臺北高等行政法院判決
96年度訴字第02016號
原 告 証加股份有限公司
代 表 人 甲○○（董事長）
訴訟代理人 廖大鵬律師
被 告 財政部基隆關稅局
代 表 人 丘欣（局長）
訴訟代理人 丁○○
乙○○
丙○○
上列當事人間因虛報進口貨物產地事件，原告不服財政部中華民
國96年4 月30日台財訴字第09500525570 號訴願決定（案號：第
00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告委由傑順報關股份有限公司於民國（下同） 94年8 月29日向被告報運進口泰國製POLISHED PORCELAIN TILES 乙批（進口報單號碼：第AA/94/4435/0020 號），報 列貨品分類號列第6908.10.00.00-9 號，稅率10% ，輸入規 定MWO （即大陸物品不准輸入）。嗣經被告查驗，實到貨物 為未上釉拋光瓷磚，應改列貨品分類號列第6907.90.00.00- 3 號，稅率10% ，輸入規定為MWO ，產地為中國大陸，且屬 尚未經經濟部公告准許輸入之大陸物品項目，遂以原告涉嫌 虛報進口貨物產地，逃避管制情事，審酌因貨物先准稅放， 已無貨物可供沒入等情，依海關緝私條例第37條第3 項轉據 同條例第36條第1 項、第44條，加值型及非加值型營業稅法 （下稱營業稅法）第51條第7 款及貿易法第21條第1 項、第 2 項規定，除追徵所漏進口稅款計新台幣（下同）155,160 元（包括進口稅99,836元、營業稅54,910元、推廣貿易服務 費414 元）外，並處貨價2 倍之罰鍰1,996,728 元。原告不 服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行 政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：系爭貨物是否以大陸胚磚加工實質轉型之泰國 產品？
㈠原告主張之理由：
⒈按進口貨物原產地認定標準參考事項第1 點：「進口貨物 或其包裝上之產地標誌，查無去除、破壞或塗改者，亦無 其他事證足以判定係虛報產地時，驗貨或查緝單位概依其 產地標誌認定產地，免再繼續查證或送認定。‧‧‧」查 系爭貨物之外包裝箱印有「GBP INTERTRADE CO,LTD MADE IN THAILAND 」，磁磚背面烙印有「GBP 」字樣，並無去 除、破壞、浮貼或塗改之情形，復依駐泰國代表處經濟組 94年9 月30日泰經組字第09400015480 號函，可知本案製 造商GBP INTERTRADE CO.,LTD. （下稱GBP 公司）亦稱確 有製造並出售系爭貨物予原告，且本案出口報單確係泰國 海關所簽發，依陽明海運股份有限公司提供之貨櫃動態歷 史檔資料亦顯示該批貨櫃均由BANGKOK 起運。惟被告卻於 進口報單記載：「一、貨物背面烙印有刮除痕跡。二、函 駐外查証結果，所附光碟函請陶瓷公會認証該公司（GBP ）不具有加工能力。三、依進口貨物原產地認定標準參考 事項第3 點更改產地為CN。」顯見被告未實際查驗系爭貨 物，虛構系爭貨物背面烙印有刮除痕跡，且未直接認定產 地為泰國，而將系爭貨物送台灣區陶瓷工業同業公會（下 稱陶瓷公會）認定產地，亦有違進口貨物原產地認定標準 參考事項第1 點規定其一般查驗貨物程序。
⒉依財政部關稅總局（下稱關稅總局）95年9 月21日台總局 0951019864號函說明三：「來函說明七之貨樣收據編號： 070075，非本案之貨樣，已退還貴局」，足證被告交予關 稅總局認定原產地之貨樣，並非系爭貨樣。關稅總局未要 求被告重新送樣，即以錯誤貨樣為系爭貨物之認定，被告 與訴願機關均無視關稅總局上開函已表明送交之貨樣非系 爭貨樣，仍執錯誤之認定結果維持原處分，實屬荒謬。 ⒊系爭貨物之產地標誌並無去除、破壞、浮貼標誌或塗改之 情，被告卻於進口報單上記載「貨物背面烙印有刮除痕跡 」「95.2.6基關0951003726號函" 本貨外包裝浮貼MADE IN THAILAND"依95.2.24 台總局認字第0951002759號函復 維持原認定產地CN」等語，且陶瓷公會之鑑定報告內容亦 有「也許、可能」之記載，顯見被告認定事實顯係出於臆 測，未依證據認定事實，而依虛構之事實作成原處分，顯 違行政程序法第43條規定，及行政法院（現改制為最高行
政法院）61年度判字第70號、75年度判字第309 號判例意 旨。
⒋系爭貨物是從大陸進口胚磚到泰國，於泰國加工後進口到 臺灣，其加工所生附加價值超過百分之35，已實質轉型， 應認係泰國產製。依陶瓷公會（94）台陶會福字第150 號 函可知GBP 公司與其關係企業Alliance Ceramic Products Co.,Ltd.（下稱ACP 公司）之工廠內至少有刮平定厚機、 粗拋光機、精拋光機、磨切邊機及打蠟機等機械設備，復 依GBP 公司所提供之廠內照片有污水池或沉澱池，可知該 公司確有從事系爭貨物加工行為，而非僅做貨物之包裝、 重整作業。陶瓷公會鑑定意見稱GBP 公司整個程序僅為磨 切邊、包裝，成本佔釉面磚總成本10% 以下云云，然系爭 貨物為未上釉拋光瓷磚，而非釉面磚。陶瓷公會以釉面磚 總成本計算系爭貨物附加價值率，已然有誤。
⒌被告以陶瓷公會鑑定結果認定系爭貨物產地為中國大陸， 然陶瓷公會係以系爭貨物製程之成本分析資料計算其附加 價值率，顯非依進口貨物原產地認定標準第7 條第1 項第 2 款及第2 項所定之計算公式，且陶瓷公會之成本分析資 料係源自臺灣單一地區，如貨物製程有涉及跨國情形，陶 瓷公會即無跨國或國際資料可供分析。是被告未依進口貨 物原產地認定標準第7 條第1 項第2 款及同條第2 項規定 計算系爭貨物之附加價值率，逕以陶瓷公會錯誤計算方式 為附加價值率之認定，顯有違法。又縱依陶瓷工會所為之 成本分析，然按關稅總局95年9 月21日台總局認字第0951 019864號函所附審議表所載：「‧‧‧4.據該公會檢具拋 光磚成本分析表，『刮平定厚』佔總成本12% 、『粗拋光 』佔總成本7%、『精拋光』佔總成本7%、『打臘包裝』佔 總成本8%，合計佔總成本40% ‧‧‧」查GBP 公司既有粗 拋光機、精拋光機、磨切邊機、打臘機，其關係公司ACP 公司亦有整套拋光設備、刮平定厚機、粗拋光機、精拋光 機、磨切邊機等加工設備，則系爭貨物於泰國所進行之加 工合計即已佔總成本40% 。
⒍按胚磚之規格雖比成品規格尺寸為大，惟習慣上於胚磚之 進口報單上記載成品之規格，然非表示該貨物於進口前即 已完成加工。查GBP 公司自大陸進口者為UNPOLISHED PR- OCELAIN （即未經拋光瓷磚），本案進口貨物則為POLIS- HED PROCELAIN （即已拋光瓷磚），顯見其拋光程序定於 泰國為之。
㈡被告主張之理由：
⒈按進口貨物是否涉及虛報，係以原申報者與實際進口貨物
現狀為認定依據。本案經駐外單位函復查訪泰國出口商 GBP 公司結果略以：「‧‧‧G 公司位於曼谷市郊1 個小 時車程‧‧‧A 公司（即ACP 公司）係其關係企業‧‧‧ G 公司經申請為泰國保稅倉庫，貨物進出均受泰國海關（ 攝影）管制‧‧‧」；另陶瓷公會就前開駐外人員實地訪 查拍攝之照片（2 張光碟片）以94年12月20日（94）台陶 會福字第150 號函送鑑定結果略以：「一、CD1 鑑定：1 、CD1 不見拋光設備前段加工--刮平定厚設備。2 、有粗 拋光機、精光機、磨切邊機、打臘機，因前有廠商進口粗 拋光在大陸完成，且進出口尺寸一致，被認定為磨切邊亦 有可能在大陸完成，則其餘加工費用僅佔總成本15% 。二 、CD2 ACP 鑑定：1.有刮平定厚機、粗拋光機、精拋光機 、磨切邊機、沒有打臘機。2.由照片編號109 、115 、11 6 、117 可見其胚磚由粗拋光機放入，前段加工刮平定厚 應在大陸完成。3.沒有打蠟機，由照片編號137 、138 、 14 0可見人工擦拭（品質無法保證）從嚴審核也許連粗、 精拋光磨切邊皆在大陸加工完成，祇在該工廠整理包裝。 三、CD2 GBP 鑑定：1.該CD GBP重點在說明釉面磚磨切邊 加工，整個程序為磨切邊、包裝，成本佔釉面磚總成本10 % 以下。」又中國大陸供應商銷售貨品予GBP 公司時，銷 售發票所載貨名為「600x600x10MM-UN POLISHED PORCELA IN,TILES」。另案進口人喜源國際貿易有限公司購自GBP 公司、規格同為600x600x10MM之2 批瓷磚（報單第AA/94/ 6691/5012 號、第AA/94/6691/5013 號），業經關稅總局 原產地認定委員會（下稱原產地認定委員會）95年3 月10 日第5 次審議會會商結果，認定原產地為中國大陸，有關 稅總局96年3 月14日台總局認字第0951003804號函附卷可 稽。被告據查驗、駐外單位查訪、陶瓷公會鑑定結果，以 GBP 公司為海關保稅倉庫並非生產工廠，一般僅從事貨物 之包裝、重整作業，應無進口胚磚再加工出口之情形；GB P 公司自中國大陸進口之UNPOLISHED PORCELAIN未留〝加 工餘裕〞（胚磚之規格一般為606x606x11MM、808x808x11 MM，成品之規格為600x600x10MM、800x800x10 MM ，其尺 寸之差距即為加工餘裕），其規格與本案瓷磚成品規格相 同，顯見來貨未於泰國進行重要加工；根據陶瓷公會鑑定 結果，GBP 公司與其關係企業ACP 公司之加工設備不齊、 加工能力不足，僅能從事貨物之包裝、重整作業，至多亦 只能做部分加工等情，綜合研判認來貨購自中國大陸之瓷 磚成品，其實際產地為中國大陸，並無不妥；復經原產地 認定委員會95年9 月19日第19次會議決議，認定來貨原產
地為中國大陸，有關稅總局95年9 月21日台總局認字第09 51019864號函可稽，原產地認定委員會既為大陸物品之法 定權責認定機關，其認定結果自具其公信力。
⒉系爭貨物經海關核定以C3（應審應驗）方式通關後，驗貨 員即依規定辦理查驗工作，有進口報單背後之「查驗辦理 紀錄」可稽，原告所訴被告未依規定查驗乙節，顯與事實 不符，況被告若違反查驗作業規定，受原告委任辦理報關 之傑順報關股份有限公司現場人員自當即時通知原告，惟 經查本案並無此情事。本件經被告檢視查驗時所留存貨樣 結果，原告所稱瓷磚背面有GBP 字樣，紙箱上標有MADE IN THAILAND 屬實，惟被告係將該貨樣送交原產地認定委 員會認定來貨產地，故復查決定雖有誤植情事，並不影響 原產地之認定。
⒊原告既主張GBP 公司有加工系爭來貨情事，應對該公司所 具有之生產設備知之甚稔，卻訴稱「‧‧‧泰國GBP 公司 有無‧‧‧刮平定厚設備，是否由無因機械不同‧‧‧實 非原告所能得知‧‧‧」就GBP 公司所有之生產設備抱持 懷疑態度。且原告對GBP 公司購自中國大陸之UNPOLISHED PORCELAIN 之規格為何與本案瓷磚成品規格相同？為何未 留加工餘裕？迄今均未能說明，是原告所訴系爭貨物之原 產地為泰國乙節，僅屬空言，核無可採。又原告以GBP 公 司可能有之製造設備，逕自推論認系爭貨物於GBP 公司加 工，惟該廠所有之機器設備，僅能說明該廠之生產能力， 與系爭貨物是否由該廠加工產製，尚難混為一談。 ⒋附加價值率之核算以系爭貨物確由GBP 公司加工始有其意 義，惟被告綜合前開事證已認定系爭貨物未於GBP 公司完 成重要加工製程，則原告質疑被告附加價值率之計算乙節 ，顯無可採。又原告雖訴稱系爭貨物於GBP 公司加工之附 加價值率超過35% ，惟未依進口貨物原產地認定標準第7 條第2 項所定之附加價值率計算標準，提出具體數據說明 ，亦顯無可採。
理 由
一、按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處 以所漏進口稅額2 倍至5 倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物 ：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨 物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票 或憑證。四、其他違法行為。」「有前二項情事之一而涉及 逃避管制者，依前條第1 項及第3 項之規定論處。」「私運 貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1 倍至3 倍之罰 鍰。」「前二項私運貨物沒入之。」及「有違反本條例情事
者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之 稅款。」為海關緝私條例第37條第1 項、第3 項、第36條第 1 項、第3 項及第44條前段所明定。次按「貨物進口時，應 徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用 關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」「納稅義務人有左列 情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰 ，並得停止其營業：‧‧‧七、其他有漏稅事實者。」「為 拓展貿易，因應貿易情事，支援貿易活動，主管機關得設立 推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取 最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。 」為營業稅法第41條及第51條第7 款及貿易法第21條第1 項 前段所規定。又進口非屬「台灣地區與大陸地區貿易許可辦 法」第7 條規定准許輸入之大陸地區物品者，即構成進口禁 止輸入之物品而涉及逃避管制之違法行為。
二、原告委由傑順報關股份有限公司於94年8 月29日向被告報運 進口泰國製POLISHED PORCELAIN TILES乙批（進口報單號碼 ：第AA/94/4435/0020 號），報列貨品分類號列第6908.10. 00.00-9 號，稅率10% ，輸入規定MWO 。惟經被告查驗，實 到貨物為未上釉拋光瓷磚，應改列貨品分類號列第6907.90. 00.00- 3號，稅率10% ，輸入規定為MWO ，產地為中國大陸 ，且屬尚未經經濟部公告准許輸入之大陸物品項目之事實， 有進口報單、緝私報告書、駐泰國代表處經濟組94年11月18 日泰經組字第09400018740 號函、泰國進口報單、發票、陶 瓷公會94年12月20日（94）台陶會福字第150 號函、關稅總 局95年9 月21日台總局認字第0951019864號函暨所附原產地 認定委員會95年9 月19日第19次會議審議表等件在原處分卷 可稽，堪認為真實。
三、原告雖主張系爭貨物係自大陸進口胚磚至泰國，經GBP 公司 加工產生逾35% 之附加價值，已實質轉型，應認係泰國產製 ，並未虛報貨物產地；又系爭貨物瓷磚背面有GBP 字樣，紙 箱上標示MADE IN THAILAND，被告虛構系爭貨物外包裝浮貼 產地標示，瓷磚背面有刮痕，認定事實有顯有錯誤云云。惟 查：
㈠按原產地認定標準第7 條第1 項第2 款、第2 項規定：「第 5 條之進口貨物，除特定貨物原產地認定基準由經濟部及財 政部視貨物特性另行訂定公告者外，其實質轉型，指下列情 形：．．．二、貨物之加工或製造雖未造成前款稅則號列改 變，但已完成重要製程或附加價值率超過35% 以上者。」「 前項第二款附加價值率之計算公式如下：【貨物出口價格（ F.O.B.）–直、間接進口原材料及零件價格（C.I.F.）】÷
貨物出口價格（F.O.B.）＝附加價值率」。原告主張系爭貨 物係自大陸進口胚磚至泰國加工實質轉型，自應就來貨在泰 國由GBP 公司完成重要製程，或加工附加價值率超過35% 之 事實負舉證責任。惟原告並未就系爭貨物在泰國進行何種加 工、加工時程等相關事項為具體說明，並提出有關證據資料 。且依GBP 公司自大陸進口"UNPOLISHED PORCELAIN TILES" （即原告所稱之大陸進口胚磚）進口報單及發票顯示，其規 格為600x600x10MM（見本院卷第82、83頁），與系爭貨物中 規格為600x600x10MM相同（來貨尚有800x 800x10MM ），顯 然並無加工餘裕，難認系爭貨物在泰國進行加工、完成重要 加工製程或產生超過35% 之附加價值。
㈡被告曾函請我國駐泰國代表處經濟組協助查證，該組經洽得 GBP 公司負責人劉文光同意後，於94年11月16日前往GBP 公 司、ACP 公司實地訪查後，以同年11月18日泰經組字第0940 0018740 號函復被告略以：GBP 公司位於曼谷市郊，負責人 劉文光表示ACP 公司係其關係企業，GBP 公司經申請為泰國 海關保稅倉庫，貨物進出均受泰國海關管制等語，並檢送查 證所拍照片及錄影光碟供參。被告復依工業主管機關經濟部 工業局95年1 月9 日工化字第09401065880 號函稱可洽請陶 瓷公會協助提供瓷磚加工成本之計算方式及相關資料等語， 將前開實地訪查照片及錄影光碟，送請陶瓷公會協助鑑定。 經該公會以94年12月20日（94）台陶會福字第150 號函復略 以：CD1 （光碟1 ）未見拋光設備及前段加工之刮平定厚 設備。有粗拋光機、精拋光機、磨切邊機、打臘機。CD2 （光碟2 ACP 公司鑑定）有刮平定厚機、粗拋光機、精拋光 機、磨切邊機、無打臘機。但由照片可見其胚磚由粗拋光機 放入，前段加工刮平定厚應在大陸完成。CD2 （光碟2GBP 公司鑑定）重點在說明釉面磚，磨切邊加工，整個程序為磨 切邊、包裝，成本佔釉面磚總成本10% 以下（見本院卷第79 、80頁）。查系爭貨物為拋光磚，並非釉面磚，前開CD2 所 示之GBP 公司之作業程序，顯然與系爭貨物之產製無關，前 開實地查證結果顯不足以為原告有利之證明。況原告未能舉 出系爭貨物在GBP 公司之具體加工製程及其生產線整線證明 ，空言主張於泰國加工附加價值超過35% ，自無可採。至其 事後陳報之成本試算表等資料，僅係未經查核之私文書，既 未檢送相關之發票及實際加工流程與證明，故亦無足為有利 原告之採證。
㈢至於原告檢附之產地證明雖經我駐泰國台北經濟文化辦事處 認證，惟該證明背面亦載明：「本驗證僅證明簽字屬實，至 文件之內容不在證明之列。」自不得據此認定系爭貨物為泰
國產製。被告為審慎計，依原產地認定標準第4 條規定：「 進口貨品原產地由進口地關稅局認定，認定有疑義時，由進 口地關稅局報請財政部關稅總局會同有關機關及學者專家會 商。」檢具貨樣送請關稅總局經原產地認定委員會95年9 月 19日第19次會議，依前述查證情形及與會專家諮詢意見等審 議結果，亦認系爭貨物原產地為中國大陸。經核前開委員會 係由有關機關代表及專家學者組成，其就相關事證會商綜合 研判所為之鑑定結果，自有相當之正確性及公信力，其所為 諮詢意見核無違反專業判斷及經驗法則之情形，自屬可採。 原告未能就前開研判理由提出具體事證為批駁，空言主張審 議結果非客觀公正，即無可取。是被告綜合上情，認定系爭 貨物產地為中國大陸，並非無據，難謂為違法。 ㈣系爭貨物經核定以C3（應審應驗）方式通關，業經海關人員 辦理查驗，並抽取貨樣，有進口報單背面之「查驗辦理紀錄 」及專案保管貨樣處理通知單、進口貨樣收據可稽（見可閱 覽原處分卷附件1 ）。被告檢視查驗時所留存之貨樣結果， 系爭貨物背面有GBP 字樣，紙箱上標有MADE IN THAILAND， 與原告所稱系爭貨物之標示情形相同，業據被告陳明在卷， 其並將該貨樣送交原產地認定委員會以供認定產地，此由該 委員會95年9 月19日第19次會議審議表內查證情形欄二、（ 二）所載「經查驗結果瓷磚背面烙印有GBP 字樣，惟並未烙 印產地標示，僅於外包裝箱印有『GBP INTERTRADE CO,LTD MADE IN THAILAND』」可見，復查決定雖誤植系爭貨物經查 驗均無產地標示，僅於包裝紙箱另行浮貼標示「MADE IN TH AILAND」字樣紙條，且瓷磚背面四角落均有刮除痕跡，刮除 處再以橡皮章加蓋「GBP 」字樣等語，惟對於原產地之認定 並無影響。
㈤系爭貨物實到為未上釉拋光瓷磚，即非原申報貨品分類號列 第6908.10.00.00-9 號，應改列第6907.90.00.0 0-3號，業 經復查決定將被告95年第00000000號處分書「本案事實」欄 所列「稅則號別」項為更正，其與本件違章事實無涉，對於 原處分之適法性並無影響。
四、綜上所述，原告主張均無可採。從而被告以原告有虛報進口 貨物產地、逃避管制之情事，且貨物已押款放行，除追徵所 漏進口稅款計155,160 元（包括進口稅99,836元、營業稅54 ,910元、推廣貿易服務費414 元）外，並處貨價2 倍之罰鍰 1,996,728 元，復查及訴願決定遞予維持，均無違誤。原告 徒執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘 明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 5 月 8 日 臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 姜 素 娥
法 官 曹 瑞 卿
法 官 楊 莉 莉
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 97 年 5 月 8 日 書記官 林 俞 文
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