就原告內部文 件係以總表方式控管而言，原告為全亞洲唯一符合國際 認證之人工關節廠，企業內部每一階段均嚴格遵守ISO/ 9001：2000「品質管理系統」之要求，其中為達成文件 變更及最新修訂狀況之規定，以確保所有相關單位與人 員均能適時獲得正確與有效的文件，避免研發單位及生 產單位取得舊版資料，而設計或生產品質低劣產品造成 未來巨額損失，原告對於文件有下列品質管理：
①建立「文件管理彙總表」做文件總管制（如本案原告 歷次提呈之製程變更紀錄表。
②版次：當文件局部修改時，以／0 、／1 、／2 、／ 3 等表示並依此類推之。
③舊版文件應於版次修訂後予以廢棄不予保存。 ④修訂與變更後須在原稿之「文件修訂記錄一覽表」之 製表、審核與核准欄中簽章以示負責，修訂日期所有 原稿應全部登載為最新更新日期。
⑤基於上項規範，研發單位留存書面文件將出現下列2 種型式：其一為原始資料發行後未修正，則製程變更 紀錄表及檢附之研發設計相關資料所載研發人員及日 期皆會相同；其二為原始資料發行後有修正，則製程 變更紀錄表及檢附之研發設計相關資料所載研發人員 及日期不會相符（因舊版資料已廢棄）。然無論上述 二種資料型態究係為何，製程變更紀錄總表皆能證明 所記錄之研發人員當時確有實際投入研發之事實，是 以，被告將原告製程說明書總表所載日期為系爭年度 ，而檢附之設計圖非系爭年度，即斷定系爭研發人員 係屬兼職而非專門從事研發工作之全職人員，全然否 認系爭人員長時間投入研發之事實，過嫌武斷。 ⒋就被告指摘本案部分資料為「資料無法勾稽」而言：被告 對原告所提呈資料無法勾稽，僅係被告對原告研發之特性 及資料內容有所誤解，不得以此作為否准本案研發抵減之 適用，茲就製程紀錄及研發計劃書之時點及品名勾稽之問 題分別述明：
⑴製程紀錄時間早於研究計劃提出時間之問題：針對被告 質疑「全髖臼本體」計劃書製程紀錄時間早於研究計劃 提出時間之問題，原告已於7 月10日至被告處所說明， 且91年所有16項研發計劃書僅有此份計劃有時程不符之 問題。按原告該製程紀錄之所以早於研究計劃提出時點 ，主要理由如下：查原告若有牽涉大額資金投入之研發 計劃案，在提出完整開發計畫書面資料之前，會先進行 樣品的試作流程，一方面做手術的模擬與演試，一方面 與臨床的資料做比對，或先進行生物力學的分析等等， 以評估研發成功之機率。茲舉「全髖臼本體」而言，在 正式的研究企劃開始前，原告先由生技部門的工程師， 開始製作樣品，此即製程說明書的第0 版完成之時點， 確認研發之可行性後，才正式提出研發企劃書，大規模 投入研發工作，被告所提製程紀錄早於研發計劃即是此 因。再者，由研發計劃完成後之研發成果亦可得證計劃
書面資料正式提呈前之試作，僅係研發可能性初步之評 估，事後投入之研發將會大幅度擴增或修正原先之設計 及功能，諸如全髖臼本體計劃投入前之試作，至計劃書 完成後實際投入研發，期間重新改變該產品材質設計（ 由原始鈷鉻鉬合金至鈦合金）、修正製程方式（由原先 鑄造至鍛造），並在表面燒結珠子（HA圖層），擴增原 始設計植入物與人體之相融性及機械強度，加速植入物 之附著力。是以，製程紀錄時間早於研究計劃提出時間 並無不合理之處，被告不得以原告研發流程之特性，即 予否認本案研發抵減之適用。
⑵研發計劃與製程紀錄品名勾稽問題：被告指摘研發計劃 「knee instrument modification」與製程紀錄品名「 tibial resection guide」無法勾稽問題，係因在研究 計劃開始之前，並無法完全規劃所要開發的所有細項， 然此tibial resection guide即為開發中所衍生的產品 細項，因此在原告該計劃書並未記載，而係於實際投入 研發製程後所留存之製程紀錄列示，且該細項產品在開 發初期未給予肯定之名稱，在產品開發完成後，此細項 才定名為「tibial cutting jig」，亦可在原告研發完 成後發表之「膝關節手術步驟」手中看出，確有被告所 言無法稽核之情事。被告對原告所提呈資料無法勾稽， 僅係被告對原告資料內容欠缺全盤瞭解，不得以此作為 否准本案研發抵減之適用。
⒌依被告否准本案研發投抵減之理由：「研發性質係屬經常 性開發」、「製程紀錄品名無法與計劃書勾稽」分述如下 ：
⑴就被告指摘「本案研發係屬經常性改良而言」而言： ①被告於歷次答辯均稱未否認本案研發事實之存在，惟 目前卻對此復起爭執，足見被告審理本案有前後矛盾 之處，查被告於原查已核認原告研發部所有人員之薪 資，此為被告所不爭，且於歷次答辯中皆自始未爭執 本案之研發事實，更於96年5 月16日第二次準備程序 庭中明確表明「並未否認本案研發事實」之立場，基 於上述種種，顯然被告皆已直接肯認原告91年度具有 符合投抵範疇之研發事實（即本案審查重心應在著重 於是否具系爭研發人員是否兼職研發之事實），然被 告卻於第三次答辯狀中新起爭執，否認先前認定研發 事實之存在，指摘本案研發係屬「經常性改良變更或 補強」，由此足見被告審理本案前後自相矛盾、爭點 反覆之處，明顯違反行政程序法第8 條之誠信原則。
②被告第四次答辯狀並未闡明其認定經常性開發之由： 觀被告第四次答辯認定本案研發係屬經常性改良，惟 原告細察後發現被告僅係羅列本案91年度各計劃「市 場需求」之所述，並未實質審查研發創新高度，亦未 指出所陳內容究係「何因」而致被告認定為經常性開 發。縱使如被告第三次答辯狀頁4 所言「產品已存在 多年」等語，故認被告研發僅是現有產品之規格之變 更，此更係被告之誤解，因：原告計劃書內容所示 「產品已存在多年」係指治療某一病症之產品已存在 ，但並非即代表無法透過研發過程開發出足以使產業 升級之產品。茲舉「聯髖二號骨水泥式股骨柄」計劃 為例，用於治療股骨病患時本可採用生物固定式或骨 水泥式之手術方式，所用手術器械醫療界皆稱為「股 骨柄」，原告於研發過程中，首創將原屬兩種不同之 手術方式之手術器械結合為同一套工具，於手術過程 中可自由變更為更適合之手術方式，成功地降低股骨 植入物手術之失敗率，取得國內外4 項專利權，係屬 醫療界之一大創新，何來有被告所言為現有產品之規 格修改或變更。再舉半導體晶圓為例，8 吋晶圓及 12吋晶圓僅從字面觀之亦為尺寸差異，惟12吋晶圓研 發上所發展出0.05微米技術較目前8 吋所採用的0.25 微米技術要高出數倍，再加上未來系統晶片將成為主 流發展趨勢，12吋晶圓廠成為下一階段半導體業界決 勝負的關鍵。再者，晶圓此項產品亦已於市場存在多 年，卻會因開發新技術及新功能而成為世界新趨勢， 產業之升級，是以，被告以產品尺寸差異及產品已存 在於市場為由，否准原告研發之創新性顯有失當。 ③就本案系爭年度研發計劃之創新高度而言：原告係為 我國第一家亦是唯一從事骨科用人工植入物之研發及 製造廠商，更是亞洲唯一通過國際認證之廠商，具備 從研發設計至生產製造之全套作業能力，然所謂「骨 科人工植入物」係當病患如有骨關節病變等病因，造 成肌肉骨骼系統之損壞時，可透過人工關節植入物之 置入外科手術予以重建或修復。然觀其產業特性，該 產業研發創新程度將取決於三大層面：手術前對人 體構造之研究（包含人體骨骼形狀、角度、切面等） 手術過程危險性之控制（包含手術中出血、創傷及 骨頭切除程度等）手術後人工關節與人體之適應性 （包含傷口癒合時間、骨頭運動方式及再生情形、人 工關節於人體腐蝕程度）。
⑵查原告專注研發新技術與培養人才，每年研發經費佔公 司資本額一成以上，並持續發表學術論文以保持國際技 術水準，亦與國內知名醫學研究單位從事產品技術之交 流，共同合作開發相關新型產品，原告91年度研發成果 業已分別取得臺灣、美國、大陸共計15項專利權，16項 國際內外品質等認證，更榮獲經濟部創新獎及研究發展 獎等2 項獎項，此皆足證原告研發創新能力之精湛，為 使鈞院及被告充分瞭解原告系爭年度各研發計劃創新高 度，以下將依91年度研發計劃別分別述明各計劃研發動 機、研發成果、貢獻及專利權與計劃關連性，並彙整於 附件號，以證明原告系爭年度從事之研發計劃確實符合 促進產業條例獎勵之對象：
①「28mm及32mm股小球」計劃（獲得2 項專利權，2 項 創新獎，發表1 篇學術論文）：研發動機、研發成 果及貢獻：查該項計劃研發層面為「術後人工關節對 人體之適應性」，原告在研發過程中，反覆不斷研究 及驗證人工關節在不同力量理論的變數下，對人體運 動角度變化之幅度大小，藉以降低人工關節置入人體 後對病人磨耗的程度，並提高手術後可運動之範圍， 即該計劃研發貢獻有二，其一為原告將人工關節的磨 耗率由同業一直無法突破之0.22mm/yr 有效降低為0. 08-0.14mm/yr（約降低6 成），其二為將術後病患運 動之範圍由原先50°至60°之限制擴大為70°至90° （約擴大5 成），其研發成果已取得臺灣2 項專利權 ，並獲得經濟部頒贈之中小企業處創新獎及藥物科技 發展獎，並將研究結果發表1 篇學術論文，其創新性 及研發高度足證之。再者，5 年後的今天，大多數的 國際產品都開始推廣32mm的球頭，作為人工髖關節的 主要手術選擇，更足以驗證原告當時之研發是領先於 市場。專利權與計劃關連性：「雙極式半髖人工髖 關節」及「髖臼杯對位鎖合結構」為該項計劃研發成 果之證明，前者專利權申請標的即為「人工髖關節」 ，係本計劃開發出之「股小球」與計劃編號P209開發 出之「髖臼內襯」結合而成，即兩項計劃之創新設計 形成此項專利。又人工髖關節各元件間（即股小球與 髖臼內襯）具不可分離之關係，因此各元件結合強度 之創新，亦形成「髖臼杯對位鎖合結構」之專利。 ②「股脛骨髓內釘系統」計劃（獲得3 項專利權）： 研發動機、研發成果及貢獻：股脛骨髓內釘系統係 原告與臺灣大學產學合作之產出，研發內容主要係針
對「手術過程危險性之控制」。原告鑒於人工關節置 入時，手術過程須分別針對股骨及脛骨之固定使用不 同手術方式及器械，而造成手術錯誤率高居不下，遂 研發團隊研究國人股骨和脛骨的解剖型態之數據（股 骨的離心距9.7mm ；脛骨的離心距13.3mm），並率先 提出「將股骨骨髓內釘和脛骨骨髓內釘結合為一個系 統，固定於離心距11.1mm」之概念，成功地減少手術 過程輸血量、縮短病人麻醉時間，有效控制手術執行 之危險性，此皆為該研發計劃之貢獻，原告亦因此而 獲取3 項專利權。專利權與計劃關連性：該項計劃 研發成果獲取三項專利權，分別為「改良的骨髓內釘 的構造」、「骨髓內釘的鎖合螺絲構造」及「骨髓內 釘的定位工具」。此專利標的名稱「骨髓內釘」「鎖 合螺絲」等字眼皆於計劃書設計範疇提及，為此計畫 的產出物，第一項專利為創傷用的植入骨釘，係本計 劃主要產品，以骨髓內釘之「結構」設計申請專利； 第二項是鎖合螺絲，亦為本計劃的主要產出物，以整 體內釘「固定之強度」設計申請專利，其螺絲之設計 計可減少於人體斷裂之機會；第三項專利是以該產品 相應的「手術工具」申請專利，因其設計可減少骨髓
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