進口貨物核定稅則號別
高雄高等行政法院(行政),訴字,96年度,1005號
KSBA,96,訴,1005,20080630,1

高雄高等行政法院判決
　　　　　　　　　　　　　　　　　　 96年度訴字第01005號
　　　　　　　　　　　　　　　
原　　　告　成運汽車製造股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　劉致慶律師
被　　　告　財政部高雄關稅局
代　表　人　呂財益局長
訴訟代理人　丙○
　　　　　　乙○○
上列當事人間進口貨物核定稅則號別事件，原告不服財政部中華
民國96年10月5日台財訴字第09600340870號訴願決定，提起行政
訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
緣原告委由新中旅通運股份有限公司高雄分公司（下稱新中 旅公司）於民國95年11月8日向被告報運進口巴西製SIX SCA NIA BUS CHASSIS KD-KIT FOR K114IB4X2NB乙批計534項（ 進口報單號碼：第BB/D2/95/171B/0111號），原申報汽車零 組件稅則號別為第8408.20.91號，稅率2.5%等，經電腦篩選 按C2（文件審核）方式通關，經被告核估時，認來貨組合後 具有完成品車輛底盤主要特性可能，改依C3（貨物查驗）方 式通關。案經被告依據財政部96年1月19日台財關字第09600 007850號函查驗結果，將系爭來貨中含ENGINE CPL（柴油引 擎，第1項）、PROPELLER（傳動軸，第463項）、GEARBOX（ 變速箱總成，第2項）、STEERING G（方向主機【轉向齒輪 零件】，第6項）、BEVEL BOX（方向機轉向齒輪，第145項 ）、FRONT AXLE（前軸總成，第3項）、1ST REAR A（驅動 軸，第4項）、CROSS MEMB（後橫樑、橫樑【大樑】，第125 項、第132項、第162項、第202項、第203項、第210項、第 421項、第436項、第483項、第533項）及CM DISC WH（鋼圈 ，第527項）等重要零組件，組合後已具「其他大客車底盤 ，裝有引擎者」主要特性，改歸列稅則第8706.00.29號「其 他大客車底盤，裝有引擎者」項下，按稅率29.8%課徵。原 告不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，亦遭決定駁回； 遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造之聲明：




一、原告聲明求為判決：
㈠、訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。㈡、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
㈠、原告之訴駁回。
㈡、訴訟費用由原告負擔。
參、兩造之爭點：
甲、原告主張之理由：
一、原處分違反原關稅法施行細則第23條於91年6月18日修正為 現行關稅法施行細則第27條後，對「完整貨物」之定義，及 海關應回歸國際商品統一分類制度（簡稱H.S.）稅則，將系 爭汽車零組件按零組件稅則號別徵稅之義務，並誤解海關進 口稅則第87章增註15（下稱增註15）刪除之立法理由，本件 之爭點為系爭進口前未經組合或拆解之汽車零組件，依據海 關進口稅則（採行由世界關務組織【World Customs Organi zation】制定且為國際通行之H.S.稅則及其六項解釋準則與 註解），究應按零組件稅則號別或完成品稅則號別徵稅。雙 方爭執之根本，在於對進口未經組合之零組件（如系爭汽車 零組件），是否自95年6月21日刪除增註15後，應改依完整 貨物之稅則號別徵稅。對此，原告主張原關稅法施行細則第 23條於91年6月18日修正為現行關稅法施行細則第27條後， 對「完整貨物」已有明確定義，海關應回歸H.S.稅則，將系 爭汽車零組件按零組件稅則號別徵稅，增註15刪除之目的並 非在提供海關將系爭汽車零組件改按「完整貨物」稅則號別 徵稅之法律基礎；被告則主張增註15刪除後，系汽車零組件 應回歸H.S.稅則，改依「完整貨物」稅則號別徵稅。為釐清 該爭點，謹就現行關稅法第41條、關稅法施行細則第27條及 增註15之立法過程及與H.S.稅則之適用關係說明如下。時間 、相關關稅法規之內容與修正、相關關稅法規與H.S.稅則之 關係、系爭汽車零組件應歸列之稅則號別：
㈠、第一階段90年10月31日：1、相關關稅法規之內容與修正： （1）原關稅法第20條（按：嗣於90年10月31日關稅法修正 時，調整條次為第36條，並於93年5月5日關稅法修正時，調 整條次為第41條，兩次修正條文內容均未變更）規定：「由 數種物品組合而成之貨物，拆散、分裝報運進口者，除機器 依前條規定辦理外，按整體貨物應列之稅則號別徵稅。」（ 2）原關稅法施行細則第23條（即現行關稅法施行細則第27 條）：「依本法第20條規定，整體貨物拆散、分裝報運進口 ，按左列情形之一認定之：一、組合物品之名稱及數量，載 入同一輸入許可證或同一提貨單者。二、組合物品之數量，



適合整體貨物所需之數量者。三、組合物品之種類、名稱均 為整體貨物之組件，雖其數量不足以裝配成整體貨物，但其 每套價值超過整套貨物價值百分之五十者。依經濟部核准分 期自製整體貨物計畫之廠商，照核定之分期自製百分比，直 接進口該項自製整體貨物之零件、配件或附件，於報關進口 時，檢附經濟部核准自製整體貨物之證明文件，由海關核明 屬實者，按該項自製整體貨物之零件、配件或附件應行歸屬 之稅則號別徵稅。」2、相關關稅法規與H.S.稅則之關係： 原關稅法施行細則第23條第2項「汽車自製率」規定，係排 除H.S.稅則之適用：一、依照原關稅法施行細則第23條第2 項之規定（即「汽車自製率」之規定），汽車製造業進口供 汽車製造用之零組件，其價值超過經濟部核定之自製百分比 者，應按完整貨物之稅則號別徵稅。此為我國加入世界貿易 組織（World Trade Organization，「WTO」）前，為保護 本國汽車製造業所實施之關稅保護政策，藉以提高進口汽車 之生產成本，增加本國汽車在國內市場之價格競爭力。二、 依照原關稅法施行細則第23條第2項之規定，進口未經組合 之汽車零組件，若其價值超過經濟部核定之汽車自製率，將 不依H.S.稅則應按零組件所屬稅則號別徵稅之規定，而逕依 完整貨物之稅則號稅。可知該規定係排除H.S.稅則之適用。 3、系爭汽車零組件應歸列之稅則號別：依原關稅法施行細 則第23條第2項之規定，系爭汽車零組件因不符自製率之要 求，應按整體貨物應列之稅則號別（即第8706.00.29號「其 他大客車底盤，裝有引擎者」）徵稅。
㈡、第二階段90年10月31日至91年6月18日：1、相關關稅法規之 內容與修正：我國為符合GATT「國民待遇原則」之要求，須 在我國於91年1月1日加入WTO前，履行我國為加入WTO所為之 取消「汽車自製率」規定之承諾，但因海關進口稅則修法時 程不及配合，遂於90年10月31日海關進口稅則修正時增訂增 註15：「符合工廠管理條例之汽車製造廠輸入供製造汽車使 用之汽車零組件，經經濟部證明屬實者，不論整批或分批進 口，均按各該零組件所屬稅則號別徵稅。」，以排除原關稅 法施行細則第23條第2項「汽車自製率」規定之適用。此由 經濟部工業局94年2月4日工倉字第09400002770號函說明二 ：「查現行海關進口稅則第87章增註15．．．係配合我國91 年1月1日加入世界貿易組織後取消汽車自製率規定，避免當 時關稅法第36條規定『由數種物品組合而成之貨物，拆散分 裝報運進口．．．按整體貨物之稅則號別徵稅』之疑慮，為 協助汽車製造業界而訂定。」可資證實。2、相關關稅法規 與H.S.稅則之關係：增註15之適用結果，排除原關稅法施行



細則第23條第2項「汽車自製率」規定之適用，使汽車製造 廠輸入供製造汽車使用之汽車零組件，回歸H.S.稅則徵稅， 並使我國進口汽車零組件之關稅符合GATT「國民待遇原則」 之要求。3、系爭汽車零組件應歸列之稅則號別：依據增註 15及回歸適用H.S.稅則之結果，系爭汽車零組件應按各該零 組件所屬稅則號別（即第8408.20.91號「柴油車用壓縮點火 內燃活塞引擎汽缸容量超過3000CC者」）徵稅。㈢、第三階段91年6月18日至95年6月21日：1、相關關稅法規之 內容與修正：原關稅法施行細則第23條於91年6月18日增訂 第1項規定，並刪除原第2項「汽車自製率」之規定，修正為 現行第27條如後：「本法第36條（即現行關稅法第41條）所 稱由數種物品組合而成之貨物，拆散、分裝報運進口者，指 申報進口前已屬整體貨物，經拆解成組件裝運進口者。依本 法第36條規定按整體貨物應列之稅則號別徵稅者，依下列情 形之一認定之：一、組合物品之名稱與數量，載入同一提貨 單者。二、組合物品之數量，適合整體貨物所需之數量者。 三、組合物品之種類、名稱均為整體貨物之組件，雖其數量 不足以裝配成整體貨物，但其每套價值超過整套貨物價值百 分之五十者。」第1項之立法說明為：「依本法第36條之立 法原意，指在防止故意拆散、企圖走私漏稅不法情事發生， 惟其規定亦擴及一般程序進口之未經拆解過之正常零組件， 為維護正當廠商權益，並資明確，爰予增列，就本法第36條 之適用範圍予以明定，即申報進口前已屬整體貨物，經拆解 成組件裝運進口者，方有適用。」2、相關關稅法規與H.S. 稅則之關係：經濟部工業局以94年2月4日工倉字第09400002 770號函說明三以：「貴司（按：財政部關政司）於90年12 月11日以台關二字第0900504157號函致台灣區車輛工業同業 公會略以：『關稅法施行細則第23條修正時，對於未經組合 過之零件、配件或附件明訂排除適用之規定，嗣後廠商進口 該等未經組合過之零配件，將回歸H.S.稅則認定並依其應行 歸屬之稅則號別徵稅』」。根據財政部關政司90年12月11日 以台關二字第0900504157號函之意旨，原關稅法施行細則第 23條於91年6月18日修正為現行關稅法施行細則第27條第1項 後，已將進口時未經拆解過之零組件，排除在依現行關稅法 第41條按整體貨物之稅則號別徵稅之適用範圍外，回歸H.S. 稅則認定並依其應行歸屬之稅則號別徵稅。3、系爭汽車零 組件應歸列之稅則號別：海關在原關稅法施行細則第23條於 91年6月18日修正為現行關稅法施行細則第27條之規定後， 其回歸適用H.S.稅則認定之結果，將進口時未經拆解過之零 組件按各該零組件所屬稅則號別（被告將系爭汽車零組件按



第8408.20.91號「柴油車用壓縮點火內燃活塞引擎汽缸容量 超過3000CC者」稅則號別）徵稅。
㈣、第四階段95年6月21日迄今：1、相關關稅法規之內容與修正 ：增註15規定於95年6月21日刪除，其刪除之立法理由為： 「關稅法施行細則第27條第1項已明定整體貨物之適用範圍 ，將進口未經組合之零組件予以排除，回歸H.S.稅則認定並 依其應行歸屬之稅則號別徵稅」。另財政部關稅總局96年1 月4日台總局稅字第0961000361號函：「惟95年6月21日刪除 稅則第87章增註15規定後，根據刪除之立法原意：『按關稅 法施行細則第27條第1項既已明定整體貨物之適用範圍，將 進口未經組合過之零配件與已排除，回歸H.S.稅則註解，並 依其應歸屬之稅則號別徵稅，爰刪除本增註』，揆其原意似 因關稅法施行細則第27條既已有規定，對未經組合之零組件 ，不得合併依整台車輛之稅則號別歸列，各按應屬之零組件 稅則號別歸列，故稱原87章增註15已無存在之必要。」益可 證明原告上述論點之正確性。2、相關關稅法規與H.S.稅則 之關係：（1）由刪除增註15之立法理由，可知91年6月18日 現行關稅法施行細則第27條增訂第1項後，海關對於進口未 經組合之零組件，已回歸H.S.稅則認定並依其應行歸屬之稅 則號別徵稅，故增註15已無繼續維持之必要。（2）故被告 主張增註15刪除前，進口未經組合之零組件，並未回歸H.S. 稅則認定並依其應行歸屬之稅則號別徵稅，而應於增註15刪 除後，回歸H.S.稅則認定並按完整貨物之稅則號別徵稅，其 主張顯然違背現行關稅法施行細則第27條增訂第1項之立法 理由、財政部關政司90年12月11日台關二字第0900504157號 函及財政部關稅總局96年1月4日台總局稅字第0961000361號 函之意旨及增註15刪除之立法理由。3、系爭汽車零組件應 歸列之稅則號別：海關應依據91年6月18日修正之現行關稅 法施行細則第27條，回歸H.S.稅則認定，將進口未經組合之 零組件依其各該零組件所屬稅則號別徵稅。
㈤、由上可知，自91年6月18日原關稅法施行細則第23條修正為 現行關稅法施行細則第27條第1項後，海關對於進口未經組 合之汽車零組件，已回歸H.S.稅則認定，依各該零組件之稅 則號別徵稅，被告依H.S.稅則認定之結果，乃將系爭汽車零 組件按第8408.20.91號「柴油車用壓縮點火內燃活塞引擎汽 缸容量超過3000CC者」稅則號別徵稅。95年6月21日增註15 刪除後，現行關稅法施行細則第27條第1項對「完整貨物」 之定義並未修正，故前述分類原則應未變更，被告應繼續依 H.S.稅則，將系爭汽車零組件按第8408.20.91號「柴油車用 壓縮點火內燃活塞引擎汽缸容量超過3000CC者」稅則號別徵



稅，始為正確。原處分顯係出於對關稅法第41條、關稅法施 行細則第27條第1項關於「完整貨物」之定義，及增註15刪 除之立法理由之錯誤認知所致，應予撤銷。
二、原處分違法變更行之多年之稅則號別，違反信賴保護原則：㈠、財政部基於關稅主管機關之立場，為限制下級海關任意變更 行之多年之稅則號別，致影響進口人之權益，遂要求下級海 關若欲變更行之多年之稅則號別，必須報部統一變更，不得 逕行變更之，且改列之稅則號別自財政部發布令之日起生效 。此有財政部91年3月8日台財關字第0910550152號函以：「 一、海關對於進口貨品之稅則歸列，如發現所歸列之稅則號 別不適當，擬變更其稅則號別且將影響進口人之權益者，仍 依本部75年4月19日台財關第7505338號函及77年3月23日台 財關第770027306號函之規定，由關稅總局報部核定，以求 程序周延。．．．三、為利於海關執行，減少爭訟，且基於 保障業者權益之考量，此類本部核定改列進口貨物稅則號別 之案件，本部將依行政程序法第159條第2項第2款暨第160條 第2項規定以令發布之，並登載於本部公報，改列之稅則號 別自發布令之日起生效。有關擬變更稅則號別之進口貨品， 在海關發現後報部至本部核定發布前，基於稅率變動不溯及 既往，在稅率之適用方面，由海關依進口貨物之原稅則稅率 辦理，以符法律安定性。．．．」可稽。依公務員服務法第 2條：「長官就其監督範圍以內所發命令，屬官有服從之義 務。」之規定，下級海關有遵守該命令之義務。若海關未依 該函辦理而逕行變更行之多年之稅則號別，其因此所作成之 行政處分，即因違反財政部該命令而違法，自應予撤銷。㈡、90年10月31日海關進口稅則第87章訂定增註15前，凡進口未 經組合之汽車零組件，若不符當時關稅法施行細則第23條第 2項「汽車自製率」之規定者，應按完整貨物之稅則號別徵 稅。然我國為履行加入WTO所為之取消「汽車自製率」規定 之承諾，於90年10月31日訂定增註15，將進口未經組合之汽 車零組件，排除於當時關稅法施行細則第23條汽車自製率規 定之適用範圍外。其後，原告進口系爭汽車零組件均按第84 08.20.91號「柴油車用壓縮點火內燃活塞引擎汽缸容量超過 3000CC者」稅則號別申報進口。嗣91年6月18日關稅法施行 細則第23條修正刪除第2項關於「汽車自製率」之規定並增 訂第1項關於「完整貨物」之認定標準後，進口未經組合之 汽車零組件，應回歸H.S.稅則認定並依其應屬之稅則號別徵 稅，被告遂依法繼續將系爭汽車零組件均按第8408.20.91號 「柴油車用壓縮點火內燃活塞引擎汽缸容量超過3000CC者」 稅則號別申報進口。前開第8408.20.91號「柴油車用壓縮點



火內燃活塞引擎汽缸容量超過3000CC者」稅則號別業經被告 核定多年在案，徵納雙方對此一申報稅則方式均無爭議，故 原告對此一稅則申報方式已產生信賴利益，自受信賴保護原 則之保護。「行政行為應受法律及一般行政原則之拘束」， 行政程序法第4條定有明文，行政行為違反信賴保護原則者 ，即構成行政程序法第4條之違反。
㈢、原告自91年6月18日現行關稅法施行細則第27條增訂第1項， 明確將進口未組合之零組件排除依完整貨物之稅則號別徵稅 ，回歸H.S.稅則徵稅後，多年來進口系爭汽車零組件之內容 從未有實質變更。被告突然於95年9月底，未依財政部91年3 月8日台財關字第0910550152號函，報部統一發布命令將系 爭汽車零組件改列第8706.00.29號「其他大客車底盤，裝有 引擎者」稅則號別，逕以原處分將系爭汽車零組件改歸列第 8706.00.29號「其他大客車底盤，裝有引擎者」稅則號別。 姑不論被告將系爭汽車零組件該列第8706.00.29號「其他大 客車底盤，裝有引擎者」稅則號別顯有違誤，已如前述。縱 使被告認為其自91年6月18日原關稅法施行細則第23條修正 為現行關稅法施行細則第27條第1項後，就系爭汽車零組件 所核定之第8408.20.91號「柴油車用壓縮點火內燃活塞引擎 汽缸容量超過3000CC者」稅則號別不適當，亦應循財政部91 年3月8日台財關字第0910550152號函所定之程序報部統一變 更，不得逕行改列稅則。原處分顯已違反財政部91年3月8日 台財關字第0910550152號函、信賴保護原則及行政程序法第 4條之規定，應予撤銷。
三、原處分認定系爭汽車零組件具備「其他大客車底盤，裝有引 擎者」主要特性之認定原則違反法律保留原則：㈠、原告自91年6月18日現行關稅法施行細則第27條增訂第1項， 明確將進口未組合之零組件排除依完整貨物之稅則號別徵稅 ，回歸H.S.稅則徵稅後，系爭汽車零組件多年來均經被告核 定依第8408.20.91號「柴油車用壓縮點火內燃活塞引擎汽缸 容量超過3000CC者」稅則號別徵稅。被告於95年9月中，在 未經事先公告之情形下，突然變更其認定標準，以系爭汽車 零組件包含柴油引擎、變速箱、變速箱總成、排擋控制桿、 傳動軸、方向盤、方向主機、方向機轉向齒輪、前軸總成、 驅動軸、樑、橫樑、橫樑（大樑）、後橫樑、後橫樑（大樑 ）、橫大樑、鋼圈、引擎控制電腦、電器中心、儀表板、里 程記錄器．．．等重要零組件，組合後已具「其他大客車底 盤，裝有引擎者」主要特性，依海關進口稅則解釋準則二（ 甲）（下稱「準則二（甲）」），將系爭汽車零組件改歸列 第8706.00.29號「其他大客車底盤，裝有引擎者」項下。該



認定原則將系爭汽車零組件，以其進口組合後已具「其他大 客車底盤，裝有引擎者」主要特性，而依完整貨物之稅則號 別徵稅，顯已違反關稅法施行細則第27條第1項對「完整貨 物」之認定標準。此外，縱使被告擬變更其行之多年之認定 原則，由於該變更將增加進口人之關稅負擔，影響進口人之 財產權，該認定原則，自應受依法行政原則下法律保留原則 之拘束，亦即應以法律或依法律授權訂定之行政命令規定之 ，否則即違反行政程序法第4條「行政行為應受法律及一般 行政原則之拘束」之規定。
㈡、事實上，原處分作成當時，關稅法、海關進口稅則及所有關 稅行政命令，均未規定進口未組合之汽車零組件具有「其他 大客車底盤，裝有引擎者」主要特性之認定原則，故被告以 未經公告且欠缺法律依據之認定原則，認定系爭汽車零組件 具有「其他大客車底盤，裝有引擎者」之主要特性，原處分 已違反法律保留原則及行政程序法第4條之規定。㈢、財政部關稅總局在原處分作成約半年後，在各關區就類似進 口零組件歸列稅則不一致，引發業者極大爭議之情形下，於 96年3月12日召開「廠商進口汽車零組件具有與其相當完整 或完成之車輛主要特性認定原則」及稅則歸類相關事宜研討 會。由該次會議結論二表示：「為免造成如中國大陸實施整 車特性認定標準，遭歐盟、美國、加拿大及日本等國質疑違 反WTO規範之疑慮，允宜從政策面整體考量，以免引起不必 要之國際貿易爭端。有關訂定『完整或完成之車輛主要特性 認定標準』乙節，本總局將建請財政部緩議。」足證原處分 作成當時，財政部並未制定「完整或完成之車輛主要特性認 定標準」，作為下級海關認定完整或完成之車輛主要特性之 法律依據，故原處分所依據之認定標準，欠缺法律依據，顯 已違法。
四、準則二（甲）不適用於系爭汽車零組件：
㈠、準則二（甲）前、後段分別規範不同狀態之非完成品。原處 分依據準則二（甲）將系爭汽車零組件歸列於第8706.00.29 號「其他大客車底盤，裝有引擎者」項下，無非係認為系爭 汽車零組件於進口時雖未經組合，但於進口經組合後，具有 第8706.00.29號「其他大客車底盤，裝有引擎者」之主要特 性。惟準則二（甲）前、後段，乃分別規範進口時業經組合 及未經組合（或經拆解）之非完成品，依各該段之規範意旨 （如下述），進口時未經組合，而需於進口後進一步加工之 汽車零組件（如：系爭汽車零組件），並非各該段所欲規範 之貨物。
㈡、系爭汽車零組件為進口時未經組合之零組件，非屬進口時已



具備完整或完成貨品之主要特性之不完整或未完成貨品，故 無準則二（甲）前段適用之餘地。準則二（甲）前段規定： 「某節中所列之任一種貨品，應包括該項貨品之不完整或未 完成者在內，惟此類不完整或未完成之貨品，進口時需已具 有完整或完成貨品之主要特性。」為進一步詮釋準則二（甲 ）前段在國際商品統一分類制度H.S.第87章稅則應如何解釋 適用，國際商品統一分類制度註解第87章總則（7）舉例說 明之：「．．．不完整或未完成之車輛：如具有與相當之完 整或完成之車輛之特性者，則比照後者分類（見解釋準則2 （a）（按：即準則二（甲）項），茲舉例如下：（A）尚未 裝有車輪或輪胎及電池之機動車輛。（B）尚未裝有引擎或 內部配件之機動車輛。（C）無坐墊及輪胎之腳踏車。」由 該章註所舉案例，均為進口時業經組合之不完整或未完成之 貨品，足證準則二（甲）前段所欲規範之貨品，乃進口時業 經組合且具備完整或完成貨品之主要特性，而僅需於進口後 加裝部分零組件之不完整或未完成之貨品，並不包括進口時 尚未經過組合之零組件。準此，系爭汽車零組件為進口時未 經組合之零組件，非屬準則二（甲）前段所欲規範之進口時 已具備完整或完成貨品之主要特性之不完整或未完成貨品， 故被告依準則二（甲）前段將系爭汽車零組件歸列於第8706 .00.29號「其他大客車底盤，裝有引擎者」稅則號別，顯已 違反準則二（甲）前段之規定。
㈢、系爭汽車零組件並非進口前已屬整體貨物，經拆解成組件裝 運進口者，且進口後必須進一步加工，始得裝配成完成品， 故無準則二（甲）後段之適用餘地：
1、準則二（甲）後段所規範之貨物，為申報進口前已屬整體貨 物，經拆解成組件裝運進口者。準則二（甲）後段規定：「 該節亦應包括該完成之貨品（或由於本準則而被列為完整或 完成者），而於進口時未組合或經拆散者。」又關稅法第41 條規定：「由數種物品組合而成之貨物，拆散、分裝報運進 口者，除機器依前條規定辦理外，按整體貨物應列之稅則號 別徵稅。」關稅法施行細則第27條第1項規定：「本法第41 條所稱由數種物品組合而成之貨物，拆散、分裝報運進口者 ，指申報進口前已屬整體貨物，經拆解成組件裝運進口者。 」可知準則二（甲）後段所規範之貨品，即我國關稅法第41 條及關稅法施行細則第27條第1項所規範之「申報進口前已 屬整體貨物，經拆解成組件裝運進口者」；換言之，若申報 進口前未曾經過組裝之零組件（如系爭汽車零組件），即非 準則二（甲）後段所規範之「完成之貨品（或由於本準則而 被列為完整或完成者），而於進口時未組合或經拆散者」。



2、準則二（甲）後段所規範之貨物，不包括進口後必須進一步 加工，始得裝配成完成品者。另準則二（甲）（未裝配或散 裝之貨品）之註解（VII）規定：「本準則所列『未裝配或 散裝貨品』係指此貨品的組件藉由固定用之物件（螺絲、螺 帽、螺釘等）或藉鉚接或焊接等即可裝配完成。上述方法不 考慮組合的複雜性，然而，組件不得再作進一步加工，以供 組合完成品狀態」，可知準則二（甲）後段所規範之未裝配 或散裝之貨品，係指進口時已具備完成品所需之全部零組件 ，而僅需於進口後以螺絲、螺帽、螺釘等固定物件或鉚接或 焊接等簡單方式即可裝配完成者，並不包括進口時僅具備完 成品所需之大部分零組件，而必須於進口後進一步加工（包 括必須另行加裝其他零組件），始得裝配成完成品之情形。 3、承前述，系爭汽車零組件於申報進口前未曾經過組裝，且不 具備稅則第8706.00.29號「其他大客車底盤，裝有引擎者」 所需之全部零組件，進口後尚須進一步加裝輪胎、駕駛座底 板、套件、隔音棉組、護板、大樑調整片、前輪導正套、消 音器支架組、大樑補強、各類油品、後液壓風扇油壺上下座 、油管套件、電瓶、前輪、後輪、及輪胎螺帽蓋等零組件， 其裝配方式亦非以螺絲、螺帽、螺釘等固定物件或鉚接或焊 接等簡單方式即可裝配完成，而必須對大樑進行定位、鉸削 、鑽孔及鉸孔，對大樑周邊零組件進行鉸削及切割，以及對 駕駛台進行切割、鑽孔及鉸孔等進一步加工，始可供組合成 完成品狀態（參照系爭汽車零組件進口後之組裝流程照片及 說明）。可知系爭汽車零組件並非準則二（甲）後段所規範 之「完成之貨品（或由於本準則而被列為完整或完成者）， 而於進口時未組合或經拆散者」，不應按準則二（甲）歸列 第8706.00.29號稅則「其他大客車底盤，裝有引擎者」，被 告對此疏未調查，致誤認系爭汽車零組件進口後無須再為進 一步加工始可供組合成完成品狀態，而誤將系爭汽車零組件 歸列第8706.00.29號稅則號別「其他大客車底盤，裝有引擎 者」，原處分顯有錯誤。
五、系爭汽車零組件不符H.S.註解對第8706節之詮釋。訴願決定 認系爭汽車零組件包含引擎、傳動機構、轉向齒輪及車軸等 ，符合H.S.註解對第8706節「第87.01至87.05節裝有引擎之 機動車輛底盤」之詮釋，惟H.S.註解對第8706節「第87.01 至87.05節裝有引擎之機動車輛底盤」之詮釋為：「本節包 括底盤－車架，或底盤－車身之結合架構，裝有引擎、傳動 設備及轉向齒輪及軸（有或無車輪）以供第87.01節至第87. 05節之機動車輛之使用者。」可知構成第8706節「第87.01 至87.05節裝有引擎之機動車輛底盤」，除包含引擎、傳動



機構、轉向齒輪及車軸外，尚需包含底盤-車架，或底盤-車 身之結合架構。然系爭汽車零組件雖包含引擎、傳動機構、 轉向齒輪及車軸，但並不包含底盤-車架，或底盤-車身之結 合架構，故不符第8706節「第87.01至87.05節裝有引擎之機 動車輛底盤」之詮釋。原處分將其歸列第8706.00.29號「其 他大客車底盤，裝有引擎者」，顯係出於對第8706節「第87 .01至87.05節裝有引擎之機動車輛底盤」之錯誤詮釋所致， 應予撤銷。
六、被告以「進口零組件價值總和佔整車價值之比例」作為判斷 零組件是否具有整車主要特性之標準，在我國關稅法令上並 無依據，其實質上回復「汽車自製率」之要求，已違反「關 稅暨貿易總協定（GATT）」下之國民待遇原則，被告致財政 部關稅總局之95年12月21日高關保字第0951022406號函說明 二表示：「．．．並經查驗結果：來貨為成套半拖車用之道 路曳引車之組件、每套價值超過整體曳引車價值百分之五十 、已具完整半拖車用之道路曳引車之主要特性，或已具其他 大客車底盤，裝有引擎者之主要特性而於分類。」可知被告 認定系爭汽車零組件已具第8706.00.29號「其他大客車底盤 ，裝有引擎者」主要特性之認定原則，包括系爭汽車零組件 之價值佔整體「其他大客車底盤，裝有引擎者」價值百分之 五十以上。被告以「進口零組件價值總和佔整車價值之比例 」作為準則二（甲）之判斷標準，在我國關稅法令上並無依 據（原關稅法施行細則第23條第2項關於「汽車自製率」之 規定已於91年6月18日刪除），亦違反世界貿易組織「關稅 暨貿易總協定（GATT）」所規定之國民待遇原則。此有美國 、歐盟及加拿大向世界貿易組織控告中國大陸所制定之「構 成整車特徵的汽車零部件進口管理辦法」第21條以進口零組 件之價值達到整車價值60％及其以上者，將被視為成整車特 徵，並依整車稅率課稅，使進口零組件因負擔高額關稅而無 法與本國汽車零組件製造商競爭，等於變相鼓勵中國大陸境 內之汽車廠使用中國大陸產製之零件，構成違反國民待遇原 則之關稅障礙乙案可供參考。「關稅暨貿易總協定（GATT） 」為依照條約處理條例送請立法院核定核備之協定，與條約 有相同之效力，故具備優於國內法之效力，法律、行政命令 或行政處分違反「關稅暨貿易總協定（GATT）」者，均屬無 效。被告以「進口零組件價值總和佔整車價值之比例」作為 判斷零組件是否具有整車主要特性之標準，毋寧使修正前關 稅法施行細則第23條汽車自製率之規定借屍還魂，明確違反 我國入會時取消汽車自製率規定之承諾，違反「關稅暨貿易 總協定（GATT）」下之國民待遇原則，原行政處分自因違反



條約而無效。有此前車之鑑，我國不應步上中國大陸違反「 關稅暨貿易總協定（GATT）」所規定之國民待遇原則之後塵 。
七、原處分認定完成貨品主要特性，欠缺法律依據，違反法律保 留原則「除本法有規定者外，民事訴訟法第277條之規定於 本節準用之。」、「當事人主張有利於己之事實者，就其事 實有舉證之責任。」行政訴訟法第136條及民事訴訟法第277 條分別定有明文。原告以第8408.20.91節稅則「柴油車用壓 縮點火內燃活塞引擎汽缸容量超過3000CC者」報運進口系爭 汽車零組件，被告以其包含引擎、傳動機構、轉向齒輪及車 軸等，進口組合後具第8706.00.29節稅則「其他大客車底盤 ，裝有引擎者」之主要特性，故以原處分將系爭汽車零組件 改列第8706.00.29節稅則「其他大客車底盤，裝有引擎者」 項下課徵關稅。依前述條文規定，被告既主張進口未經組合 汽車零組件包含引擎、傳動機構、轉向齒輪及車軸，即具備 第8706.00.29節稅則「其他大客車底盤，裝有引擎者」之主 要特性，此一有利於己之事實，對於原處分作成當時有何關 稅法律或經法規命令明文制定該認定標準自應負舉證責任。 原告起訴狀對此已提出質疑，迄未見被告對該法令之存在舉 證以實其說，敬請鈞院命被告對前述法令之存在提出證明， 若被告對此無法舉證，原處分即欠缺法律依據。原告主張原 處分作成當事並無該法令之存在，前述認定標準為被告自行 恣意認定，不具外部拘束力，不得據以作成對人民不利之處 分，原處分顯已違反法律保留原則，依法自應予撤銷。八、本案雙方當事人間之最大爭點，為海關進口稅則增註15刪除 之理由究為原告所主張之係因原關稅法施行細則第23條於91 年6月18日修正為現行關稅法施行細則第27條後，該條第1項 已對現行關稅法第41條所稱「完整貨物」之範圍已有明確定 義，並刪除修正前原第23條第2項汽車自製率之規定，相關 關稅法令已配合我國對WTO取消汽車自製率要求之承諾修正 完成，故海關進口稅則增註15之過渡性功能已經完成，並無 繼續維持徒然增加符合工廠管理條例之汽車製造廠須依該增 註向該部工業局申請證明之必要，故予已刪除，抑或如被告 所主張之係為將汽車零組件之稅則號別回歸至我國加入WTO 前之按整車稅則號別課稅之狀態。前者之詮釋符合我國對WT O所為之關稅承諾，而後者之詮釋則違反我國對WTO所為之關 稅承諾。經濟部為我國主管WTO法規事務之主管機關，增註 15於91年制定及95年刪除，均係經濟部向財政部提出相關修 正建議，而經財政部以關稅主管機關身分被動配合辦理，經 濟部對我國對WTO所為之關稅承諾以及增註15之增刪背景及



理由，最臻瞭解，請鈞院函查經濟部，以釐清重大爭點。九、WTO已對中國大陸就進口汽車零組件按整車稅率課徵關稅之 行為作成違反「關稅暨貿易總協定（GATT）」之裁定，原處 分顯然違反較國內法具有更高法律位階之「關稅暨貿易總協 定（GATT）」：
㈠、原告行政起訴狀表示財政部關稅總局在原處分作成約半年後 ，於96年3月12日召開「廠商進口汽車零組件具有與其相當 完整或完成之車輛主要特性認定原則」及稅則歸類相關事宜 研討會，財政部關稅總局於該次會議所作成之結論二表示： 「為免造成如中國大陸實施整車特性認定標準，遭歐盟、美 國、加拿大及日本等國質疑違反WTO規範之疑慮，允宜從政 策面整體考量，以免引起不必要之國際貿易爭端。有關訂定 『完整或完成之車輛主要特性認定標準』乙節，本總局將建 請財政部緩議。」顯然財政部關稅總局對於被告作成原處分 時，未經關稅法規明確授權所持之整車認定標準，認為確實 有按「進口零組件價值總和佔整車價值之比例」之事實，而 有違反WTO規範之疑慮。原告並於行政起訴狀理由六主張被 告以「進口零組件價值總和佔整車價值之比例」作為判斷零 組件是否具有整車主要特性之標準，在我國關稅法令上並無 依據，其實質上回復「汽車自製率」之要求，已違反「關稅