最 高 行 政 法 院 判 決
97年度判字第862號
上 訴 人 育華創業投資股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 張樹萱律師
被 上訴 人 財政部臺北市國稅局
代 表 人 凌忠嫄
上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國95年8
月21日臺北高等行政法院94年度訴字第3948號判決，提起上訴，
本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人民國89年度營利事業所得稅結算申報，原列報投資損 失新臺幣（下同）82,547,498元，包含新諦科技股份有限公 司（下稱新諦公司）之投資損失24,992,985元及福揚實業股 份有限公司（下稱福揚公司）之投資損失48,950,000元，被 上訴人初查以上訴人未取具法院之清算證明文件，乃否准認 列，核定投資損失為23,624,130元。上訴人不服，申請復查 ，經被上訴人以94年5月12日財北國稅法字第0940255241號 復查決定（下稱原處分）追認新諦公司之投資損失24,992,9 85元，其餘部分未獲變更，上訴人仍表不服，提起訴願，遭 訴願決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：構成福揚公司解散及撤銷登記等之原因事 實，係89年間發生，並繼續存在至90年間，才由主管機關命 令解散，則依相關情形，可知福揚公司於89年間已無營運並 至清算期，且實際上亦已有清算資產之事實，自應認上訴人 係於此時實現投資損失。對營利事業轉投資其他營利事業時 ，若所投資之事業屬「惡性倒閉」狀況時，被上訴人應以所 得稅法第22條規定之「權責發生制」為審查，不應強制適用 營利事業所得稅查核準則第99條第1、2款規定等語，求為判 決訴願決定及原處分不利於上訴人部分均撤銷。三、被上訴人則以：福揚公司聲請宣告破產事件，案經臺灣臺北 地方法院駁回，是以福揚公司應續行清算程序，福揚公司雖 經主管機關命令解散，惟其剩餘財產未經清算程序無從得知 ，另福揚公司業已進行清算程序，自無上訴人所稱需代為進 行清算程序之情事。福揚公司在清算終結前，上訴人之出資 額並未折減，難謂上訴人之投資損失為已實現等詞置辯，求 為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：上訴人主張其 對福揚公司之投資損失於89年間即已實現，固據提出其於87 年11月間致周建強、吳玉英之存證信函及對彼等涉嫌詐欺所 提出之刑事告訴狀等件影本為證，惟該等文書均係上訴人自 行製作，尚不得以此即認福揚公司有該等文書所載之帳外負 債及資金流向不明等違法情事。況縱認有該等情事，在無其 他帳載證據之情形下，亦無從遽以推認上訴人對該公司所為 投資損失於89年間即已實現。遑論福揚公司係於89年12月15 日始據經濟部以其開始營業後自行停止營業6個月以上，請 其於文到15日內說明，逾期將依公司法第10條第1項第1款規 定命令解散，因未獲置理，該部方於90年2月15日命令其解 散；復因該公司未依公司法第396條規定於期限內申請解散 登記，該部再於90年6月6日依同法第397條規定，予以撤銷 公司登記；而福揚公司清算人迄於93年8月30日始向法院呈 報就任，並於94年向法院為破產之聲請，經法院以該公司無 多數債權人及財產不足清償破產財團費用及債務為由，予以 駁回，堪認該公司迄於90年間始依法應行清算，並遲於93年 間始進行清算程序，而福揚公司非經清算程序，無從明其剩 餘財產多寡，以計算上訴人轉投資之盈虧與數額，益證上訴 人主張其對該公司之投資損失於89年間即已實現云云，要無 可採。至福揚公司縱為惡性倒閉，然既乏具體事證證明上訴 人投資損失於89年間即已實現，以權責發生制之觀點，亦無 從認上訴人得於89年認列該損失；惟福揚公司所行清算程序 倘經法院完結之備查時，上訴人自可於辦理當年度（清算完 結年度）之營利事業所得稅結算申報時，列報投資損失，附 此敘明。綜上，上訴人之主張尚無可採。原處分於法並無不 合，訴願決定遞予維持，亦無違誤，上訴人猶執前詞，訴請 撤銷，為無理由，應予駁回。因將原決定及原處分均予維持 ，駁回上訴人之訴。
五、本院按：（一）按「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權 責發生制。．．．」及「營利事業所得之計算，以其本年度 收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得 額。」為行為時所得稅法第22條及第24條第1項所明定。次 按「投資損失：一、投資損失應以實現者為限；其被投資之 事業發生虧損，而原出資額並未折減者，不予認定。二、投 資損失應有所投資事業之減資或清算證明文件。」為營利事 業所得稅查核準則第99條第1款、第2款所規定。營利事業所 得稅查核準則第99條第1款規定營利事業列報投資損失，應 以實現者為限，係就投資損失之認定時點予以明確，如原出 資額並未折減者，則認投資損失尚未發生，尚難自年度收入
總額內減除該投資損失，與所得稅法第22條第1項會計基礎 凡屬公司組織者，應採用權責發生制無關。上訴人就投資損 失實現時點，此有利於己之主張，自應負舉證之責。至於營 利事業所得稅查核準則第99條第2款所定投資損失應有所投 資事業之減資或清算證明文件，係就確有投資損失之待證事 實法律化之規定，並無逾越母法、增加法律所無之限制及舉 證責任法則，亦無違憲法第19條租稅法律主義或牴觸司法院 釋字第566號解釋。上訴意旨主張：原判決認定所得稅法第 24條第1項規定，有關「投資損失」限縮於被投資事業經「 減資」或「清算」程序二種態樣，牴觸司法院釋字第566號 解釋之意旨，並與憲法第19條租稅法律主義有違，及違反權 責發生制云云，應非可採。原判決以上訴人固據提出其於87 年11月間致周建強、吳玉英之存證信函及對彼等涉嫌詐欺所 提出之刑事告訴狀等件影本為證，縱認福揚公司有該等文書 所載之帳外負債及資金流向不明等違法情事，在無其他帳載 證據之情形下，亦無從遽以推認上訴人對福揚公司所為投資 損失於89年間即已實現；福揚公司遲於93年間始進行清算程 序，福揚公司非經清算程序，無從明其剩餘財產多寡，以計 算上訴人轉投資之盈虧與數額，福揚公司縱為惡性倒閉，然 既乏具體事證證明上訴人投資損失於89年間即已實現，無從 認上訴人得於89年認列該損失。被上訴人否認上訴人認列， 於法並無不合。（二）原判決對於上訴人所主張有利之論點 ，何以不採，已詳加論述，所適用之法律並無違誤，上訴意 旨以福揚公司惡性倒閉無法進行清算程序，致上訴人投資金 額無法收回，其情節顯較被投資公司依法進行清算程序為重 ，被上訴人捨其實質審查之權責，逕依營利事業所得稅查核 準則第99條第2款規定為狹隘認定，原判決僅考量行政便利 ，自有判決適用法規不當之違法之詞，經核均不足採，應認 上訴為無理由，予以駁回。
據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 9 月 18 日 最高行政法院第一庭
審判長法官 鄭 淑 貞
法官 姜 仁 脩
法官 吳 東 都
法官 帥 嘉 寶
法官 胡 方 新
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 97 年 9 月 18 日
書記官 郭 育 玎
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