營業稅
臺北高等行政法院(行政),訴字,97年度,733號
TPBA,97,訴,733,20081009,1

臺北高等行政法院判決
　　　　　　　　　　　　　　　　　　 97年度訴字第00733號
　　　　　　　　　　　　　　　
原　　　告　華友訊聯股份有限公司
代　表　人　甲○○(董事長)
訴訟代理人　許文哲律師
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）
訴訟代理人　丁○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年1 月
18日台財訴字第09600524940 號訴願決定( 案號：第00000000號
)， 提起行政訴訟。本院判決如下：
　　主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
　　事 實
一、事實概要：
原告於民國( 下同)93 年11月、12月間進貨，取具虛設行號 保強固有限公司（下稱保強固公司）開立之統一發票銷售額 合計新臺幣（下同）1,678,000 元，營業稅額83,900元，作 為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經財政部臺灣省中區國稅局 查獲，通報被告松山分局核定補徵營業稅額83,900元，並處 罰鍰419,500 元。原告不服，主張其從事語音活動業務，經 上網查詢保強固公司之合法性後始決定與保強固公司合作， 確實由該公司提供媒體宣傳之勞務銷售，並經原告付款後完 成交易云云，向被告申請復查，經被告審查後，以依刑事案 件告發書所載，保強固公司於93年6 月至94年2 月間無銷貨 事實，開立不實統一發票幫助他人逃漏稅，其進項來源鉅茂 企業有限公司之主要營業項目為豬排買賣，供稱未銷貨予保 強固公司等營業人，自無可能與其交易，又原告提示之2 紙 付款支票，經查提兌人皆為丙○○，而保強固公司93年度綜 合所得稅BAN 給付清單中並無蔡君之薪資扣繳資料，顯見蔡 君並非保強固公司之員工，無法證明保強固公司係其實際交 易對象，主張核不足採。本件經依財政部95年5 月23日令釋 審酌，原告確無向保強固公司進貨，其取得不得扣抵進項憑 證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，原核定補徵營 業稅額83,900元並無不合為由，作成96年10月12日財北國稅 法一字第0960254066號復查決定( 下稱原處分) 追減罰鍰16 7,800 元，變更罰鍰為251,700 元，其餘未獲變更。原告仍 表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟



。
二、兩造聲明：
　㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分(即復查決定)不利於原告部分均撤銷。 ⒉訴訟費用由被告負擔。
　㈡被告聲明求為判決：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
　㈠原告主張之理由：
⒈原告於93年間從事語音活動之業務，因須透過媒體宣傳以 推展業務，原告決策提供設備尋求經銷合作，經原告業務 人員接洽保強固公司紀姓業務員，由紀姓業務員出示保強 固公司之公司營利事業登記證影本，並經原告上經濟部網 站查詢保強固公司之公司登記資料後，始決定與此公司合 作，由原告提供設備及專線號碼，再以拆帳方式供保強固 公司宣傳推廣合作，原告已按一般營業常規查核保強固公 司相關資料，期免取得非直接出賣人之進項憑證。再者， 雙方已將賣方即保強固公司應開具其本身發票之交易條件 訂明於合作契約書中，保強固公司亦依約開立含有銷項稅 額之發票向原告請款，故原告支付之價款確已包含應付之 進項稅額在內，本件交易過程中，原告實已善盡注意之責 ，亦無逃漏營業稅之故意過失。
⒉依最高行政法院(89 年7 月1 日改制前為行政法院)39 年 判字第2 號判例要旨及財政部95年5 月23日台財稅字第09 504535500 號函令，被告對原告課以補稅及罰鍰之處分， 應先就加值型及非加值型營業稅法第19條第1 項第1 款、 第51條第5 款及同法施行細則第52條第1 項規定所定之要 件就本件事實是否該當為詳實之查核，被告無法證明有逃 漏營業稅事實或舉證不足時，即應對原告免予補稅與處罰 。就舉證責任之分配而言，依財政部83年7 月9 日台財稅 第831601371 號函釋意旨，仍以上開營業人作為進項憑證 之統一發票未經申報繳納營業稅為逃漏營業稅之構成要件 ，此一構成要件應由被告負舉證之責。況該函說明三亦指 明稽徵機關應就涉案營業人有關虛報進項稅額，並因而逃 漏稅款之事實，詳予調查等語。足證被告就原告虛報進項 並因而逃漏稅款之事實，有調查證明之責，故原告於93年 間是否確非與保強固公司有實際交易，係原告申報營業稅 時是否有逃漏稅之構成要件，依前揭最高法院判例、判決 及財政部之函令等所述，應由被告就此要項負舉證之責。



⒊被告依財政部臺灣省中區國稅局刑事案件告發書認定保強 固公司為虛設行號，原告不可能與其有實際交易，惟系爭 刑事案件告發書係中區國稅局自行製作之文書，原告否認 其具有實質上證明力，另保強固公司縱於93年6 月至94年 2 月間無進銷貨事實，並不足以證明保強固公司未實際從 事營業活動，再者，原告係委託保強固公司從事電話語音 專線之媒體宣傳，與保強固公司是否從其上游廠商進貨絲 毫無涉，被告係以不具關聯性之事項論證原告未實際進行 交易，有違論理法則，不足採信。再者，原告起訴狀證物 四之支票未如付款簽收單所載記載抬頭係因保強固公司紀 姓業務員之要求，以利其公司將支票轉手償付對他人之貨 款，故系爭支票原係記載「禁止背書轉讓」亦因其要求交 付時方予以塗銷，則系爭支票既未經書明抬頭及禁止背書 轉讓，保強固公司是否其後將之轉讓他人，非原告所能得 知，故被告以系爭支票未書明抬頭及提兌人非為保強固公 司之員工等為由認定原告未與保強固公司交易，其推論未 免過速，亦不符合商業交易實務之經驗法則。其次，系爭 支票發票日為94年5 月30日、同年6 月30日，雖與發票日 期相距逾五個月，惟依系爭合作契約第二條第3 項第(7) 、(8) 點，原告係於每月二十五日提供上月份話務量報表 ，保強固公司依此結算款項開立發票，原告再於次月三十 日前開立票期三十五天之支票，故依上述契約規定，93年 12月份之發票，原告應係於94年2 月底前開立發票日為4 月初之支票，現因資金周轉之考量，保強固公司同意原告 將系爭支票日期壓後至5 月與6 月底，並未違反商業交易 習慣或一般經驗法則，被告未詳加調查系爭支票之資金流 向，純以臆測認定保強固公司非原告實際交易對象，難謂 已確實證明原告有違法事實之存在，故原處分不利於原告 部分及訴願決定均應予以撤銷。
⒋按稽徵機關課徵稅捐，應依職權調查課稅之事實，其中自 應包含對納稅義務人不利及有利之事實在內。本件原告既 舉證主張... 即非無查證之必要，以符實質課稅原則，最 高行政法院87年判字第2335號判決可供參照，另依行政程 序法第9 條、第36條規定，租稅法上有所謂「實質課稅原 則」及於審判實務上運用衍生所謂「有利不利均應注意原 則」，前者乃認：租稅應對真正所得之人課稅，不得對非 所得人課稅，後者則以：行政機關對行政程序之調查證據 等，對於當事人有利及不利均應注意之，不得僅注意對當 事人不利部分，即行政行為應本諸客觀公正並兼顧當事人 有利及不利事項為之，惟本件被告僅依前揭刑事告發書所



載即認定原告違章事實，未對有利於原告之事證詳加調查 ，即保強固公司是否有與原告實際進行交易、交易型態及 付款方式為何、保強固公司是否實際收受系爭支票並要求 原告勿書明支票抬頭及禁止背書轉讓等，被告皆未予調查 ，僅憑認定保強固公司為虛設行號即對原告課以補稅及罰 鍰，其所為之判斷顯有違誤，實殊誠難謂為合法。 ⒌綜上，被告已承認原告有進貨之事實，又原告確係於93年 間與保強固公司簽約，由保強固公司提供勞務，有合作契 約書、拆帳金額明細、付款簽收單、統一發票及支票等可 證。原告於本件交易過程中，實已善盡注意之責，詳加查 核保強固公司之登記資料，惟保強固公司日後被中區國稅 局認定為虛設行號，實非原告於93年間所得知悉，故原告 並無逃漏營業稅之故意過失，被告又未能就原告是否未實 際與保強固公司交易舉證，原處分與訴願決定課以原告補 稅與罰鍰顯於法有違，為此，狀請鈞院鑒核，賜判決如訴 之聲明，以維權益，實感法德。
㈡被告主張之理由：
⒈補徵營業稅部分：
⑴按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購 進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證 者。」「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依 本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證 之進項稅額而申報退抵稅額者。」為加值型及非加值型 營業稅法第19條第1項第1款及同法施行細則第52條第 1 項所明定。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於 發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人 原始憑證，如銷貨發票。」為稅捐稽徵機關管理營利事 業會計帳簿憑證辦法第21條第1 項所規定。又按「…… （一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：……2.有進 貨事實者：……（2 ）因虛設行號係專以出售統一發票 牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發 票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額 之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷 貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者， 應依營業稅法第19條第1 項第1 款規定，就其取得不得 扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰 外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第 51條第5 款規定補稅並處罰。……」「一、稽徵機關查 核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申 報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形



覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅第831601 371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該 涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其 應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前 之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定 辦理。」為財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號 函及95年5 月23日台財稅字第09504535500 號令所明釋 。復按「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對 象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證 ，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅 額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1 項規定， 就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不 得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個 銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷 售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易 對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並 不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」亦經最高行政 法院87年7 月份第1 次庭長評事聯席會議決議可資參照 。
⑵卷查，本件原告於首揭期間進貨，取具虛設行號保強固 公司開立之統一發票2 紙，作為進項憑證申報扣抵銷項 稅額，虛報進項稅額83,900元，有財政部臺灣省中區國 稅局刑事案件告發書及專案申請調檔統一發票查核清單 等影本可稽，違反前揭稅法規定，經被告松山分局核定 補徵營業稅額83,900元。又經被告審酌上開事證，認原 告於首揭期間確無向保強固公司進貨，其取得不得扣抵 進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，原 核定補徵營業稅額83,900元並無不合，復查決定乃維持 原核定。
⑶按稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般民事訴訟相同， 於事實不明時其不利益應歸由該事實導出有利之法律效 果的訴訟當事人負擔，換言之，主張權利之人，於事實 真偽有疑義時，除法律另有規定外，應就權利發生事實 負舉證責任。而就課稅處分之要件事實而言，有關權利 發生之事實( 例如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收 入 )，依上開舉證責任分配之原則固應由稅捐稽徵機關 負舉證責任；至於進項稅額在計算營業人實際應納稅額 時係列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故 關於進項稅額存在之事實，不論從上述證據掌控或利益 歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責



任，故本件有關系爭進項稅額發生之事實( 即原告與保 強固公司間實際交易事實) 之真偽倘有不明，即應由納 稅義務人即原告負舉證之責，先予陳明。
⑷依前揭刑事案件告發書所載，保強固公司於93年6 月至 94年2 月間無銷貨事實，開立不實統一發票幫助他人逃 漏稅，其進項來源鉅茂企業有限公司之主要營業項目為 豬排買賣，供稱未銷貨予保強固公司等營業人，亦證保 強固公司無進銷貨事實，原告自無可能與其交易，又原 告提示之2 紙付款支票，經查提兌人皆為丙○○，而保 強固公司93年度綜合所得稅BAN 給付清單並無蔡君之薪 資扣繳資料，顯見蔡君並非保強固公司之員工，無法證 明保強固公司係其實際交易對象，原告既未能提供新事 證以實其說，按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其 所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主 張之事實為真實，是原告僅空言不服，主張核不足採。 本件經依首揭財政部95年5 月23日令釋規定審酌，原告 確無向保強固公司進貨，其取得不得扣抵進項憑證申報 扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，原核定補徵營業 稅額83,900元，揆諸前揭法條規定，並無不合，原告仍 執前詞，應不足採，此部分請續予以維持。
⒉罰鍰部分：
⑴按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與、應自 他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應 就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認 定之總額，處百分之五罰鍰」「納稅義務人，有左列情 形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰 鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額者。」分 別為稅捐稽徵法第44條及加值型及非加值型營業稅法第 51條第5 款所明定，次按「……營業人觸犯營業稅法第 51條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定，參照行 政法院84年9 月20日9 月份第2 次庭長評事聯席會議決 議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。……」為財政部 85年4 月26日台財稅第851903313 號函所明釋。 ⑵本件違章事證明確已如前述，原告於裁罰處分前及復查 決定前均未繳納稅款、未承認違章事實及未承諾繳清罰 鍰，原核定按所漏稅額83,900元處5 倍罰鍰419,500 元 ，固非無據，惟依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參 考表規定，應按所漏稅額83,900元處3倍罰鍰251,700元 ，原處罰鍰419,500 元已予追減167,800 元，對原告已 屬有利，亦無違背比例原則。至原告所提之證據僅堪認



其因業務需要而有進貨事實，尚無足證明保強固公司為 其實際交易營業人。又查案關付款簽收單，既無簽收日 期亦無簽收人簽名，且支票並無抬頭，與付款簽收單所 載：「貴公司貨款業經檢送抬頭劃線支票」不符，另支 票到期日均在開立發票日期之後超過5 個月以上，其諸 多不合一般經驗法則之鋪陳，原告顯有「應注意，並能 注意，而不注意」之過失責任，仍應處以罰鍰，是原告 起訴理由顯係誤解，亦無可採。
　　理 由
一、原告起訴主張: 其從事語音活動業務，經上網查詢保強固公 司之合法性後，始決定與保強固公司合作，確實由該公司提 供媒體宣傳之勞務銷售，原告確係於93年間與保強固公司簽 約，由保強固公司提供勞務，有合作契約書、拆帳金額明細 、付款簽收單、統一發票及支票等可證。原告於本件交易過 程中，實已善盡注意之責，詳加查核保強固公司之登記資料 ，惟保強固公司日後被中區國稅局認定為虛設行號，實非原 告於93年間所得知悉，故原告並無逃漏營業稅之故意過失， 被告又未能就原告是否未實際與保強固公司交易舉證，原處 分課以原告補稅與罰鍰顯於法有違，為此，提起本件行政訴 訟，求為判決如聲明所示云云。
二、被告則以: 保強固公司於93年6月至94年2月間無銷貨事實， 開立不實統一發票幫助他人逃漏稅，其進項來源鉅茂企業有 限公司之主要營業項目為豬排買賣，供稱未銷貨予保強固公 司等營業人，亦證保強固公司無進銷貨事實，原告自無可能 與其交易，又原告提示之2 紙付款支票，經查提兌人皆為丙 ○○，而保強固公司93年度綜合所得稅BAN 給付清單並無蔡 君之薪資扣繳資料，顯見蔡君並非保強固公司之員工，無法 證明保強固公司係其實際交易對象，原告既未能提供新事證 以實其說，原告空言不服，主張核不足採。本件原告於首揭 期間進貨，取具虛設行號保強固公司開立之統一發票2 紙， 作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額83,900元， 有財政部臺灣省中區國稅局刑事案件告發書及專案申請調檔 統一發票查核清單等影本可稽，原告所為，構成虛報進項稅 額，原核定補徵營業稅額83,900元，並按所漏稅額83,900元 處3倍罰鍰251,700元並無不合，是本件原告之訴為無理由， 求為判決駁回原告之訴等語，資為抗辯。
三、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為 兩造所不爭執，並有原處分書、原告7 月31日復查申請書、 原告徵銷明細檔查詢、被告營業稅違章(406) 核定稅額繳款 書、被告違章案件罰鍰繳款書、93年11、12月份統一發票2



紙、支票2 張、原告與保強固公司94年12月份拆帳明細表、 原告94年付款簽收單、原告公司登記資料、原告董監事資料 、原告營業稅稅籍資料查詢、原告營業稅稅籍申辦及備忘事 項查詢、被告松山分局營業稅違章案件報告書、被告松山分 局營業稅違章案補徵計算表、被告松山分局營業稅違章案件 報告( 移送) 單、被告松山分局94年11月24日財北國稅松山 營業字第0940211002號函、財政部臺灣省中區國稅局刑事案 件告發書、汰峰企業有限公司涉嫌取得及開立不實發票金額 明細表、被告94年11月17日財北國稅審三字第0940115766號 函、財政部臺灣省中區國稅局94年11月9 日中區國稅四字第 0940061470號函、原告93年度營業稅年度資料查詢進項來源 明細排行前50名、原告94年度營業稅年度資料查詢進項來源 明細排行前50名、楷越資通股份有限公司94年度營業稅年度 資料查詢進項來源明細排行前50名、宏遠國際企業社93年度 營業稅年度資料查詢進項來源明細排行前50名、宏遠國際企 業社94年度營業稅年度資料查詢進項來源明細排行前50名、 原告94年度申報書查詢、原告93年度申報書查詢、保強固公 司93年度專案申請調檔統一發票查核清單、原告93年12月逐 筆發票明細查詢、保強固公司公司登記資料、保強固公司董 監事資料、保強固公司營業稅稅籍資料查詢、被告松山分局 95年2 月16日財北國稅松山營業字第0950200588號函、保強 固公司93年度綜合所得稅BAN 給付清單、保強固公司94年度 綜合所得稅BAN 給付清單、丙○○93年度綜合所得稅各類所 得資料清單、丙○○94年度綜合所得稅各類所得資料清單、 丙○○個人戶籍資料查詢清單、被告93年度營業稅復查決定 應補罰鍰更正註銷單、被告核稅案件徵銷資料列印作業、原 告與保強固公司93年11月1 日簽訂之合作契約書、保強固公 司93年營業人進銷項交易對象彙加明細表( 進項來源) 、保 強固公司93年度營業稅年度資料查詢進項來源明細排行前99 名、保強固公司93年度綜合所得稅各類所得資料清單、被告 93年度綜合所得稅各類所得資料清單、紀木金綜合所得稅核 定資料清單93年度申報核定、孫金福綜合所得稅核定資料清 單93年度申報核定等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可 稽，為可確認之事實。
四、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於: 原告與保強固 公司有無實際交易事實? 被告補稅並科處罰鍰，有無違誤? 茲分述如下:
㈠、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期 應納或溢付營業稅額。……進項稅額，指營業人購買貨物或 勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅



額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取 得並保存第33條所列之憑證者。」、「納稅義務人，有左列 情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰 ，並得停止其營業一、……五、虛報進項稅額者。」及「本 法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣 抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退 抵稅額者。」分別為營業稅法第15條第1 項、第3 項、第19 條第1 項第1 款、第51條第5 款及同法施行細則第52條所明 定。又「取得虛設行號發票申報扣抵之案件……2.有進貨事 實者……（2 ）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利 益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自 亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人 能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機 關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1 項第 1 款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補 稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅， 應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。」「一、稽徵 機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票 申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈 實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅第831601371 號 函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行 號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者 ，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵 機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」經財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函及95年5 月23日台財稅字第 09504535500 號令釋在案。上開函釋係財政部基於主管機關 職權，針對取得虛設行號發票申報扣抵之案件處理原則所為 之釋示，並未逾越所得稅法等相關規定之範圍及目的，亦未 加重人民稅賦，自得予以援用。
㈡、原告雖主張其確有與保強固公司交易之事實，並提出合作契 約書、拆帳金額明細、付款簽收單、統一發票及支票等件為 憑。惟按所謂「虛設行號」者，乃係指登記營業人實質上並 未從事登記業務項目之營業活動，其登記之目的，純粹是為 能取得空白之統一發票，販售予他人，以謀求私人之利益， 並無進銷貨事實，故為避免因虛開銷貨發票導致應繳納營業 稅，當會再取得不實進貨發票加以充抵，是「互開發票、以 虛抵虛」常為虛設行號之特色之一。查保強固公司93年6月5 日設立，登記營業稅項目小五金批發、汽梯車批發、電子材 料、設備批發及未分類其他機械器具批發，於94年2 月23日 申請停業。保強固公司登記營業地址臺中市○○區○○里○



○○○街13號1 樓房屋房東何彩薇於94年9 月2 日，在財政 部臺灣省中區國稅局接受調查時，陳稱渠不認識保強固公司 負責人乙○○，亦不曾出租予該公司，該公司申請營業登記 提供之房屋租賃合約書係屬偽造，渠所有臺中市○○區○○ 里○○○○街13號1 樓房屋，於93年6 月至94年2 月係出租 與訴外人賴文彬經營外籍新娘仲介及介紹貸款人向銀行辦理 二胎貸款融資業務。訴外人賴文彬於94年9 月19日，在財政 部臺灣省中區國稅局接受調查時，陳稱其將上開房屋轉租保 強固公司，係由富程聯合會計事務所( 該事務所負責人賴詩 枚涉嫌違反稅捐稽徵法，為法務部調查局南投縣調查站於94 年8 月24日以投法孝字第09464230102 號刑事案件移送書以 犯罪嫌疑人移送臺灣南投地方法院檢察署偵辦) 員工林小姐 介紹，保強固公司實際承租期間為3 個月，其係與陳文進簽 訂房屋租賃合約書，不曾見過該公司有進出貨，未將其所有 00-00000000 電話轉供保強固公司使用。嗣經財政部臺灣省 中區國稅局向中華電信股份有限公司查詢前揭電話係賴文彬 之父親賴榮一君所有，非保強固公司所有，申裝地址為臺中 市北屯區平昌理文昌東八街23號之3 ，4 樓，亦非保強固公 司登記之臺中市北屯區平昌理文昌東八街13號1 樓營業地址 ，有財政部臺灣省中區國稅局刑事案件移送書可徵( 見原處 分卷第73-81 頁) 。可知，保強固公司承租登記營業地址之 房屋僅3 個月，出租人賴文彬未見該公司有進出貨情形，保 強固公司是否確於公司登記營業地址營業，已有可議之處。 又以保強固公司93年度進項來源明細表及營業人進銷項交易 對象彙加明細表分析，保強固公司進項來源取自其他虛設行 號計有：鉅茂企業股份有限公司( 冷凍條理食品批發) 進項 金額47,579,600元，百唐行銷股份有限公司( 家電材料批發 ) 進項金額16,618,983元( 見本院卷第61-62 頁) ；取自擅 自歇業他遷不明行號計有: 明樣國際科技股份有限公司博愛 營業所進項金額1,341,900 元及894,600 元；取自尚有違欠 暫緩撤銷登記行號明樣國際科技股份有限公司447,300 元； 取自廢止( 撤銷) 登記行號計有茗仁實業有限公司41,374, 098 元等合計取得稅籍異常營業人開立不實統一發票金額占 其總進項比率高達100 ％。保強固公司93年度主要進項來源 廠商鉅茂公司負責人葉益來於94年7 月19日在財政部臺灣省 中區國稅局接受調查時陳稱鉅茂公司設立登記，主要營業項 目為豬排買賣，嗣因未標得臺中地方法院拍賣工廠，故未繼 續營業，即請公司總監張鴻銘辦理註銷登記，後續營業情形 毫不知情；93年度未銷貨予保強固公司等9 家營業人，同年 度亦未向鴻錦工程有限公司等4 家營業人進貨。鉅茂公司負



責人葉益來涉嫌違反稅捐稽徵法事件，業經財政部臺灣省中 區國稅局於94年8 月26日以中區國稅四字第0940040987號刑 事案件告發書移送臺灣臺中地方法院檢察署偵辦在案。則保 強固公司進貨來源均係不實，且與保強固公司提供與原告之 語音資訊服務內容不相符合( 見原處分卷第59頁) ，自無從 實際銷貨並提供語音資訊服務予原告。
㈢、原告固主張: 其已上經濟部網站查詢保強固公司之公司登記 資料後，始由原告提供設備及專線號碼，再以拆帳方式供保 強固公司宣傳推廣合作，原告已按一般營業常規查核保強固 公司相關資料，期免取得非直接出賣人之進項憑證云云。惟 查，原告自承其係第一次與保強固公司交易( 見本院卷第37 頁)，參以提供媒體宣傳勞務之性質屬承攬契約(見原處分卷 第57-66頁)，承攬人之供給勞務具獨立性及專業性，是承攬 人有無能力履約為契約當事人衡量是否締約之重要因素，定 作人於締約前恆須調查承攬人前此承作宣傳廣告案情形藉以 判斷承攬人宣傳廣告之能力乃業界交易常情。惟本件交易經 過依原告所稱: 「( 審判長: 原告是和保強固公司的負責人 直接做交易？) 是和保強固公司的一位紀姓業務員，但亦可 向乙○○詢問保強固公司是否93年間有僱佣紀姓業務員，因 為原告已經找不到紀姓業務員的資料。( 審判長: 原告何時 成立？從事何業務？) 原告是91年7 月創立，是做語音系統 開發，和經銷商合作，經銷商負責行銷，即所謂0204的業務 ，原告是開發語音流程，負責提供門號和語音系統。保強固 公司是我的經銷商，負責行銷推廣，當時公司剛成立時只有 我一個人，目前有12位員工。當初沒有和保強固的負責人聯 絡，當時我有看了營利事業登記，簽了約，請款開出的發票 ，我就不疑有他。( 審判長: 和原告簽約的人，原告沒有去 查證他的身分？) 我沒有去查。( 審判長: 請說明和保強固 公司交易情形經過。) 當初是紀先生來找我，說要做所謂交 友服務，我必須提供門號和設備和他合作，他提供營登和合 約書，我有上網查這家公司是否存在，之後就開始合作... 」云云( 見本院卷第84-86 頁) ，由以上全部交易過程觀之 ，原告實際接觸對象係紀姓業務員，而原告對紀姓業務員之 真實姓名、職務名稱及工作內容毫無所悉( 見本院卷第104 頁) ，即原告代表人亦陳稱未向保強固公司查證是否確有紀 姓業務員( 見本院卷第105 頁) 。而保強固公司並無紀姓業 務員之員工，有被告93年度綜合所得稅各類所得資料清單可 稽( 見本院卷第65-68 頁) ，則其就金額逾1 百萬元之交易 ，既未與締約之承攬人（即保強固公司）直接徵詢洽商，復 未就紀姓業務員是否確為保強固公司之員工或合法代理人予



以調查，以明交易對象之履約能力及相關事責，顯與常情相 違，尚難認其已盡相當之注意義務。而保強固公司有代表人 乙○○( 薪資111,000 元) 、員工張明文( 薪資99,000元) 、孫金福( 薪資190,000 元) 及林秀妹薪資(189,600元) 等 4 人，其中孫金福與林秀妹係夫妻關係，有保強固公司93年 度綜合所得稅BAN 給付清單可按( 見原處分卷第113 頁) ， 孫金福一人同時申報大展保全股份有限公司、永慶房屋仲介 股份有限公司、柏固工程有限公司等多家公司之薪資收入( 見本院卷第70頁) ，則以該公司之員工及薪資報酬情形觀之 ，尚難認有提供金額逾1 百萬元之勞務服務與原告之能力。 又原告用以支付保強固公司之票據係交給非保強固公司之員 工紀姓業務員收受( 見本院卷第106 頁) ，由訴外人丙○○ 兌領( 見原處分卷第71頁) ，丙○○並非保強固公司之員工 ，與保強固公司無任何關係，有保強固公司93年度綜合所得 稅BAN 給付清單可証( 見原處分卷第113 及115 頁) ，均難 認保強固公司係原告實際交易對象。再查本件付款簽收單( 見本院卷第31頁) ，並無簽收日期，且支票並無抬頭，與付 款簽收單所載：「貴公司貨款業經檢送抬頭劃線支票」付款 條件不符，另支票到期日均在開立發票日期之後逾5 個月以 上，其付款流程不合一般經驗法則，均無足證明保強固公司 為原告實際交易營業人。
㈣、復按行政訴訟法第136 條規定：「除本法有規定者外，民事 訴訟法第二百七十七條之規定於本節準用之。」其立法理由 謂：「行政訴訟之種類增多，其舉證責任自應視其訴訟種類 是否與公益有關而異。按舉證責任，可分主觀舉證責任與客 觀舉證責任。前者指當事人一方，為免於敗訴，就有爭執之 事實，有向法院提出證據之行為責任；後者指法院於審理最 後階段，要件事實存否仍屬不明時，法院假定其事實存在或 不存在，所生對當事人不利益之結果責任。本法於撤銷訴訟 或其他維護公益之訴訟，明定法院應依職權調查證據，故當 事人並無主觀舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免 有要件事實不明之情形，故仍有客觀之舉證責任。至其餘訴 訟，當事人仍有提出證據之主觀舉證責任，爰規定除本法有 規定者外，民事訴訟法第二百七十七條之規定於本節準用之 。」另民事訴訟法第277 條前段規定：「當事人主張有利於 自己之事實者，就其事實有舉證之責任。」從立法理由觀察 ，判定行政訴訟是否有舉證責任的問題，端以該訴訟類型是 否涉及公益為斷，像撤銷訴訟或其他維護公益的訴訟，因有 公益色彩，法律乃明文規定法院負有調查證據的職責，故當 事人並無主觀的舉證責任（按其定義係指證據提出責任），



應由法院依職權調查可以證明訟爭事實的證據。反之，若不 具有公益性質，例如與民事訴訟法相同的確認及給付訴訟， 則仍有證據提出責任。惟不管是否為有關公益性質的訴訟， 亦無論是否採行職權調查主義，其證據的調查不免時有所盡 ，要件事實真偽不明的情形仍有可能發生，故需有客觀的舉 證責任，為此乃規定本法仍準用民事訴訟法第277 條。因此 ，有關課稅處分之要件事實，其為課稅公法關係發生者，如 營利事業所得稅有關營業收入，依上開說明，固應由稅捐稽 徵機關負舉證責任；惟例如費用、成本及損失等應行扣減之 項目，則屬於課稅公法關係發生後之消滅事由，若納稅義務 人不提示憑證，從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，法院即 無職權調查之空間，自應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明 責任。本件原告既主張有與保強固公司交易，確實已盡查證 之責，依照前開說明，自應負擔客觀的舉證責任，然因原告 無法提示其他足資證明確有與保強固公司交易之相關文件， 以為查證，難謂原告已善盡客觀的舉證責任。此外，復查無 其他積極證據足資證明上開待證事實，則此無法證明導致事 實真偽不明之不利益自應歸諸原告，難認原告之主張為有理 由。
㈤、至原告所引財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函