臺北高等行政法院判決
95年度訴字第03875號
原 告 英誌企業股份有限公司
代 表 人 甲○○（董事長）
訴訟代理人 黃正琪 律師
許祺昌 （會計師）
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 陳文宗（局長）住同上
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
95年9 月5 日台財訴字第09500251090 號（案號：第00000000號
）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
㈠緣原告民國（下同）85年度營利事業所得稅結算申報，原列 報研究發展支出計新台幣（下同）52,973,160元、可抵減稅 額8,544,887 元，經被告核定研究發展支出為24,924,755元 、可抵減稅額為3,738,713 元。原告不服以下項目，申請復 查：
1.研發部門專業研究人員34人薪資16,339,812元，人員包括 ：
⑴研展部7 人：陳利福、劉錡、林東炎、陳良德、金明華 、曾繁茂及彭振興。
⑵研發二部4人：程世尊、林光熙、劉嘉錡及李成果。 ⑶生技課24人：游創波、卓榮杉、許秋忠、莊福象、董廣 朋、周峻賢、陳利福、曾明義、黃振奎、林嘉濱、陳至 聖、許錫英、廖光輝、劉錡、郭奎良、簡峰霖、施崑城 、陳淙祺、陳志忠、唐豪傑、彭寶生、林清武、黃建華 、王靈光。
2.研發部門研究用消耗性器材等費用4,285,351 元。 3.研發部門研究用儀器設備等購置成本：1,215,894 元。 4.專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度 攤折費用，包括：
⑴相關專利權攤折費用2,871,108 元： ①資產編號-J0000000 健康墊輔導計劃1,243,140元。 ②資產編號J0000000容錯磁碟陣列控制器產品1,627,96
8元。
⑵81年核定5年認列之專利權攤銷238,280元。 ⑶勞務費中有關申請抵減費用2,886,500元： ①真空技術顧問費300,000元。
②CNC技術顧問費1,800,000元。
③其他費用997,960 元（包括勞務費786,500 元、其他 費用108,739 元及研發材料－其他費用重分類102,72 1元）。
經被告91年12月26日北區國稅法一字第0910036421號復查決 定駁回；原告提起訴願，經財政部92年8 月4 日台財訴字第 0921353480號訴願決定，以被告迄未檢卷答辯，致事證未臻 明確為由，將上開復查決定撤銷，囑由被告另為處分。 ㈡嗣經被告以95年2 月16日北區國稅法一字第0950010008號重 核復查決定（下稱原處分）維持原核定。原告仍不服，復向 財政部提起訴願，經該部95年9 月5 日台財訴字第09500251 090 號（案號：第00000000號）訴願決定（下稱訴願決定） 駁回後，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分關於剔除研究發展支出逾997, 960 元部分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
如事實概要欄㈠所載之系爭支出是否合於促進產業升級條例 第6條第1項第3款所規定之研究與發展之支出？ ㈠原告主張之理由：
1.爭點整理：
⑴研發部門專業研究人員薪資，列報33,497,665元；被告 以原告未能提示林東炎等34人之工作日誌資料，認定系 爭人員非屬專業研發人員，剔除渠等薪資16,339,812元 ，是否允當？
⑵研發部門研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用，列 報9,969,587 元；被告以證物提示不完備為由，剔除其 中4,285,351 元，是否允當？
⑶研發部門研究用儀器設備及應用軟體之購置成本，列報 2,335,359 元；被告以係用於購買一般性設備為由，剔 除其中1,215,894 元，是否允當？
⑷專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年 度攤折費用，列報6,207,348 元；被告以相關專利權攤 折費用2,871,108 元非屬「當年度」攤折費用，其餘3, 336,240 為技術顧問費、勞務費及規費等支出，故全數
無投資抵減之適用，是否允當？
2.研究發展單位專業研究人員薪資：
⑴原告研發中心之概述
①原告85年度之研究發展單位，可分為「研展部」、「 研發2 部」及「生技課」等3 大部門：「研展部」係 以研發桌上型個人電腦之機殼及研發家用精緻衛浴廚 具設備為主；「研發2 部」係以研發容錯磁碟陣列控 制器，並開發磁碟機陣列專用之電腦機箱及磁碟機抽 取盒為主；而「生技課」係以改善原告企業內部所有 部門之製程，將之改進、提昇效能或自動化。
②又各研發部門之研發流程大略可歸納為：首為研發評 估、擬定可行性分析及開發計劃階段（C0階段）；次 為產品定位，初步設計階段（C1階段）；其次為詳細 設計，樣品製作階段（C2階段）；最後為生產設計， 模具製作，測試冶具製作，試產評價階段（C3階段） ，此可詳參原告內部規章新產品開發辦法即可明瞭。 ⑵原告之系爭研究人員確有投入研究發展事實，以下就各 研發部門之相關事證說明如后：
①研展部：
「模組化新型金屬電腦外殼之開發」專案
A.是項專案係關於桌上型個人電腦機殼之研究發展 計畫，此研發專案係為滿足市場及顧客對外型著 重之趨勢，擬以更具特色之造型來符合市場之需 求；並配合研發2 部之容錯磁碟機陣列控制器系 統，以開發網路主機及磁碟陣列之機箱。職是之 故，原告投入大量研發人員以進行新產品之研究 發展計劃，此有專案計劃書、專案計劃表及會議 紀錄…等等文件可供證實。
B.查遭被告剔除之專業研究人員劉錡等7 人均已參 與上開電腦箱之研發專案；再查原告依是項專案 共計取得5 項專利，專利權之所有權人為原告， 而劉錡及彭振興為是項專利之創作人，此有相關 專利證書可查。
C.前述資料均可佐證經被告認定非屬專業研究人員 之劉錡等人，均確係實際從事研發工作之人員。 衛浴廚具產品之研究發展計劃（如落水器、水龍頭 、攪碎機、排煙機、及系統廚櫃等專案）：
A.該等研發專案係為創造競爭優勢及建立品牌形象 為主；又各專案皆有備妥相關文件以證其實。舉 例來說，「新型攪碎機之開發」專案：係為能有
效利用廚餘回收經過再處理之程序後，轉化成可 資利用之有機肥料，原告遂自行研發廚餘絞碎機 ；並另針對馬達散熱處理、隔音罩、易組裝之特 性及延長耐用期限等項目進行研究修正至研發完 成；而此系列新產品以外銷世界各地為主，有相 關之專案計畫附呈在卷可參。餘者如系統櫥櫃專 案、水龍頭專案皆為適例。
B.惟查遭被告剔除之專業研究人員劉錡、林東炎、 金明華、彭振興等人確實均已參與上開之研發專 案，且為實際從事研發工作之人員。
②研發2 部：「容錯磁碟陣列控制器」研發專案 容錯磁碟陣列控制器係為一網路伺服器上相當關鍵 之組件，經原告向華優科技股份有限公司（下稱華 優科技公司）購入該研發計畫所有相關權利，始進 行是項研發計畫。此有執行進度報告書、工作分派 表、費用明細表、攤銷費用計劃表儀器設備及軟體 清單…等文件可供證實。
惟查程世尊、林光熙、李成果等人均已參與上開容 錯磁碟陣列控制器之研發專案，且程世尊為專案負 責人；此有前述研發專案之相關資料可證，程世尊 等人均確係實際從事研發工作之人員，應有投資抵 減之適用。
③生技課：ROBOT-1 至ROBOT-5 功能改善工程等開發專 案：
查原告生技課本年度之研究發展計畫有ROBOT-1 至 ROBOT-5 功能改善工程。該等研發專案均係為研究 改善各部門所研發完成之專案或獨立開發之新產品 於試車時或量產前期，或生產線實際技術問題，以 使整個流程更具高度自動化，或就其發現之瑕疵向 研發部門建議並研究改良之方法。
又具專業學識背景者，於改善生產技術過程中更能 就其所學之專業知識，提出更細部之建議並達改良 之目的，益能顯現其專業之功能。故經由該等人員 豐富之實際操作及專業經驗相互搭配所改良之技術 ，對原告之生產線而言，對公司經營整體而言，其 功能並不因之低於新產品之研發，此可由所附生產 技術改善計畫之研發報告表（成果分析表）可資證 明，不僅達到生產製程週期下降，增加出貨速度， 提高出貨量外，生產線上所需人工需求亦減少等之 目的。
④又為便鈞院了解各專案之研究成果及研究用途，原告 並檢附85年度新產品研發計劃之研展報告及研究發展 計劃及系爭研究人員參與專案對照表，以利鈞院參酌 。
⑶承上，系爭人員均有實際參與研發業務，且依上表及研 發人員名冊、學經歷、工作職稱及薪資等明細相關事證 可知，遭被告剔除之系爭人員對照被告認定之其餘研發 人員學經歷並無明顯差異、專案負責人有些被剔除，有 些沒有被剔除，從而被告剔除標準不明而有流於恣意之 嫌。就被剔除人員名冊、學經歷、工作職稱及薪資等明 細相關事證，原告業已提出證物30號，惟其中姓名及工 號部分有不清楚之處，乃補正於證物34號，敬請鈞院詳 參。
⑷又按經濟部工業局會議紀錄（請詳證物21號）可知，工 作日誌一般係為確保智慧財產權而採行，並非普遍之必 要作法，亦未明定於投資抵減辦法中，故僅為被告審查 公司研發活動之參考文件，而非必要文件。從而財政部 訴願決定書所稱「倘原告無法提出相關工作紀錄資料， 則系爭員工是否實際從事研究發展活動，即有疑義」論 據云云，即有違研發實務及法令規定；再者，按前述會 議紀錄可知，工作日誌僅為一般作法，並非「普遍」且 「必要」之作法，故被告援引之鈞院92年度訴字第4002 號之意旨認為工作日誌是「…稍有規模之國際公司…是 專利這個領域所特有現象…如果原告無法提出這樣的工 作紀錄，這些員工是否從事研究發展活動，即會非常令 人懷疑」論據云云，即有疑義。
⑸綜上所述，原告研發部門人員薪資支出，已確實符合投 資抵減辦法及審查要點之規定而屬投資抵減之範圍，故 被告及財政部對原告所提示之諸多證物置而不論，指摘 原告未能提示「全部、完整」研究報告及專利申請書之 創作人記載，主管機關僅形式審查，無實質效力之主張 實不足採。
3.研發部門研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用： ⑴系爭消耗性器材、原材料及樣品之費用，原告確已依發 生原因不同而將費用歸屬於不同部門，此有85年度總分 類帳可證（請詳證物31號）。
⑵舉例來說，各式模具及修改費用之發生部門欄為研展部 ，輔助摘要欄為客戶手工模具費/ 或為TINTEL面按手工 模…等依用途不一而為之說明；樣品專業攝影費用之發 生部門欄為研展部，輔助摘要欄為申請志尉採盒攝影…
等之說明；再者，原告亦依前開審查要點之規定，提供 逐次模具製作及修改費用明細之研究記錄（請詳證物10 號）。從而，被告所稱「無法提供完整之進、領料紀錄 」云云即屬有誤。
4.研發部門研究用儀器設備及應用軟體之費用： ⑴原告申報研發用儀器設備費用內容為586 電腦、3D電腦 、主機板、硬碟及顯示器等係電腦相關購置設備，列報 2,336,359 元，其中因被告以系爭費用非專供研究發展 單位用儀器設備為由予以剔除1,215,894 元。 ⑵惟查系爭儀器設備確屬專供原告研發部門所使用之儀器 設備，且已依投資抵減辦法審查要點附表項目四、專供 研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置 成本應檢附證明文件提供購買專供研究發展用之儀器設 備清單及軟體清單（請詳原告營利事業所得稅結算申報 書所附研發部門購置成本明細，證物23號）；再者，由 原告83、84及86年度之研究發展單位購入儀器設備成本 （請詳證物35號）可知原告於83及84年度極少甚或並無 85年度所購置之儀器設備，且由原告於86年度所繼續購 置與85年度相關之儀器設備，亦得證研發用儀器設備之 延續性，足證上開儀器設備確屬研發部門所需之必要設 備，從而被告所稱一般性用途之設備云云，顯有誤解。 5.研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折 費用：
⑴查原告本年度申報之專利權、專用技術攤折費用6,207, 348 元，依投資抵減辦法審查要點，此攤提費用自當列 入研究發展支出，並適用投資抵減，有鈞院判決可資證 明，而其項目可細分為如下：
①各項攤銷2,871,108 元（前期已核定資產編號J00000 00及J0000000，1,243,140 元＋1,627,968 元）： 資產編號-J0000000健康鞋墊輔導計劃： 該資產係原告為執行經濟部工業局所委辦「全面提 昇工業設計能力計劃」，而與中華民國對外發展貿 易協會簽訂關於進行健康墊產品設計開發計劃之輔 導合約，並於前期已核定資產編號。
資產編號J0000000-容錯磁碟陣列控制器產品： 該資產係原告為配合行政院所頒布之「主導性新產 品開發輔導辦法」，與經濟部工業局及華優科技公 司共同簽訂關於進行容錯磁碟陣列控制器產品開發 計劃之聯合開發合約（請詳見證物12號），開發過 程中因華優科技公司依法解散，故原告向華優科技
公司購入其關於容錯磁碟陣列控制器權利所得之相 關權益，如ASIC軟硬體之專利、著作權及所有權… 等，此可見於原告與華優科技公司之轉讓協議書及 華優所開立之發票（請詳證物13號）。其亦已於前 期核定資產編號。
②81年核定5年認列之專利權攤銷238,280元： 此部分之攤折費用，原告係遵照被告於81年度營利事 業所得稅結算申報所為之核定辦理，此有該年度被告 核發之核定通知書調整法令及依據說明書可查。從而 ，原告基於完全信賴被告81年度之處分為正確，而於 85年度依該處分提列攤折費用後，卻遭被告又以非專 屬研究發展購置為寥寥數語否准此部分之攤折費用， 此等處分矛盾，更顯被告處分草率。
③勞務費中有關申請抵減費用2,886,500元： 此部分之法令依據為投資抵減辦法審查要點第6 點規 定，「勞務費」係屬「購買專用技術」。
真空技術顧問費300,000元：
係原告聘請中央研究院顧問葉信宏及吳志傑2 人親 赴原告處指導研發計畫所需之真空技術而支付之顧 問費，因原告本年度研發2 部所研發之容錯磁碟陣 列控制器（資產編號J0000000），依前開研發流程 所述確需真空技術以完成研發，且原告尚有2 人顧 問費之扣繳憑單為證（詳證物14號，扣繳憑單金額 較帳列金額多40,000元，係因此40,000元為84年底 之應付帳款而於85年初始支付之，原告依權責發生 制並未列報此40,000元於本年度）。
CNC技術顧問費1,800,000元：
係為原告向億直工業股份有限公司（下稱億直公司 ）購買CNC 加工技術，而由其提供技術操作引進所 支付之費用，此有原告與億直公司所簽訂之購買專 用技術合約可資為證。綜上所述，原告就上開研發 專用技術所支付之費用應有投資抵減之適用餘地， 自不待言。
有關其他費用包括：勞務費、其他費用及研發材料 －其他費用重分類共計997,960 元，基於細項繁瑣 ，較難一一釐清內容，故原告不予爭執，併予陳明 。
6.綜上所述，本件原處分確有未符法制之處，為此，敬請鈞 院鑒核，惠予撤銷原處分及訴願決定，以維權益，實感德 便。
7.CNC 技術顧問費180 萬元確實是購買技術，非購買設備， 而且關於CNC 技術研發人員的薪資有被認列為研發部門專 業研究人員之薪資，見證物34。法律上依據為抵減辦法第 2條第6款「專為研究發展購買之專用技術」。 ㈡被告主張之理由：
1.研究發展單位專業研究人員之薪資部分：
⑴行為時公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支 出適用投資抵減辦法（下稱投資抵減辦法）第2 條第1 款規定：「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為 研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善 製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人 員之薪資。」次按行為時投資抵減辦法審查要點附表項 目壹、一、認定原則二規定：「專業研究人員係指配置 於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員， 包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案 進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助 理、市場調查、統計及管制等人員及其主管，則非屬專 業研究人員之範圍。」
⑵原告85年度列報33,497,665元，被告以其中林東炎等34 人非屬研究發展單位專業研究人員，渠等薪資16,339,8 12元否准認列。
⑶原告不服，主張投資抵減辦法第9 條第1 項第1 款第5 目要求提供研究「紀錄」或「報告」之最主要目的，在 於檢驗營利事業就研發計畫所載之研究項目是否確有投 入研究發展之事實，至於證明文件抬頭究為「紀錄」或 「報告」，則非所問；又其中遭否准認列之研發1 部劉 錡、彭振興等2 人係取得專利權之創作人，研發2 部程 世尊等3 人均參與容錯磁碟陣列控制器之研發專案，另 生技課部分主要為改善生產技術之研究，均屬研究發展 不可或缺之一環，被告認定該等人員非屬專業人員，否 准認列其薪資支出，似有失斟酌云云，申請復查、訴願 均遭駁回。財政部訴願決定略以：
①國家為經濟上之長遠發展，犧牲稅捐之公平性與中立 性，特賦予企業研究發展費用之稅捐抵減優惠，然而 為維持目的與手段之均衡，實應將「研究發展」限制 在「具有高度前瞻性、風險性、創造性之營業活動」 範圍內，否則「研發費用稅捐優惠減免」當失去減免 之必要性與公平性，並成為企業逃漏稅捐之管道。 ②專利法第5 條第2 項明文專利申請權人之範圍，惟實 務上仍存有「由企業負責人或企業部門主管實際提出
專利申請」之情形，且在申請專利階段，實務上對專 利權之實際申請人是否法定之「專利申請權人」，僅 為形式上之審查，故單憑專利權證書上記載之「創作 人」記載，尚不足以證明系爭員工有從事研究發展活 動之實。從而被告要求原告提出系爭員工參與研究發 展活動之工作紀錄，應符合工業研發領域之慣例，倘 原告無法提出相關工作紀錄資料，則系爭員工是否實 際從事研究發展活動，即有疑義。
③關於「生產技術改善部門」之人員所從事者既為技術 層次比較低之「生產技術改進」、「提供勞務技術改 進」、「製程改善」等日常性作業活動，此等工作不 似「研發部」有具體成果及逐日工作紀錄可稽，故原 告就生技課本年度研究發展計畫，僅提出所謂之「成 果分析表」，並無提出成果之實際內容，亦無各該員 工參與程度之紀錄可憑，自難認合符相關規定。綜上 ，被告以原告迄未能提示85年度全部、完整研究報告 內容及依「日程」時序載有「全職人員」實際簽名記 載具體工作內容等資料，用資揭露實際研究改良詳細 經過情形等事證，以實其說，否准其抵減稅額，核無 違誤，所訴尚難採據。本部分原處分應予維持。 ⑷原告猶甘未服，仍執陳詞提起行政訴訟，參諸鈞院92年 度訴字第4002號關於原告同一系爭事項之前一年度（84 年）判決意旨：
①在專利法的領域中保存證據是所有發明人之第一要務 ，幾乎整個發明流程之證據資料都要留下來，以供將 來訴訟使用。稍有規模之國際公司不僅會留下所有的 創造過程資料，甚至害怕將來發生爭議，而要求研究 部門每日留下工作日誌，並且由不同部門之人員逐日 簽名認可，這是專利這個領域所特有之現象。被告要 求原告提出上開員工參與研究發展活動之工作紀錄， 完全符合工業研發領域之慣例，如果原告無法提出這 樣的工作紀錄，這些員工是否從事研究發展活動，即 會非常令人懷疑（判決書第37頁）。
②雖然專利法明文專利申請權人之範圍（專利法第5 條 第2 項參照），但目前實務上仍存有「由企業負責人 或企業部門主管實際提出專利申請」之情形存在。而 且目前專利實務在申請專利階段，對專利權之實際申 請人是否法定之「專利申請權人」只過形式上之審查 ，一般都是在往後之異議（現行專利法已取消異議制 度）或舉發階段，透過雙方之攻防而為實質認定。是
以單憑專利權證書上記載之「創作人」記載，尚不足 以使本院形成「上開員工在原告公司從事研究發展活 動」之確信（判決書第38頁）。
③原告雖然提出研究計畫彙總表，但是表上的計畫不足 證明實際之施作（在日常經驗法則上，特別是在東方 社會中，研究計畫中列名之人通常未必實際從事計畫 工作）（判決書第38頁）。
④又有關於「生產技術改善部門」之人員所從事者既為 技術層次比較低之「生產技術改進」、「提供勞務技 術改進」、「製程改善」等日常性作業活動，此等工 作不比「研發部」，應有具體成果可查，並附上逐日 工作紀錄。但原告除了提出所謂之「成果分析表」外 ，並沒有提出成果之實際內容（可以作為原告公司營 業秘密之成果），也沒有各該員工參與程度之紀錄可 憑，自難信為真正（判決書第38頁）。本件原告依法 提起行政訴訟，惟仍未能提示系爭年度全部、完整研 究報告內容及依「日程」時序載有「全職人員」實際 簽名記載具體工作內容，揭露實際研究改良詳細經過 情形之工作日誌等相關證明資料供核，致訴訟事項無 從審酌，所訴核無足採，請予維持。
2.供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用 部分：
⑴按行為時投資抵減辦法第2 條第3 款規定：「本辦法所 稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生 產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費 用……三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料 及樣品之費用。」。次按行為時投資抵減辦法審查要點 附表項目壹、三、認定原則二前段規定：「供研究發展 單位研究用之消耗性器材、原材料及樣品等3 項，應按 其逐次購買、進料或領用之時序逐筆詳實記載，並保存 相關憑證，且能與研究計畫及紀錄或研究計畫及報告相 勾稽。」
⑵原告85年度列報9,969,587 元，被告以其中4,285,351 元非屬專供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及 樣品之費用，否准認列。
⑶原告不服，主張系爭費用均屬投資抵減之範圍云云，申 請復查、訴願均遭駁回，財政部訴願決定略以： ①列報供研究發展單位研究用之消耗性器材、原材料及 樣品等3 項，應按其逐次購買、進料或領用之時序逐 筆詳實記載，並保存相關憑證，且能與研究計畫及紀
錄或研究計畫及報告相勾稽，若未提示上述相關文件 ，自無投資抵減稅額之適用，業經前揭投資抵減辦法 審查要點第壹項三、之認定原則二明確闡明在案。 ②本件原告於訴願階段訴稱系爭費用均屬其當期購入即 消耗之相關支出，皆直接於支付證明單之摘要說明支 出性質，並由研發部門申請購買，由於支付證明單係 附於傳票後佐證，且傳票皆已整理送倉，相關事證容 候補呈等語，惟原告迄未提供訴證供參，況該事證亦 僅能證明實際上有該等支出，尚難證明該等支出實際 用於研究發展活動，從而被告以原告迄未能提供完整 購買、進料或領用紀錄，並與研究計劃或紀錄相互勾 稽，致難審認其合符上開投資抵減之規定，否准其抵 減稅額，核無不當，所訴委不足採。本部分原處分亦 應予維持。
⑷原告猶甘未服，仍執陳詞提起行政訴訟，參諸鈞院92年 度訴字第4002號關於原告同一系爭事項之前一年度（84 年）判決意旨：
①在上開法規範之規範意旨下，類似上述之支出，已與 研究發展之核心領域有其距離（是在研究完成階段後 或密接研究完成階段之支出，而且不是在研發過程中 ，直接由研發人員創造出來，具有獨創性之知識技能 ，而是由第3 人按研發成果予以「具相化」而已，又 不涉及創造結果之檢測），鑑於「研究發展費用」文 義之不確性導致其概念外延具有極大之伸縮性，稅捐 稽徵機關在適用法律時，本於法規範之正確解釋，認 為上述費用不屬於「研究發展」核心領域，所以不算 是促進產業升級條例第6 條第1 項第3 款所指之「研 究發展支出」，自無錯誤（判決書第39頁）。 ②又上開各項「供研究發展單位研究用消耗性器材」所 支出之費用，估且不論其否為「研究發展」之核心領 域，而符合促進產業升級條例第6 條第1 項第3 款所 指之「研究發展支出」定義，至少就原告所提出之證 據資料，只能證明實質上有該等支出，惟此等支出缺 乏完整購買、進料或領用紀錄，而無法與研究計畫與 紀錄相互勾稽，自然無法令法院產生上開支出確係用 於研究發展活動之確信（判決書第40頁）。本件原告 依法提起行政訴訟，惟仍未能提示完整購買、進料或 領用紀錄，且無法與研究計畫或紀錄相互勾稽，致訴 訟事項無從審酌，所訴核無足採，請予維持。
3.專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用
軟體之購置成本部分：
⑴按行為時投資抵減辦法第2 條第4 款規定：「本辦法所 稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生 產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費 用……四、專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性 及專業性應用軟體之購置成本。」次按行為時投資抵減 辦法審查要點附表項目壹、四、認定原則一規定：「僅 限於專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟 體之購置成本，並依年度研究計畫及各項研究紀錄或報 告查核確屬該年度研究計畫所必需購置之儀器設備或研 究用應用軟體。」
⑵原告85年度列報2,335,359 元，被告以其中1,215,894 元非屬專供研究發展單位研究用儀器設備之購置成本， 否准認列。
⑶原告不服，主張原告已提供購買專供研究發展用之儀器 設備清單及軟體清單，更有註明分別由研發一部、生技 課及研發二部等研發部門所購置，可證明儀器設備及軟 體確為專供研發部門所使用云云，申請復查、訴願均遭 駁回，財政部訴願決定略以：購置之設備或軟體，若僅 可用於研發一途時，則購入時即認定其係專供研發使用 ，當無疑義，惟若所購置之設備或軟體，係屬一般性用 途之設備，而可廣泛用於工廠之一般性生產上，則必須 依賴後續詳細、連續之研究紀錄，並與研究計劃相互勾 稽，使可確定其確實用於研發活動之真實性，否則僅主 觀上認為係「專供」研發使用，而許其認列，顯然與促 進產業升級條例第6 條第1 項第3 款之規範意旨相違。 依上所述，本件原告列報586 電腦、3D電腦、主機板、 硬碟、顯示器等一般性使用之電腦及軟體支出，自有義 務證明其與研究發展活動之關連性，從而被告以系爭支 出無法與研究計畫與紀錄相互勾稽為由，否准其抵減稅 額，並無不妥，所訴不足採據。本部分原處分亦應予維 持。
⑷原告猶甘未服，仍執陳詞提起行政訴訟，參諸鈞院92年 度訴字第4002號關於原告同一系爭事項之前一年度（84 年）判決意旨：
①本院認為不能單以費用列在研究發展部門項下，即認 為屬「研究發展費用」，因為如果許可此等作法，企 業大可以把各類費用均列報於研究發展部門，而稅捐 稽徵機關事後如欲查核將倍感困難，原告有義務證明 上開支出與研究發展活動之關連性，從而被告以此等
支出「無法與研究計畫與紀錄相互勾稽」為由，剔除 此筆費用，自無違誤（判決書第42頁）。
②本件原告依法提起行政訴訟，惟仍未能提示使用於研 究發展事實之相關佐證資料供核，致訴訟事項無從審 酌，所訴核無足採，請予維持。
4.專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度 攤折費用部分：
⑴按行為時投資抵減辦法第2 條第6 款前段規定：「本辦 法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改 進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左 列費用……六、專為研究發展購買之專利權、專用技術 及著作權之當年度攤折費用。」次按行為時投資抵減辦 法審查要點附表項目壹、六、認定原則二前段規定：「 限於專為研究發展購買之專利權、專用技術或著作權之 當年度攤折費用。」
⑵原告85年度列報6,207,348 元，被告以其非屬專供研究 發展單位研究用，否准認列。
⑶原告不服，主張系爭專為研究發展所購置之專用技術支 出，包括專利權攤折費用2,871,108 元及技術顧問費、 勞務費等等支出計2,886,500 元，依投資抵減辦法審查
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