臺灣高等法院臺南分院民事判決 97年度重上國更㈠字第1號
上 訴 人 乙○○
甲○○
上列 二人
訴訟代理人 丙○○○ 住同上
被 上訴人 台南縣新化鎮公所
法定代理人 丁○○ 住同上
訴訟代理人 黃厚誠律師
上列當事人間請求國家賠償事件，上訴人對於中華民國96年4月3
0日臺灣臺南地方法院第一審判決（95年度重國字第3號）提起上
訴，經最高法院第一次發回更審，本院於97年7月22日言詞辯論
終結，判決如下：
主 文
上訴駁回。
第二審及發回前第三審訴訟費用由上訴人負擔。 事 實
壹、上訴人主張：
一、起訴時主張：
㈠緣上訴人乙○○、甲○○之先父林進太生前於民國（下同） 89年間委由代書蔡建賢向被上訴人申請其所有坐落台南縣新 化鎮○○段620地號及同段623地號兩筆土地（下稱系爭土地 ）之「都市計畫土地使用分區（或公共設施用地）證明書」 ，經被上訴人於89年11月13日核發所服字第16470號證明書 及89年11月21日核發所服字第17069號證明書，內載系爭兩 筆土地皆為「新化鎮都市計畫內公園用地」。上訴人之父乃 持上開證明書向台南縣稅捐稽徵處新化分處（以下簡稱新化 稅捐處）辦理申請土地增值稅，因系爭兩筆土地依被上訴人 核發之證明書記載均屬公共設施保留地，依土地稅法第39條 第2項規定，新化稅捐處於89年12月15日核發免徵土地增值 稅證明書，上訴人之父乃於同日將620地號土地贈與上訴人 乙○○，將623地號土地10000分之5368持分贈與上訴人甲○ ○、10000分之4632持分贈與上訴人乙○○，並向台南縣新 化地政事務所申辦所有權移轉登記，已於90年1月9日完成登 記。
㈡詎被上訴人嗣於93年6月2日竟以所建字第0930007461號函新 化稅捐處謂：「貴處查詢本鎮○○段620、623號等二筆土地 分區證明，經查該地與79年間經台南縣政府79年12月14日（ 79 ）府工都字第155681號函公告『變更新化都市計畫第一 期公共設施保留地專案通盤檢討案』變更為附帶條件住宅區 ，前本所89年11月21日所服字第17069號及89年12月30日所
建字第18721號之證明書錯誤，請貴處更正，請查照。」， 新化稅捐處遂向上訴人二人補發土地增值稅繳款書，限期通 知上訴人乙○○應補繳系爭620號土地增值稅新台幣（下同 ）42萬2,764元，另623號土地應由上訴人二人補納增值稅57 5萬8,236元。因上訴人無力繳納，其中620號土地已設定抵 押權予台南縣稅捐稽徵處，而623號土地則遭新化稅捐處查 封在案。上訴人等因被上訴人誤載土地分區使用證明書，造 成嚴重損害，於95年5月12日依國家賠償法第2條及第10條規 定，以書面向被上訴人請求損害賠償，竟遭被上訴人拒絕， 上訴人只得依同法第2條第2項規定提起本件訴訟，請求被上 訴人賠償上訴人所受損害。
㈢按土地稅法第39條第1項、第2項規定；「被徵收之土地，免 徵其土地增值稅。依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未 被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。」，又 申報免徵土地增值稅應檢附土地分區使用證明書，被上訴人 係核發系爭土地使用分區證明書之業務主管機關，上訴人之 父生前信賴被上訴人所核發具有公文書性質之土地使用分區 證明書記載系爭土地為公園用地，依法免徵土地增值稅，方 將系爭土地贈與上訴人二人，否則上訴人之父於90年3月22 日逝世，與本件贈與行為僅相距三、四個月，系爭土地依法 由上訴人繼承，依土地稅法第28條但書及土地稅減免規則第 20條第1項第1款規定，因繼承而移轉之土地，免徵土地增值 稅，上訴人之父若非因被上訴人誤發土地使用分區證明書所 誤導，斷無可能將系爭土地贈與上訴人二人，被上訴人核發 系爭土地係屬公園用地之土地分區使用證明書，三年之後又 謂其之前所核發之證明書係屬錯誤，致上訴人等需負擔原本 無庸繳納之土地增值稅，造成無法彌補之損害，足見上訴人 所受之損害，與被上訴人核發錯誤之使用分區證明書有因果 關係。而被上訴人核發土地使用分區證明書乃執行職務行使 公權力之行為，上訴人因被上訴人公權力之行使造成損害， 被上訴人自應依國家賠償法第2條第2項之規定賠償上訴人所 受之損害。上訴人所受之損害，即為新化稅捐處補發系爭土 地增值稅繳納書所載應納稅額及加徵百分之15之滯納金，上 訴人乙○○部分為48萬6,157元（即422,746×1.15％＝486, 157元），上訴人甲○○及乙○○共同應繳納之部分為662萬 1,971元（即5,758,236×1.15％＝6,621,971）。二、於本院補稱：
㈠一般人欲將財產贈與他人，首要考慮者，乃在稅捐負擔。林 進太教育程度雖不高，亦不可能在稅捐負擔不明時，即貿然 決定將土地贈與其子。而系爭土地由被上訴人確認為公園用
地，有使用分區證明書可憑，並經蔡建賢代書查明免納土地 增值稅，林進太始決定將系爭土地贈與上訴人等，循序漸進 ，乃屬常理，此由原審證人許云馨之證詞亦可證明。 ㈡被上訴人主張依民法第216條、第216條之1及本件最高法院9 7年度台上字第470號判決旨趣，同一事實一方使債權人受有 損害，一方又使債權人受有利益者，應於所應受之損害內扣 抵所受之利益，必其損益相抵之結果尚有損害，始應由債務 人負賠償責任，惟本件上訴人並未受有任何利益。因林進太 係於90年3月22日過世，與本件贈與行為僅相距3個月，系爭 土地依法由上訴人等繼承，系爭土地併入應繼遺產中因未達 遺產稅課徵標準，上訴人本無需繳納任何遺產稅。被上訴人 妄稱依遺產稅法第13條規定可能須課以遺產稅，遽指上訴人 即享有利益，被上訴人越俎代庖代國稅單位核定無中生有之 稅額，此等作為顯非適法。且新化稅捐處於93年6月得知系 爭土地乃係「附帶條件住宅區」而非公共設施保留地，依法 應補徵贈與稅，但因贈與稅納稅義務人乃贈與人即林進太， 納稅義務人既已死亡，稅額無從追索開單補徵，及系爭土地 併入應繼遺產中因未達遺產稅課徵標準而免徵任何遺產稅， 基於稅賦公平亦應免徵贈與稅。縱上所述，系爭土地免徵贈 與稅乃依法有據，若論其受有免納贈與稅之利益，惟贈與人 林進太一人爾，與上訴人無涉，縱令新化分處所開單補徵贈 與稅，致使上訴人受有債務增加或財產減少之損害，上訴人 仍得據以向被上訴人請求損害賠償。若未遭開單補徵贈與稅 就上訴人而言，僅可謂未受有損害而已，然其未受損害並不 表示即受有利益。
㈢按被上訴人所屬承辦人員執行職務行使公權力，及核發誤謬 之土地使用分區證明書，致上訴人等遭新化稅捐處就系爭土 地分別課增土地增值稅，因上訴人無力繳納，系爭土地因而 遭稅捐單位設定抵押或查封拍賣，上訴人依法提起國家賠償 訴訟，是本件提訴要旨在於被上訴人之過，致上訴人遭受增 加債務之不法侵害，與遺產分配無關。上訴人之父因系爭土 地為公園用地，並依法免徵土地增值稅，乃萌財產分配提前 實現，遂將系爭土地以贈與方式分別移轉予上訴人，本件另 2 位繼承人林吳金枝及翁林月香對林進太所為之財產安排及 分配知之甚詳且無意義更無爭執，而被上訴人既無訴外人林 吳金枝及翁林月香之付託，並不悉上訴人與訴外人間之親屬 承諾，竟遽代渠等向上訴人主張應繼份，顯非適格亦不適法 。
㈣系爭土地嗣於79年12月14日台南縣政府公告變更為「附帶條 件住宅區」，然迄今附帶條件無一成就，亦即連細部計畫均
闕如，則根本無足為住宅區之理。是本件上訴人贈與移轉登 記時乃非可為住宅區，是當應勿課徵土地增值稅，惟被上訴 人核發系爭土地使用分區證明書時，何不敘明條件未成就乃 為公園用地，且於93年6月2日所建字第0930007461號函復新 化稅捐處時，亦不為前述理由說明，一錯再錯，責無旁貸。 ㈤系爭土地倘應課徵土地增值稅，亦應另計45%至55%之公共設 施保留地，此乃附帶條件之「將來擬定細部計畫時，應設足 夠之公園用地」規定可知，故不應全筆面積核課，是新化稅 捐處開立全筆土地增值稅，對土地所有人當不合理。被上訴 人主張新化稅捐處或有其專業稅務知識及素養考量，或因疏 失未計於此，非上訴人能憑空臆測。查上訴人係依據新化稅 捐處所開立之補徵稅額為本件訴訟損害賠償標的金額，被上 訴人若能循行政系統依前述理由要求新化稅捐處降低稅額， 上訴人亦願依其降低稅額而縮減請求損害賠償金額。三、並聲明：
㈠原判決廢棄。
㈡被上訴人應給付上訴人乙○○48萬6,157元，及自起訴狀繕 本送達被上訴人翌日即95年11月1日起至清償日止，按週年 利率百分之5計算之利息。
㈢被上訴人應給付上訴人乙○○、甲○○662萬1,971元，及自 起訴狀繕本送達被上訴人之翌日即95年11月1日起至清償日 止，按週年利率百分之5計算之利息。
㈣第一、二審及發回前第三審之訴訟費用均由被上訴人負擔。貳、被上訴人則提出如下之抗辯：
一、按「國家賠償法，除依本法規定外，適用民法之規定。」、 「損害賠償之訴，除依本法規定之外，適用民事訴訟法之規 定。」，國家賠償法第5條及第12條定有明文。次按關於當 事人適格之要件為訴訟要件之一，而起訴不備其他要件者， 法院應以裁定駁回之，民事訴訟法第249條第1項第6款亦有 明定。查，依上訴人起訴之片面主張，其父林進太委由代書 申請被上訴人發給都市計畫土地使用分區證明書，其父林進 太受該證明書誤導而為贈與之行為，以致發生須繳納土地增 值稅之損害云云，是縱依其所述，並參以系爭土地事實上其 父林進太為贈與時即不符合免稅之條件，且林進太業已死亡 ，本件又非因公務員之侵權行為致林進太死亡之情形，故上 訴人並非有權請求之人，其提起本訴，是否當事人不適格？ 不無疑義，合先敘明。
二、查，上訴人提起本訴係依據國家賠償法第2條第2項規定，而 是否構成國家賠償責任，應具備㈠行為人須為公務員、㈡須 為執行職務行使公權力之行為、㈢須係不法行為、㈣須行為
人有故意過失、㈤須侵害人民之自由或權利、㈥須不法行為 與損害之發生有相當因果關係等要件，始足當之（最高法院 93年台上字第920號判決參照）。惟查：㈠被上訴人並無不 法之行為、㈡被上訴人並無侵權行為，且上訴人有何自由或 權利被侵害？㈢按上訴人經稅捐稽徵機關通知繳納土地增值 稅，乃履行國民應盡之義務，顯然並非可稱之為損害；且系 爭兩筆土地於為贈與當時，事實上，本來就該繳納土地增值 稅，而新化稅捐處僅請求上訴人補繳原應繳納稅額；至於上 訴人之父當初贈與上訴人系爭土地，係上訴人之父自由意志 之決定贈與行為，關此，均與被上訴人發給系爭土地使用分 區證明書，並無相當因果關係。
三、再者，上訴人謂其先父信賴被上訴人出具之系爭土地使用分 區證明書而為贈與云云，惟查：
㈠系爭土地使用分區證明書在說明欄之第一項明載：「所核發 都市計畫土地使用分區（或公共設施地）證明書... 僅供參 考.... 」、第二項：「... 至計畫書中其他土地使用分區 管制之規定，... 請逕洽都市計畫主管機關查詢。」、第五 項：「購買土地者應再詳細查詢，不得以本證明為依據。」 以上說明，上訴人之父林進太已難謂不知悉，況又係委託代 書辦理，更難諉為不知上揭說明之內容。
㈡是上訴人之父既知悉系爭土地使用分區證明書僅供參考，何 得事後由上訴人片面代為主張當初有何信賴該證明書云者， 實無理由。
㈢從而，益徵上訴人片面主張之損害，與系爭土地使用分區證 明書並無因果關係，灼然甚明。
四、末查，退萬步言，新化分處僅向上訴人請求補繳原應繳納之 稅額，上訴人向被上訴人請求賠償之金額，尚包括加計百分 之15滯納金，誠無理由，併為說明。
五、於本院補稱：
㈠查證人即受委託申請土地使用分區證明之蔡建賢代書事務所 人員許云馨於原審之證詞，足證林進太委託上開證人申請系 爭土地使用分區證明之前，即已決定欲將系爭土地贈與上訴 人，顯與被上訴人事後核發之土地使用分區證明如何記載並 無因果關係，上訴人陳稱其父因信賴被上訴人當時核發之土 地使用分區證明顯示系爭土地過戶免徵土地增值稅，因而決 定贈與云云，顯非事實，要無可採。
㈡已如前述，上訴人之父自由意志之決定贈與行為與被上訴人 發給系爭土地使用分區證明書，並無相當因果關係。縱認林 進太所為之贈與行為與被上訴人誤發土地使用分區證明有因 果關係，且上訴人因而致生損害，則上訴人之損害額為何？
⒈按基於同一原因事實受有損害並受有利益者，其請求之賠償 金額，應扣除所受之利益，為民法第216條之1所明定。 ⒉上訴人主張倘林進太該時因稅額甚鉅即不為移轉，俟林進太 於90年3月22日亡故後，上訴人無須繳交土地增值稅即得依 繼承關係取得系爭土地所有權。惟因林進太於89年11月間為 本項贈與時已染重病，此贈與之目的顯為使上訴人2人無須 與他繼承人共同繼承此贈與之不動產。否則林進太之繼承人 除上訴人外，尚有林吳金枝及翁林月香共4人，各繼承人應 繼分為1/4，即上訴人2人倘未為贈與移轉，其因繼承而取得 系爭土地，絕非如現所執之（2人共得）系爭土地全部，僅 各為1/4（合計1/2）。而再酌以本件最高法院97年度台上字 第470號民事判決發回意旨：「依卷內資料顯示，林進太之 繼承人除被上訴人外，尚有林吳金枝及翁林月香共4人，若 依繼承關係，被上訴人能否取得系爭2筆土地全部產權，尚 非無疑。倘依繼承關係，被上訴人未能取得系爭2筆土地全 部產權，對被上訴人而言是否較依繼承關係繼承系爭土地產 權為有利，若贈與較為有利，於計算被上訴人負擔系爭稅額 之損害時，是否應扣除該項利益，即值深究。」則： ⑴林進太於89年底將系爭土地贈與上訴人，並於90年1月9日完 成所有權移轉登記，而當時之土地公告現值為每年7月公告 調整，林進太贈與移轉登記予上訴人2人時之公告現值（即 89年7月至90年6月間之公告現值）為每平方公尺2萬1,700元 。由台南縣新化地政事務所97年05月29日所價字第09700042 00號函可知，本件應以89年公告現值為計算，則620地號土 地33.25平方公尺、89年度公告現值價值72萬1,525元；623 地號土地452.9平方公尺、89年公告現值價值為982萬7,930 元；再由財政部台灣省南區國稅局新化稽徵所97年06月02日 南區國稅新化一字第0970027428號函可知，系爭土地若非屬 都市計畫法第50條之1規定之公共設施保留地，於贈與時應 納贈與稅額159萬3,352元。
⑵上訴人乙○○受贈620地號土地全部及623地號土地之10000 分之4632，則其因受贈取得價值為【721,525＋（9,827,93 0×4632／10000）＝】527萬3,822元（小數點後捨去，下同 ）；而上訴人甲○○受贈623地號土地之10000分之5368，則 其因受贈取得價值為（9,827,930×5368／10000＝）527萬 5,632元。
⑶復查：
①依繼承關係，上訴人乙○○、甲○○對於系爭土地之應繼分 均為1／4，本件如未贈與，則上訴人2人依繼承取得之價值 均各為【（721,525×1／4）＋（9,827,930×1／4）＝】
263萬7,362元。
②由上開新化稽徵所函之說明，上訴人2人之被繼承人林進太8 9年度贈與稅案已逾核課期間，無須再予補稅，故被上訴人 所發之「土地分區使用證明書」，使上訴人2人受有免納系 爭2筆土地贈與稅159萬3,352元之利益，而系爭2筆土地面積 計（33.25＋452.9＝）486.15平方公尺，上訴人乙○○受贈 【33.25＋（452.9×4632／10000）＝】243.03328平方公尺 ，受有免納（1,593,352×243.03328／486. 15＝）79萬6,5 39元贈與稅之利益；上訴人甲○○則受有免納（1,593,352 －796,539＝）79萬6,813元贈與稅之利益。 ⑷從而，系爭2筆土地，上訴人乙○○依繼承關係，原僅能取 得263萬7,362元之價值，惟因被上訴人所發之土地使用分區 證明書，而取得受贈利益（受贈財產5,273,822＋免納贈與 稅796,539＝）607萬0,361元，兩者相抵之下，上訴人乙○ ○因贈與較因繼承獲得較大利益，多得（6,070,361－2,637 ,362＝）343萬2,999元；而上訴人甲○○依繼承關係同樣取 得263萬7,362元之價值，其受贈利益為（受贈財產5,275,63 2＋免納贈與稅796,813＝）607萬2,445元，兩者相抵之下， 上訴人甲○○因贈與較因繼承關係獲得較大利益，多得（6, 072,445－2,637,362＝）343萬5,083元。 ⒊上訴人2人主張因被上訴人「誤」發「土地分區使用證明書 」，致系爭2筆土地遭補徵土地增值稅，620地號土地需補繳 土地增值稅42萬2,764元，623地號土地需補繳土地增值稅57 5萬8,236元。果倘為真，則：
⑴上訴人乙○○主張其受有需補繳【422,764＋（5,758,236× 4632／10000）＝】308萬9,978元增值稅之財產上損害；而 上訴人甲○○則主張受有需補繳（5,758,236×5368／10000 ＝）309萬1,021元增值稅之財產上損害。 ⑵惟如前述，上訴人乙○○因贈與多得343萬2,999元之利益， 而上訴人甲○○因贈與多得343萬5,083元之利益，則損益相 抵之下，上訴人乙○○尚受有（3,432,999－3,089,978＝） 34萬3,021元之利益；而上訴人甲○○尚受有（3,435,083－ 3,091,021＝）34萬4,062元之利益，上訴人2人顯無損害反 而得利。
⑶是則，本件倘因被上訴人所發之「土地分區使用證明書」致 上訴人為贈與行為而致有土地增值稅之損害（被上訴人否認 ，原審亦認無此因果關係），然依前揭最高法院判決意旨， 系爭土地上訴人因贈與取得全部產權與依繼承僅能取得各1 ／4產權情形下，損益相抵結果，上訴人2人反受有利益，毫 無損害可言，被上訴人自無須負損害賠償責任。上訴人訴訟
代理人仍稱贈與與繼承相較之下，仍受有損害，顯與事實不 符，應無足採。
⒋復按「公共設施保留地因依本法第49條第1項徵收取得之加 成補償，免徵所得稅；因繼承或因配偶、直系血親間之贈與 而移轉者，免徵遺產稅或贈與稅。」都市計劃法第50條之1 定有明文。上訴人主張因被上訴人誤發系爭土地為公共設施 保留地公園用地，致增課稅捐而有損害；則依此法理，因被 上訴人誤將系爭土地列為「公共設施保留地公園用地」之結 果，亦使上訴人於90年林進太死亡時免徵系爭土地應核課之 遺產稅。而查系爭土地於原審卷第102頁之核定價額為1,054 萬9,455元（721,525＋9,827,930＝10,549,455），依遺產 稅及贈與稅法第13條之規定，可能須課26％即274萬2,858.3 元（倘加總課稅遺產淨額更高者，課稅級數則更高）。則依 前揭最高法院判決意旨，上訴人因被上訴人誤發土地使用區 分證明書，倘受有損害，另一方面亦受有免徵遺產稅之利益 ，兩者相抵，上訴人如仍受有損害，被上訴人方有賠償之責 。
⒌系爭土地非屬都市計畫內公園用地，依法本應繳納土地增值 稅，被上訴人所屬公務員核發之土地使用分區證明書雖誤載 系爭土地為都市計畫內公園用地，上訴人於89年間受贈系爭 土地時，因此而免納土地增值稅，顯未受有損害，反係獲有 利益。而93年間，上訴人欲交換土地時，發現被上訴人所核 發之土地使用分區證明書係屬錯誤，依法應繳納土地增值稅 。則上訴人於93年經補徵土地增值稅時，其所受損害是遭核 課補徵土地增值稅之全額？或是89年（應繳納時）～93年（ 遭核課補徵時）間土地增值稅增加之數額？亦不無疑義！ ㈢上訴人倘未逾期提起行政救濟，系爭補徵土地增值稅之行政 處分，會否確定？
⒈本案勿論被上訴人承辦人員誤載使用分區證明與上訴人之損 害間有無因果關係，首先實應就本件實質上使用分區為「附 帶條件住宅區」土地之移轉者究否應課徵土地增值稅，倘無 ，則上訴人要無任何損害可言，其即無理由提起本件訴訟。 ⒉本件系爭土地，原使用分區編定為公共設施保留地之公園用 地；嗣經於79年10月（79年12月公告）公共設施保留地專案 通盤檢討時，變更為「附帶條件住宅區」。然查，迄今附帶 條件無一成就，亦即連細部計畫均闕如，則根本無足為住宅 區之理。是於本件上訴人贈與移轉登記時乃非可為住宅區， 因附帶條件未成就而系爭土地仍屬原計畫內容，即仍為公共 設施保留地之本質，是當應勿課徵土地增值稅。 ⒊再退言之，縱倘應課徵，應亦另計45％～55％之公共設施保
留地，此由前揭附帶條件之「將來擬定細部計畫時，應配設 足夠之公園用地」規定可知，故亦不應全筆面積核課。本件 系爭土地原屬該用地，因迄今仍未辦理附帶條件擬定細部計 畫完成配設足夠之公共設施用地法定程序發布實施，系爭土 地尚未完成變更，且於日後需依附帶條件提供足夠公共設施 保留地預估約45％～55％；是新化稅捐處開立全筆土地增值 稅，對土地所有人當不合理（按應使對在變更細部計畫完成 法定程序發布實施後開徵稅捐才合理）。
⒋是本件倘經行政救濟，原處分必不維持，惟上訴人自誤而逾 訴願期間，其不利益當非應由被上訴人承擔。是則，上訴人 縱有損害，且被上訴人需負賠償責任，則此部分因上訴人過 失造成之損失，應由上訴人自行負擔，而不應強加於被上訴 人。
六、並聲明：
㈠上訴駁回。
㈡第二審及發回前第三審訴訟費用由上訴人負擔。 ㈢如受不利判決，願供擔保免為假執行。
參、兩造不爭執之事項：
一、被上訴人為台南縣新化鎮土地使用分區證明書之核發機關。二、上訴人之父林進太生前於89年間委託訴外人蔡建賢代書事務 所辦理其所有系爭土地贈與上訴人事宜，該事務所承辦人員 許云馨為查詢系爭土地移轉所須繳納之土地增值稅金，乃向 被上訴人申請系爭土地使用分區證明書，當時被上訴人之承 辦人員許元雄因漏未發現系爭土地業於79年間經台南縣政府 79年12月14日（79）府工都字第15568號函公告變更為「附 帶條件住宅區」，因而分別核發之89年11月13日所服字第16 470號及89年11月21日所服字第17069號土地使用分區證明書 ，均誤載上開兩筆土地皆為「新化鎮都市計畫內公園用地」 。
三、訴外人許云馨嗣於89年12月15日持上開土地使用分區證明書 ，以贈與移轉為由，申請新化稅捐處依據土地稅法第39條第 2項規定免徵土地增值稅，新化稅捐處承辦人員依據被上訴 人核發之上開土地使用分區證明書，發函向被上訴人查證系 爭兩筆土地是否確為公共設施保留地，亦據被上訴人人員於 89年12月30日函復為都市計畫內公共設施保留地之公園用地 之情，新化稅捐處因而於90年1月3日依據前揭土地稅法規定 核准免徵土地增值稅，並核發公設移轉土地增值稅免稅證明 書在案。訴外人許云馨進而代理林進太向地政機關申請辦理 上開620號土地贈與上訴人乙○○，另將上開623號土地應有 部分10000之5368及10000之4632分別贈與上訴人乙○○、甲
○○，並於90年1月9日完成所有權移轉登記。四、新化稅捐處嗣於93年4月13日受理上訴人二人申報上開土地 交換繳納土地增值稅案件，發現上訴人所檢附之被上訴人92 年8月19日所服字第10533號土地使用分區證明書記載系爭土 地為「附帶條件住宅區」，與被上訴人先前核發之證明書有 異，因而於93年5月26日以南縣稅新分一字第0930079029號 函請被上訴人查明系爭土地使用分區為何，經被上訴人93年 6月2日所建字第0930007461號函復：「系爭兩筆土地於79年 間經台南縣政府79年12月14日（79）府工都字第15568號函 公告變更為附帶條件住宅區，前揭89年11月13日所服字第16 470號及89年11月21日所服字第17069號之證明書錯誤」等情 。新化稅捐處乃依據該函復內容，以上訴人之父林進太於89 年間就系爭土地所為贈與移轉行為，自始不符免稅要件為由 ，註銷原核發之公設移轉土地增值稅免稅證明書，並補徵原 免徵之土地增值稅，其中620號土地核定應補徵之稅額為42 萬2,746元，另623號土地應補徵之稅額則核定為575萬8,236 元，業經新化稅捐處以93年6月24日南縣稅新分一字第 0930080943號函文通知上訴人二人限期繳納上開稅款。五、上訴人二人以其等遭新化稅捐處補徵上開土地增值稅，係因 被上訴人89年核發之土地使用分區證明書有誤，導致其等之 父誤信可免繳土地增值稅而為贈與行為等理由，於95年5月1 5日向被上訴人提出國家賠償請求書，請求被上訴人賠償上 開稅額及滯納金、利息，經被上訴人以95年6月7日所行字第 0950007391號函復拒絕賠償。
肆、本院得心證之理由：
一、上訴人主張其先父林進太生前於89年間委由代書蔡建賢向被 上訴人申請其所有系爭土地之「都市計畫土地使用分區（或 公共設施用地）證明書」，經被上訴人於89年11月13日核發 所服字第16470號證明書及89年11月21日核發所服字第17069 號證明書，內載系爭兩筆土地皆為「新化鎮都市計畫內公園 用地」（實為附帶條件住宅區）。上訴人之父乃持上開證明 書向新化稅捐處申報土地增值稅，因系爭2筆土地依證明書 記載均屬公共設施保留地，依土地稅法第39條第2項規定， 新化稅捐處於89年12月15日核發免徵土地增值稅證明書，上 訴人之父乃於同日將系爭620地號土地贈與上訴人乙○○， 將系爭623地號土地之持分10000分之5368贈與上訴人甲○○ 、10000分之4632贈與上訴人乙○○，並於90年1月9日辦理 所有權移轉登記完畢。詎被上訴人於93年6月2日函知上訴人 謂其核發之上開免徵土地增值稅證明書係有錯誤，新化稅捐 處遂限期通知上訴人乙○○應補繳系爭620號土地增值稅42
萬2764元，另系爭623號土地則應由上訴人2人補納土地增值 稅575萬8236元，上訴人因無力繳納，其中系爭620號土地設 定抵押權予台南縣稅捐稽徵處，系爭623號土地則遭新化稅 捐處查封，上訴人等因被上訴人誤載土地分區使用證明書， 造成嚴重損害，於95年5月12日依國家賠償法第2條及第10條 規定，以書面向被上訴人請求損害賠償，竟遭被上訴人拒絕 ，上訴人只得依同法第2條第2項規定提起本件訴訟，請求被 上訴人賠償上訴人所受損害云云。故本件應審究之爭點在於 ：㈠上訴人之父就系爭土地所為之贈與行為，與被上訴人89 年間誤發之土地使用分區證明有無必然因果關係？㈡上訴人 有無受有損害？㈢上訴人倘未逾期提起行政訴訟，系爭土地 補徵土地增值稅之行政處分，上訴人是否會敗訴確定？二、上訴人之父就系爭土地所為之贈與行為，與被上訴人89年間 誤發之土地使用分區證明有無必然因果關係？且上訴人有無 受有損害？本院審酌如下：
㈠按「公務員於執行職務行使公權力時，因故意或過失不法侵 害人民自由或權利者，國家應負損害賠償責任。」，國家賠 償法第2條第2項前段定有明文。國家依國家賠償法第2條第2 項前段規定所負損害賠償責任，係就公務員職務上侵權行為 所負之間接責任，必先有特定之公務員於執行職務行使公權 力時，因故意或過失不法侵害人民之自由或權利，該特定公 務員之行為已構成職務上之侵權行為時，國家始應對該受損 害之人民負賠償之責任（最高法院92年度台上字第556號判 決意旨參照）。是國家賠償請求權之成立要件，須以公務員 之執行職務具有故意或過失之行為，及人民之自由或權利須 受有損害，且該損害之發生與有責任原因之事實間具有相當 因果關係為必要。而所謂相當因果關係者，係指有此行為， 依客觀觀察，通常即會發生此損害者，視為有因果關係；如 無此行為必不生此損害，或雖有此行為，通常亦不生此損害 ，即為無因果關係。是人民之自由或權利受到侵害而請求國 家賠償者，必須主張其損害與公務員之不法行為有此等因果 關係，亦即必須證明係由於公務員違背其職務義務之行為所 致，如該職務義務之行為與該受害之自由或權利無關，則不 能認為有相當因果關係。
㈡依前所述，被上訴人為台南縣新化鎮土地使用分區證明書之 核發機關，被上訴人之承辦人員許元雄因漏未發現系爭土地 業於79年間經台南縣政府79年12月14日（79）府工都字第15 568號函公告變更為「附帶條件住宅區」，因而分別核發之8 9年11月13日所服字第16470號及89年11月21日所服字第1706 9號土地使用分區證明書，均誤載系爭兩筆土地皆為「新化
鎮都市計畫內公園用地」等事實，為兩造所不爭執。且上訴 人2人於93年4月間欲辦理交換土地，因上訴人所檢附之被上 訴人92年8月19日所服字第10533號土地使用分區證明書記載 系爭土地為「附帶條件住宅區」，明顯與被上訴人先前核發 之上開證明書有異，經新化稅捐處向被上訴人查詢，經被上 訴人函覆以「系爭土地業於79年間經台南縣政府79年12月14 日（79）府工都字第155681號函公告變更為「附帶條件住宅 區」，前本所89年11月13日所服字第16470號及89年11月21 日所服字第17069號之證明書錯誤」各情，此有被上訴人93 年6月2日所建字第0930007461號函在卷足按（見原審卷第70 頁），核與發回更審前之第二審證人唐賢一（即新化稅捐處 土地增值稅承辦人員）證述：「（為何要回溯課稅？）因89 年林進太要過戶是以公共設施保留地，所以免課稅，93年乙 ○○、甲○○提出土地要交換時，他們所提之分區證明不是 公共設施保留地，我們有發函向被上訴人查詢，被上訴人稱 原來的分區使用證明是錯誤的」等語相符（見本院96年度重 上國字第3號卷第75頁、第97頁）。從而，上訴人主張被上 訴人核發89年11月13日所服字第16470號、89年11月21日所 服字第17069號「土地使用分區證明書」係屬錯誤，被上訴 人所屬承辦人員執行本件公權力（核發土地分區使用證明書 ）係有過失乙節，堪予認定。
㈢被上訴人辯稱「系爭使用分區證明書之說明欄有註明僅供參 考之意」云云。經查被上訴人核發之89年11月21日都市計劃 土地使用分區（或公共設施用地）證明書，係依據「已公告 實施之都市計劃書圖及地籍套繪圖核對並僅供參考，若作實 施之依據應依現況指示建築線為準」，固有系爭土地分區使 用證明書在卷足憑（見原審卷第9頁），惟證人許云馨於89 年12月15日持被上訴人核發上開土地使用分區證明書，向新 化稅捐處申請免徵土地增值稅，新化稅捐處再度向被上訴人 查詢系爭土地是否確為公共設施保留地，嗣經被上訴人以89 年12月30日89所建字第18721號函覆新化稅捐處稱「新太段6 20、623地號等2筆土地，係本鎮都市計劃內公共設施保留地 之公園用地，將來由政府機關依法徵收開闢取得使用」（見 本院96年度重上國字第3號卷第85頁），足見被上訴人已明 確表示該所核發之上開「土地使用分區證明書」，具有實際 證明之效力，非僅供參考之用，被上訴人上開所辯，不足採 信。
㈣經查，上訴人之父林進太所以委託證人許云馨向被上訴人聲 請上開「土地使用分區證明書」，原始目的在於伊擬將系爭 土地贈與上訴人乙○○、甲○○二人，此經證人許云馨於原
審證稱「他來我們事務所就表示他有二筆土地要贈與他兒子 」、「林進太當初到我們事務所詢問他如果要將土地過戶給 他兒子，需要多少的費用及稅金，由我接洽處理，我就去地 政機關幫他申請土地謄本，發現上面沒有記載使用土地類別 ，所以我們就到當地的鎮公所申請分區證明，等我們拿到分 區證明上面記載是公園用地，我告訴他依照土地稅法第39 條第2項規定，公園用地移轉不需要繳納土地增值稅，所以 林進太就決定以贈與為原因將土地移轉登記給他兒子，並委 託我們事務所幫他處理。」、「（問：林進太當時在你們事 務所尚未查詢繳納多少稅金前，是否就先書立贈與契約？） 林進太來我們事務所說他有2筆土地要贈與給他兒子，要我 們幫他算看看要繳納多少稅金及費用，我們就先去地政事務 所申請土地謄本，土地謄本申請出來後因為沒有土地使用類 別，我就再去公所申請土地使用分區證明，取得土地使用分 區證明之後，我就打電話給林進太請他到我們事務所跟他說 明2筆土地是公園用地不用繳納土地增值稅，他就委託我們 事務所幫他辦理贈與。贈與所需的申請資料是我們事務所幫 他準備的。」在卷（見原審卷第135頁至第137頁），核與證 人所稱辦理系爭土地過戶登記經過相符，堪予採信。 ㈤依現行土地過戶流程及證人許云馨上開之證言，辦理土地贈