臺灣高等法院刑事判決 96年度上易字第2760號
上 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
被 告 乙○○
上列上訴人因被告違反稅捐稽徵法等案件，不服台灣台北地方法
院九十六年度易字第一九八二號，中華民國九十六年十月二十六
日第一審判決（起訴案號：台灣台北地方法院檢察署九十六年度
偵字第九二九四號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
原判決撤銷。
乙○○行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於他人，處拘役肆拾日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新台幣玖佰元折算壹日；減為拘役貳拾日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新台幣玖佰元折算壹日。緩刑貳年。 事 實
一、乙○○並無前科，其係址設台北市○○區○○路四三一巷二 十號七樓佳利得科技股份有限公司（下稱佳利得公司）之實 際負責人，負責該公司之經營、各項稅捐文書製作及申報業 務，為從事業務之人，明知甲○○於九十四年一月至十二月 ，共向佳利得公司支領新台幣（下同）四十萬元，屬薪資性 質之顧問費，竟基於行使業務上登載不實文書之犯意，於九 十五年三月間，製作甲○○向佳利得公司支領九十四年薪資 所得總額為三十五萬元之不實事項於其業務應製作之各類所 得扣繳暨免扣繳憑單，並於九十五年四月間，寄送給甲○○ 而行使，足以生損害於稅捐稽徵機關對個人綜合所得稅稽核 之正確性。
二、案經甲○○告發由台灣台北地方法院檢察署檢察官偵查聲請 簡易判決處刑，原審認不宜簡易判決處刑，改依通常程序審 理。
理 由
一、訊據被告乙○○對於上述事實供承不諱，並有被告簽發交付 予甲○○，面額二十萬元支票（票號ＭＳ0000000號 、發票日九十四年八月三十一日）一張，及面額十萬元（票 號ＭＳ0000000號、發票日九十四年五月三十一日； 票號ＭＳ00000000號、發票日九十四年四月三十日 ）支票二張（九十六年度偵字第一七五六號卷第二十二頁至 第二十四頁）、九十四年度各類所得扣繳憑暨免扣繳憑單一 張（同上偵查卷第二十七頁）在卷可稽，證人即告發人甲○ ○亦證稱於九十四年間九十五年四月間收受乙○○經營之佳 利得公司名義出具，給付薪資總額三十五萬元之九十四年度 各類所得扣繳憑暨免扣繳憑單等情（九十六年三月三日警詢
筆錄，同前偵查卷第四十九頁），是被告製作內容不實之各 類所得扣繳暨免扣繳憑單，並寄送給被告之事實，堪以認定 ，並應依法論科。至於證人甲○○雖指稱：該四十萬元並非 薪資，而是在八十八年間投資被告所經營之超宸公司二十萬 元之退股金（九十六年三月二十二日偵查筆錄，同前偵查卷 第九十三頁；九十六年十月十二日原審審判筆錄，原審卷第 十九頁），惟為被告所堅詞否認，表示：「超宸公司是賠錢 的公司，我用佳利得公司的錢去彌補超宸的賠款。他（指證 人甲○○）要獲利，要清算看超宸公司有沒有獲利，我還賣 房子去清償超宸的債務…請他做顧問，因為他懂電腦，才給 他四十萬元…」（九十六年三月二十二日偵查筆錄，同前偵 查卷第九十九頁）、「…四十萬元是當初甲○○九十四年元 月時到我公司當顧問，因為我不懂電腦需要顧問，所以談四 十萬元是一年的顧問費，時間是九十四年一月到十二月，付 款方式本來甲○○要我在九十四年一月份一次給付，但是因 為我沒有那麼多錢，所以我先開三張支票…超宸部分告訴人 是有投資，金額也對，但是超宸嚴重虧損…所有的錢是由佳 利得賺的錢及我的貸款裡面支付…超宸是負債，而且帳都是 告訴人做的，超宸因為虧損所以用佳利得的錢去彌補，到今 年才正式辦結束…」（九十六年十月十二日原審審判筆錄， 原審卷第十八頁、第十九頁）等語；而證人甲○○於九十六 年十月十二日原審審理時亦坦稱：「…帳我是負責把金額記 下來，再拿給記帳的人記，事實上超宸是虧損的…」（九十 六年十月十二日原審審判筆錄，原審卷第二十頁）等情，核 與被告所述相一致，足認被告所述應與事實相符。茲超宸公 司既已虧損，並已結束營業，證人甲○○復為出資投資之股 東，非借款予被告，其與被告之間，自應按投資之比例計算 盈虧，在無其他特別約定之情況下，自不能不計虧損而要求 退還全額二十萬元股本之理。而超宸公司既已虧損並結束營 業，足認被告支付予證人甲○○四十萬元並非股本之退還。 又依證人甲○○所述其在九十四年一月十四日，已由樂克股 份有限公司資遣，已經與被告無任何關連等語，並有離職證 明書在卷可稽（同前偵查卷第十八頁），固屬可信。則若證 人甲○○與被告未另成立新的僱傭或委任之關係，被告為何 要無端支付其四十萬元，並主動為其在佳利得公司投保，及 代付所有勞、健保之費用。是被告所辯該筆四十萬元是顧問 費等語，應較為可採。證人甲○○所述四十萬元為退股金云 云，並無可採，附此敘明。
二、新舊法比較適用：
查被告行為後，刑法於九十四年二月二日修正公布，於九十
五年七月一日施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之 法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為 人之法律，現行刑法第二條第一項訂有明文。茲就本案有關 之新舊法比較部分，臚列如下：
㈠刑法第三十三條第五款修正：「主刑之種類：罰金新台幣一 千元以上，以百元計算之。」比較被告行為時刑法第三十三 條第五款：「主刑之種類：罰金銀元一元以上。」就行使業 務登載不實罪罰金刑之最低度，以適用舊法對於被告有利。 ㈡刑法第五十五條關於牽連犯之規定業經刪除，修正前，從一 重罪論斷，修正後，原則上應予分論併罰。比較新、舊法結 果，適用行為時之法律即修正前刑法第五十五條牽連犯之規 定，較有利於被告。
㈢關於易科罰金之折算標準，依修正前刑法第四十一條第一項 與修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條（現已刪除）規定， 係以銀元一百元、二百元、三百元即新台幣三百元、六百元 、九百元折算一日。惟現行刑法第四十一條第一項則規定為 ：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新台幣一千元、二 千元或三千元折算一日，易科罰金」。經比較新舊法之規定 ，自以被告行為時即修正前舊法之規定，較有利於被告。 ㈣綜合上述各條文修正前、後之比較，及修正後刑法第二條第 一項前段、後段規定之「從舊、從輕」原則，以九十五年七 月一日修正公布施行前之刑法相關規定及罰金罰鍰提高標準 條例第一條前段、修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條規定 對於被告較為有利，自應適用修正前之相關規定予以論處。 至於緩刑之宣告，依最高法院九十五年第八次刑事庭會議決 議，則應適用新法第七十四條之規定。
三、被告為佳利得公司之實際負責人，負責該公司之經營、各項 稅捐文書製作及申報業務，自為從事業務之人。又依所得稅 法第八十九條第一項第二款規定，薪資所得之扣繳義務人為 事業之負責人。是被告依據該規定而製作之各類所得扣繳暨 免扣繳憑單，自屬於其業務上應製作之文書。是核被告所為 係犯刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務登載不實文 書罪。其登載不實文書之低度行為，為行使之高度行為所吸 收，不另論以業務上登載不實文書罪。被告行為後，中華民 國九十六年罪犯減刑條例，業經於九十六年七月十六日施行 ，被告犯罪行為時間在九十六年四月二十四日之前，合於該 條例第二條第一項第三款之規定，應依法減其宣告刑二分之 一。
四、不另為無罪諭知部分：
㈠公訴意旨另以被告其係佳利得公司之實際負責人，明知甲○ ○於九十四年度共向佳利得公司支領薪資四十萬元，基於幫 助他人逃漏稅捐之犯意，於九十五年三月間，製作甲○○九 十四年薪資所得總額為三十五萬元之各類所得扣繳暨免扣繳 憑單，並據以向財政部台北市國稅局申報，以為行使，使甲 ○○因而逃漏綜合所得稅稅額六千五百元，因認被告另涉犯 稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助犯第四十一條以不正方 法逃漏稅捐罪嫌云云。
㈡按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不 能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決。刑事訴訟法第一百 五十四條第二項及第三百零一條第一項，分別定有明文。又 按稅捐稽徵法第四十三條規定，係以行為人教唆或幫助他人 犯同法第四十一條或第四十二條之罪者為其構成要件，是該 罪之成立，以他人之行為已觸犯稅捐稽徵法第四十一條或第 四十二條之罪為限。
㈢經查，被告係佳利得公司之實際負責人，佳利得公司於九十 四年二月二十日，交付面額分別為二十萬元，十萬元、十萬 元之支票予證人甲○○，作為九十四年一月至十二月，在佳 利得的公司擔任有關電腦方式之顧問酬勞，九十五年三月間 ，製作證人甲○○向佳利得公司支領九十四年薪資所得總額 為三十五萬元之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，並於九十五年 四月間，寄送給證人甲○○之事實，已據被告、告訴人陳述 甚詳，並有支票三紙、九十四年度各類所得扣繳憑暨免扣繳 憑單一張（同前偵查卷第二十二頁至第二十四頁、第二十七 頁）在卷可稽；惟證人甲○○於收受佳利得公司出具之九十 四年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，因認當初自佳利得公 司收受之四十萬元支票非屬薪資所得，不應繳付所得稅捐， 未向稅捐稽徵機關提出上開九十四年度各類所得扣繳暨免扣 繳憑單行使，申報所得稅捐一節，亦據證人甲○○陳明在卷 ，並有財政部台灣省北區國稅局桃園縣分局九十五年九月十 三日北區國稅桃縣二字第○九五一○二四二四六號函（同前 偵查卷第十八頁）足稽，足見證人甲○○並無前揭公訴意旨 所指，收受屬薪資性質之四十萬顧問酬勞，卻申報三十五萬 元薪資所得之逃漏五萬元所得稅捐犯行，被告自難認有幫助 證人甲○○逃漏稅捐之犯行。此外，復查無其他積極證據足 認被告有幫助甲○○逃漏稅捐犯行。因檢察官認與前開有罪 科刑之部分，有方法與結果之牽連犯關係，屬裁判上一罪， 無庸另為無罪之諭知。
五、原審以被告罪證明確，予以論罪科刑，固非無見。惟查，被 告以佳利得公司名義出具之甲○○收受三十五萬元薪資所得
九十四年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，甲○○未提出申報 所得稅捐，已詳如前述，從而被告無幫助甲○○逃漏稅捐之 犯行，原審認被告亦構成稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫 助逃漏稅捐罪，與行使業務登載不實文書罪，具有方法、結 果之牽連犯關係，依修正前刑法第五十五條規定從一重稅捐 稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪論處，即有未洽 。檢察官上訴意旨以「被告於九十四年間，並未聘請甲○○ 擔任公司顧問，亦未與甲○○簽訂任何顧問合約，雙方並無 僱傭關係存在。被告雖曾遊說邱煌投資被告經營之超宸公司 ，甲○○並交付二十萬元予被告，然被告並未依法將甲○○ 列為該公司股東，甲○○自無庸對該公司之盈虧負責。甲○ ○於九十四年一月間，向被告請求返還上開二十萬元及其於 九十一至九十二年間在超宸公司任職期間被告積欠之薪資時 ，被告口頭承諾將返還總額一百二十萬元予甲○○，嗣甲○ ○因同情被告資金不甚寬裕，乃同意被告先給付四十萬元， 是此四十萬元為被告返還甲○○之款項，並非給付予甲○○ 之顧問費用，嗣被告竟據此虛報甲○○薪資，實已損及甲○ ○權益，原審未就此詳查，即逕認上開四十萬元為甲○○之 薪資，實有不當」等，指摘原判決不當。然證人甲○○上開 收取之四十萬元，非被告返還甲○○之款項，屬薪資性質之 顧問酬勞一節，已詳如前，檢察官上訴意旨，並未提出新事 證，僅就原審採證再為爭執，核無理由，惟原審判決既有上 述可議之處，自應由本院撤銷改判。爰審酌被告之素行良好 ，犯罪之動機、目的、手段、本件所生之危害及被告犯後復 坦承犯行，態度尚稱良好等一切情狀，量處拘役四十日，及 諭知以銀元三百元即新台幣九百元折算一日之易科罰金折算 標準，並依中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第 三款之規定，減為拘役二十日，及諭知以銀元三百元即新台 幣九百元折算一日之易科罰金折算標準。又被告未曾受有期 徒刑以上刑之宣告，此有本院被告前案紀錄表在卷可稽，其 因一時失慮而違犯本罪，經此偵、審之程序，當知所警惕， 認其上開所受刑之宣告以暫不執行為適當，爰併依修正後刑 法第七十四條第一項第一款規定宣告緩刑二年，用啟自新。據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段、刑法第二條第一項前段、第七十四條第一項第一款、修正前刑法第二百十六條、第二百十五條、第四十一條第一項前段、罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條，判決如主文。本案經檢察官羅建勛到庭執行職務。
中 華 民 國 97 年 3 月 27 日
刑事第十三庭審判長法 官 曾德水 法 官 梁耀鑌
法 官 林婷立
以上正本證明與原本無異。
不得上訴。
書記官 王增華
中 華 民 國 97 年 3 月 27 日附錄本判決所引用法條
中華民國刑法第二百十六條
（行使偽造變造或登載不實之文書罪）
行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第二百十五條
（業務上文書登載不實罪）
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
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