政府採購法
臺北高等行政法院(行政),訴更一字,96年度,148號
TPBA,96,訴更一,148,20081022,2

臺北高等行政法院判決
　　　　　　　　　　　　　　　　　 96年度訴更一字第148號
　　　　　　　　　　　　　　　
原　　　告　南緯實業股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　張致祥　律師
　　　　　　鄭穎　　律師
複　代理人　黃雅俞　律師
被　　　告　國防部軍備局採購中心
代　表　人　乙○○
訴訟代理人　蕭育娟　律師
　　　　　　滕澤珩　律師
參　加　人　向邦股份有限公司
代　表　人　丙○○
訴訟代理人　李家慶律師
　　　　　　蔡步青律師
上列當事人間因政府採購法事件，原告不服行政院公共工程委員
會中華民國92年3 月1 日訴92391 號申訴審議判斷決定，提起行
政訴訟，本院判決後，原告提起上訴，經最高行政法院判決發回
更審，本院更為判決如下：
　　主 文
申訴審議判斷及原處分(含異議處理結果函）均撤銷。第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔。
　　事 實
一、事實概要：被告於92年4月25日公告招標聯勤第302廠委託民 間經營（FH92402L001）案(下稱系爭採購案)，於92年6月12 日開標進行資格標審查，投標廠商計有3 家，僅原告及參加 人公司公經資格標審查合格，被告即依政府採購法施行細則 第21條及系爭採購案之評選須知規定，邀請原告及參加人於 92年7 月11日提出評選文件，參與第二階段評選，嗣經評選 委員會依法評選後，於92年7 月11日決標予參加人。原告不 服該決標結果( 即原處分) ，提出異議，被告於92年7 月28 日以車轄字第0920004377號函覆處理結果( 下稱異議處理結 果函) 。原告仍不服，循序提起行政訴訟，經本院94年6 月 7 日93年度訴字第1240號判決駁回原告之訴，原告提起上訴 後，經最高行政法院96年度判字第1569號判決將原判決全部 廢棄，發回本院更為審理。本院因認本件撤銷訴訟之結果， 參加人之權利或法律上利益將受損害，爰依職權裁定命獨立 參加本件訴訟。
二、兩造聲明：




　　㈠原告聲明：原處分(含決標結果及異議處理結果函）及申 訴審議判斷均撤銷。
　　㈡被告聲明：原告之訴駁回。
三、兩造之爭點：參加人提出之財務報告是否符合評選知須知之 規定？
　　㈠原告主張之理由：
　⒈參加人提出財務報告之股東權益變動表、現金流量表， 係其自行製作，非會計師簽証，明顯違反招標公告，即 係不合格標：
⑴按招標文件之廠商評選須知載明：「第7 章財務分析 ，財務分析應包括: …B 、提出近3 年內經會計師簽 証之財務報告（年報）及其所附報表（應合資產負產 表、損益表、現金流量表、股東權益變動表）（未提 出本項資產者，非經評選委員會接受之正當理由外， 應認係不合格標）。」惟查，參加人提出之財務報告 ，其中現金流量表、股東權益變動表，係該公司自行 製作，未經會計師簽証，業據參加人自承在卷( 見97 年2 月29日準備程序筆錄) ，既然參加人司業於法庭 自承就財務報告中之現金流量表、股東權益變動表造 假，冒充會計師簽証，本即為不合招標，向邦公司顯 係以詐欺手法獲得標案，依政府採購法第50條第2 項 之規定，本即應撤銷該公司之得標。
⑵法律是道德的最低度要求，違反法律，即已無誠信道 德可言，參加人已自承渠提出之複核報告中，其中現 金流量表，股東權益變動表是出於自行製作，非會計 師簽証之報表，此已違反法律，詐欺得標，既已逾越 法律，意即該公司已無誠信道德可言，既然法律已明 定係不合格標，應予拒斥，並無所謂裁量權可言，此 係法律之限制，亦基於依法行政原則係對公務人員之 當然要求。被告辯稱向邦公司就該部分之評量，最多 僅涉及1/100 ，不影響決標之結果；及參加人主張審 查資格只在第一階段云云，均無足採。
⑶且依照國防部所定軍事機關採購作業規定載明：「陸 、審標：一、稱審標者謂招標單位及各相關單位針對 投標商所遞送之投標文件內容，進行審查是否符合招 標文件之規定。…四、對投標商投標文件審查之注意 事項：㈠廠商資格：1.與提供招標標的有關之基本資 格證照文件，由招標單位指派專人辦理審查。2.與履 約能力有關之證明文件獲或特定資格，由計畫申購單 位或工程主辦單位指派技術代表審查。…㈤其他應注



意事項：1.應依招標文件規定之條件，審查廠商投標 文件2.審查廠商投標文件，特應注意廠商加入之事項 依招標文件規定能否接受。」明載必須予以實質審查 ，非評選委員所可卸除責任。
⒉參加人自行製作現金流量表、股東權益變動表，附加於 會計師簽証之複核報告，該複核報告仍非招標公告所要 求之財務報告（年報）之要件，仍係不合招標： ⑴按複核報告與查核報告二者內容有絕對差異。依財政 部發布關係企業合併營業報告書關係企業合併財務報 表及關係報告書編製準則第11條規定可知，複核關係 企業合併財務報表只包括資產負債表、損益表2 份文 件，而招標公告評選須知中載明會計師查核簽證者， 包含資產負債表、損益表外，尚包括現金流量表及股 東權益表，複核報告僅2 份報表。況依公司法第369 條之12規定只有公開發行公司，才有製作關係企業複 核報告，而參加人非係公開發行公司，此為評選委員 及被告所知，該公司提出複核報告，怎可能評選委員 中無人起疑，況其提出之現金流量表及股東權益表， 根本沒有會計師簽證，此明顯之瑕疵，豈有不知之理 。
⑵且依當時評選會議記錄明載：「招標文件規定有關「 廠商評選須知」內註明參與評選廠商之經營計劃書本 項資料漏提(未列)者，應認為係不合格標，經審查2 家公司均無此項情形。」「有關「廠商評選須知」內 註明參與評選廠商之經營計劃書（未為本項說明者， 非經評選委員會接受之正當理由外，應認為係不合格 標）經審查南緯實業股份有限公司經營財務分析部分 有此項情形，經廠商簡報說明後，委員會同意接受」 等語，已明白表示評選委員具專業性，且具體審查， 否則因何要求原告就財務分析部分做說明，被告辯稱 所謂疏忽云云，殊不足採。復稽諸評選委員戊○○證 實，當日所有委員並未發現參加人之複核報告及會計 簽證之問題，故未曾討論等語(97年7月31日準備程序 筆錄參照) ，參加人主張評選委員係經充分審查上開 複核報告文件而認合法，方未提出要求投標商說明云 云，與事實不符。
⒊參加人未提出符合系爭評選須知所規定之財報文件，亦 未向評委會說明理由，應為不合格標：
⑴按系爭採購案之投標須知第貳、二㈠中明定（投標廠 商所提出之投標文件若漏未依本節規定列述整章內容



者，或漏未記載下述標記『應逕認為不合格標』事項 者…，逕以不合格標論。」)及經營企畫書第7章財務 報表要求之「提出近3年內經會計師簽證之財務報告( 年報)及其所附報表(應含資產負債表、損益表、現金 流量表、股東權益變動表)(未提出本項資料者，非有 經評選委員會接受之正當理由外，應認為係不合格標 ）」可知，投標廠商未提出上述文件，應向評委會提 出說明，並經評委會認定其所提理由正當而加以接受 ，始得認定為合格標，否則該投標廠商應認為不合格 標而不得為評選及協商之對象。換言之，就上開文件 仍應符合招標文件之要求後始得進入評選，並以此內 容為實質評定。
⑵又最高行政法院已明白表示，關係企業合併報表與個 別公司本身之年度財務報告，二者並不相同亦不具相 互替代之功能，是以，參加人於投標時僅提出關係企 業合併報表而未提出符合招標公告之年度財務報表， 並基於投標的需要，由該公司主辦會計人員根據該關 係企業複合報告之資產負債表及損益表之內容，再製 作投標所需之現金流量表及股東權益變動表一併提出 ，均未曾於審標時提出任何說明，則向邦公司應認為 不合格標而不得評選，應無疑義。是被告辯稱不應如 資格標審查淘汰不合格廠商云云，顯屬無據亦於法有 違。況參加人亦一再強調其提出關係企業合併財務報 表之目的即在反映整體集團企業之財務狀況，而非表 現個別公司之財務狀況，則投標廠商既為向邦公司， 非向邦集團，參加人所提之關係企業合併報表不符合 招標公告之要求應為不合格標，至為明顯，此亦為最 高行政法院判決所肯認。
⒋被告未審酌參加人有未符合招標規定之情形，逕於會議 記錄記載合格，係屬判斷濫用(判斷怠惰)之瑕疵，應予 撤銷：
⑴按最高行政法院發回見解已明確指出，被告設立評選 委員會依據訂立之評選標準就參與投標廠商辦理評選 ，固屬專業判斷，惟若作為判斷基礎之資料不足或不 備，且為重要之因素，行政機關在判斷過程忽視之， 自足以影響公正客觀正確判斷之作成，則其判斷即難 謂其無瑕疵，而當屬判斷濫用（包含判斷怠情），於 法有違；行政法院受理行政訴訟之個案，得對其進行 合法性之司法審查。換言之，最高行政法院已明示法 院就該行政處分之合法性仍有介入審查之權限，並具



體指明本案應就被告是否構成判斷瑕疵予以審查。被 告雖辯稱對於不符合招標公告之文件，評委仍有決定 是否為不合格標之權限，本件依其專業判認無不符合 招標公告，法院應與尊重云云，並不足採。
⑵查系爭採購案之評選進行，係由評選委員各自審究書 面資料及投標廠商之口頭報告而評分，並未就個別評 選項目分工評選，有評委會召集人蘇家強證詞可稽。 則本案評選既未分工，自應由各評選委員就全部項目 逐一審查，不得諉為不知。然參諸證人即評選委員蘇 家強、戊○○及己○○所述可知，本案評選除有評審 委員以財務項目非其專業領域未予審酌外，甚至，評 委於當時並未依規定審查向邦公司漏提資料情事，亦 未說明討論，即逕予評定無漏提資料情形。則被告於 判斷過程中，顯有忽略作為判斷基礎之資料有不足或 不備之情形，且該事項依招標公告之規定已影響參加 人是否為不合格標而不得評選，被告無視該公司違反 規定逕予合格標之認定，顯為判斷怠惰之瑕疵。 ⑶復按，最高行政法院亦明示招標公告要求投標廠商提 供之資料，係為使評選委員有足夠之資訊辦理廠商評 選，以免不同廠商提供的資訊差別，以致無法在相同 基準上評比。又投標須知並非對所有項目均規定未提 出即屬不合格標，僅就部分重要項目文件特別註明為 此要求，則就該類項目文件自應特別審查，否則，將 使招標公告之規定形同具文，亦無法達成公平評選之 目的。因此，被告無視招標須知就該財報項目文件之 要求，未依規定為審查，並據該不合格標廠商所提出 之文件作為判斷之基礎而作成系爭處分，顯已影響評 選結果，應予撤銷。
⒌本件有訴訟利益：
⑴依本件招標公告所附聯勤302廠委託民間經營契約書2 .3經營期間第1 點載明：「本契約經營期間為正式營 運日起5 年，自正式營運日起滿2 年6 個月後，乙方 如有意續約時，應依甲方要求之文件，向甲方申請， 經甲方評定績效良好者，得依本契約條件議價續約乙 次，續約期間3 年至5 年續約採購金額以70億元為上 限，甲方應於辦理議價前通知乙方」，則系爭採購案 之得標商，即有優先續約權，被告就該權利隻字未提 ，顯係圖利參加人，其為明灼。
⑵撤銷標案，原告得擁有優先續約權。蓋按政府採購法 施行細則第58條規定，本件僅原告及向邦公司通過第



一階段審查，今向邦公司係詐欺之投標商，本即不具 有第二階段之競標資格，故依上開施行細則第58條第 1項第3點之規定，原告係唯一合格之投標商，自應獲 得本件經營案，且依招標公告之契約條款，原告得再 優先續約3至5年，金額新台幣70億元之權利。又依政 府採購法第85條第1項、第3項規定，參加人因詐欺得 標，依同法第50條第2 項規定，被告本即應撤銷或終 止與向邦公司之合約，卻迴護向邦公司，遲遲未依政 府採購法之規定，使違法詐欺者繼續獲取不法利益， 而原告卻無法依法獲得應有之補償，為此請求判決如 訴之聲明。
　　㈡被告主張之理由：
⒈程序部分：
⑴本案最高行政法院發回意旨，主要是指明應予調查事 實，並稱「事實不明，以致最高行政法院無從為法律 判斷」，故應尚無行政訴訟法第260 條第3 項應作為 本院判決基礎之法律上判斷可言。又原告於本案的異 議或申訴階段均未曾對向邦公司財務報表提出任何主 張，則依據鈞院93年訴字第2157號判決及行政訴訟法 相關規定意旨，原告於本件行政訴訟階段才提出來的 對向邦公司財務報表所為之爭議，應不得於本案為審 理。
⑵又本購案委託經營至今已近5年，且契約期間僅剩不 到1個月之時間(至97年10月26日經營期間屆滿)；鑑 於本案判決確定時，本購案的契約期間應已執行完畢 ，原告尚請求「撤銷本購案決標結果」，應無權利保 護之必要。且本案並非以「最低標」為決標方式，而 是採「最有利標」決標，原告完全不可能依政府採購 法施行細則第58條第1項第2款規定成為得標廠商而獲 得與被告締約之機會，依實務見解，原告起訴應認為 欠缺權利保護要件而無理由。
⒉關係企業合併報表之會計師複核報告與單一公司財務報 表之會計師查核報告雖有不同，但依現行會計師法第4 條規定，均屬會計師簽證報告之一種，應均符合本案評 選須知之要求，且此爭點應尚不致影響評選結果： ⑴按評選須知前揭第貳、二、7(1)規定，參加人投標時 ，已提出了經會計師簽名的會計師複核報告以及關係 企業合併報表；且96年12月26日修正公之會計師法第 4 條新增規定肯認「會計師複核報告」也是「會計師 簽證報告」的一種，並經證人即本案評選委員丁○○



委員於鈞院訊問時結證確認在卷可知，本案評選委員 的確具有評判廠商所提文件價值的專業能力。
⑵依本案評選委員會議紀錄肆、評選結果第2項明載： 「依招標文件規定有關廠商評選須知內說明參與廠商 之經營計畫書本項資料漏提（未列）者，應認為不合 格標，經審查2 家公司均無此情形。」可知評選委員 會明確認為廠商所提供之資料已足供作為本購案評選 評判序位之用，即應符合評選須知之規定，原告所謂 「關係企業合併報表」不足以正確判斷其財務狀況云 云之指摘，顯與事實不符。
⑶又依評選須知規定，如廠商「完全未提出」財報等文 件，還有提出理由以供評選委員會考量是否接受的機 會；舉重以明輕，廠商既已提出會計師簽證報告等文 件，縱使認為文件有瑕疵，也應該是影響評選階段評 分的高低的問題（後詳），更何況，本案評選委員會 在評選當時並不認為有「未提出文件」情形，此參諸 評選會議記錄肆、評選結果第3 項，針對原告經營計 畫書財務分析部分即有此情形，會議紀錄更載明：「 …經廠商簡報說明後，委員會同意接受。」之處理過 程，即可知對於不符的情形是否應認為不合格標，評 選須知規定仍應由評選委員會決定。
⒊退一步言，縱使現階段針對參加人之複核報告或其財報 認為有商榷的餘地，但：
⑴原告針對本案決標持續爭議近5年，但也是在決標3年 後才提出關於本項財務報告的爭執；相對於評選委員 在本案評選當時，幾個小時之內完成評選，其情形自 有不同。本案招標文件既規劃交由委員會依法進行判 斷與決定，是否適宜由並未參與過程之第三人以「事 後諸葛」的方式推翻委員會在審標當時的決定？法理 上實應審慎考量。本案將於今年10月26日契約期間屆 滿。目前已無從依招標文件的規定，由評選委員會要 求向邦公司說明，並由評選委員會決定是否為可接受 之正當理由。若必要由「機關」或「法院」於現階段 逕行反於評選須知規定的程序而認定為不合格，此種 處置方式將與最有利標評選相關法令明文賦予評選委 員會審查決定的權責規定完全衝突。
⑵此外，本購案評選須知內「財務」評選項目所佔總分 之20% ，係統由財務文件、財務特性分析、財務籌措 計畫、風險評估等不同面向予以綜合考量。本案爭執 之財務報表僅是評選須知第2 條第7 項的經營計畫書



第7 章「財務分析」整體內容之一小部分，系爭財務 報表於本購案綜合評選過程中所能影響的評分範圍根 本不到1%，與最高法院判決中所謂20% 相距甚遠。參 加人提出之關係企業財務報表，雖與單一公司不盡相 同，但仍已提供相當之財務資訊，可供委員進行評分 之用。因此，如依原告主張的處理方式，逕由法院或 機關認定為不合格標而致應撤銷決標或解除契約，則 相較於本購案評選會議記錄肆、評選結果第三項，評 選委員會曾針對南緯公司經營計畫書財務分析部分給 予澄清機會的處理而言，則在同一購案對於不同廠商 為不同處遇，恐怕反而更不符招標公平性的基本要求 。
⒋本案係採兩階段分段投標與分段開標（第一階段「資格 審查」以及第二階段「規格價格評選」），目前爭議的 財報問題，係屬於第二階段「評選評分」範圍，至於是 否合格的「資格審查」，則是第一階段已經確認過的工 作，原告之主張實混淆了機關招標兩階段的作業，更與 政府採購法明文規定不符：
⑴依證人評選委員丁○○結證之證詞：「…我參加過很 多評選會，沒有在第二階段針對資格標再做審查…」 。根據本案廠商評選須知第壹及第貳點之規定，本案 係採特定個案選擇性招標，且採兩階段分段投標與分 段開標，並以「最有利標」進行綜合評選，得出最優 廠商，與其優先進行議約。故關於廠商資格審查之效 果如何，自應依照政府採購法中有關「選擇性招標」 及「最有利標」之規定以為評斷。而依據同法施行細 則第44條第2項及第3項規定可知，其係有二個不同階 段的投標行為，在第一階段投標審查合格的廠商，才 有資格進行第二階段的投標行為，而第二階段的開標 行為係獨立於第一階段的另一個審標過程，並非第一 階段開標的延續或實質審查。
⑵本案第一階段的資格標審查性質，依政府採購法施行 細則第21條第1 項規定，在於建立符合邀請投標資格 的廠商，而審查通過後之廠商，即具有被邀請投標之 資格，招標機關無需再就其資格進行第二次之審查。 本案評選須知第貳、一即規定廠商在第一階段應提出 之各項資格審查文件，而參加人於第一階段資格審查 已經合格，亦有「廠商投標文件審查表」可證。而本 案屬巨額採購，故關於資格之要求，須依政府採購法 子法「投標廠商資格與特殊或巨額採購認定標準」(



下稱認定標準) 之規定。該標準第3 條、第4 條、第 5 條並規定：「機關…訂定…基本( 特定) 資格時， 得依採購案件之特性及實際需要，就下列事項『擇定 』廠商應附具之證明文件：…」本案於「特定資格」 部分，所依法擇定的是該標準第5 條第1 項第3 款前 段的「實收資本額不低於招標標的預算金額之1/10」 …至於同條後段「…經會計師簽證或審機機關審定之 上一會計年度或最近一年度財務報告及其所附報表， 」之證明方式，依法只能要求「上一會計年度」或「 最近一年度」，且其觀察方向較為狹窄，若依商業慣 例要求廠商提供前3 年的財務報表，恐有違反上述規 定，及構成「不當增列法規所無之規定」之「政府採 購行為錯誤態樣」之虞，因此本案並未將「會計師簽 證財報」列為「資格證明文件」，而是規定作為「規 格評選文件」，且要求廠商提出的文件範圍遠較「認 定標準」所規定的「資格文件」範圍為廣，以期廠商 提出足夠的資訊供評選委員進行評選，此等規格文件 的要求，亦符合「最有利標評選辦法」第5 條之規定 。
⑶至於第二階段「規格價格標」之評選，因本案係採「 最有利標」，而採購法規定，「最有利標」與其他決 標方式(如最低標)的審查方法也有差異。「最有利標 」依法須組成「評選委員會」進行綜合評選，此可觀 諸採購評選委員會組織準則第2條、政府採購法第56 條規定甚明，相應配合者尚有最有利標評選辦法、採 購評選委員會組織準則、採購評選委員會審議規則等 等；然而，「最低標」則係依政府採購法第51條規定 辦理。而由上述本案招標文件及法令規定可知，在第 一階段「資格審查」文件內，並無原告所爭執之系爭 財務報表，依政府採購法第21條及最有利標評選辦法 第18條第2 項之規定，此一部份僅應為第二階段綜合 評選之配分權重問題，與投標廠商之資格無涉。原告 執爭執應認為是投標廠商之「資格」「不合格」，顯 係誤解「資格審查」與「規格評選」之規定，與現行 法令規定嚴重不符。
⒌關於系爭財務報表文件之評選，係評選委員會之判斷餘 地，司法機關應予尊重：
⑴系爭財務報表之提出，係供第二階段辦理評選之用， 並非第一階段資格審查所依據的文件，已析述如前。 而依採購評選委員會組織準則第3 條關於評選委員會



任務之規定，關於廠商「財務報表」之提出是否符合 評選須知規定、是否予以接受等事項，均屬評選委員 會依法辦理評選之權責無疑。再依採購評選委員會審 議規則第3 、3-1 條規定，亦可知廠商於各評選項目 所報內容是否符合招標文件規定，評選委員會亦有獨 立判斷之權限。並參諸最高法院95年判字第900 號之 判決要旨及大法官釋字第319 號解釋之不同意見書所 示，可知關於本購案評選委員會在綜合評選階段對於 廠商投標文件之判斷，司法機關亦應予以尊重。除基 於錯誤之事實，或基於與事件無關之考量，或組織是 否合法、有無遵守法定程序、有無違反平等原則及一 般公認價值判斷標準等，法院可審查判斷餘地外，除 此之外，司法機關應無介入之餘地，縱係介入審查， 亦應採取較低之審查密度。
⑵依本件評選須知明文規定，系爭財務報表之接受與否 係完全委諸評選委員之判斷與決定。本件評選委員會 既依其專業，並不認為參加人提出之系爭財務報表有 不符招標文件要求的情形（註：評選須知所要求的「 會計師簽證之財務報告」，其用語與參加人提出有會 計師簽名的複核報告、及原告提出有會計師簽名的查 核報告，其用語不完全一致，有賴認定；此外，依照 一般公認會計原則，投資公司若為公開發行公司，則 對其佔普通股50% 以上的長期股權投資，依據規定必 須編製母子公司合併報表，因此，參加人提出的關係 企業合併報表是否可以接受，亦事涉專業判斷），而 評選委員之認定又屬評選須知規定之權責範圍內，自 應予以尊重。而會計師依據「關係企業合併財務報表 複核要點」所為之複核簽證，依據會計師法第4 條之 規定，其屬合法之簽證無疑，則司法機關以該簽證之 妥當性不足而否定評選委員會之判斷，亦有踰越現行 法令所賦予行政機關之「專業判斷」餘地，而造成行 政權與司法權之衝突，實有不宜。
⑶另從實務面而言，在具體案件中，由委員會議決之事 項，往往涉及主觀判斷，例如：挑選最佳藝術品的美 感選擇、對於作品的評分高低、某項要件是否可以接 受？等等所有的決定，都是在委員會開會現場作成。 時過境遷之後，再於事後要求委員回憶或說明數年前 開會當時為何作該決定？或質疑為何不作另一決定？ 往往也無法有效說明；且在整個政府採購法的制度內 ，原則上應該也是不允許事後去推翻當場決定的內容



的，否則，將可能造成個案決標之後，廠商另外尋求 翻案的弊端，將嚴重影響政府採購行為的安定性以及 機關的採購效益。
⑷依本案卷證，實無委員會判斷逾越或判斷濫用之具體 證據，依大法官釋字第319 號、第382 號、第462 號 、第553 號解釋、最高法院95年判字第900 號及最高 行政法院85年度判字第2621號等判決意旨，實難指之 為違法或顯然不當，司法機關應予尊重。
⒍末按，刑法上所謂偽造、變造，必須為無製作權人冒充 有製作權人所為之製作或其內容與事實明顯不符者，方 得成立；且依公共工程委員會94年1月20工程企字第094 00024600號函釋認定，雖不以刑法構成要件為限，但仍 以「不實」為前提要件，是原告如要主張參加人以偽造 、變造文件詐欺得標，亦應證明其所提出之文件內容與 實際財務情況不符，方足構成政府採購法上之偽造、變 造行為，不能僅以未經會計師簽證為由，即空泛指責廠 商以偽造、變造之文件詐欺投標。再者，企業主體對其 現金流量表、股東權益表，依商業會計法之規定本就擁 有製作權。則是否具有冒充製作之問題，或是否構成行 政法上所謂之偽造、變造？原告至今之主張與舉證亦似 尚均不符規定與實務上之認定標準。
　 ㈢參加人主張之理由：
⒈程序部分：本件最高行政法院發回之意旨，實在於釐清 被告當初究係如何認定參加人係合格標？參加人提出之 合併報表與系爭近3 年內經會計師簽證之財務報告功能 、目的是否相同？是否已足以正確判斷其財務狀況？參 加人未提之近3 年內經會計師簽證之財務報告是否影響 評選判斷？等事實，而未作成法律上判斷，故該判決發 回之意旨，尚無拘束鈞院之效力，合先敘明。又原告於 異議及申訴之前置程序階段，均未就參加人之財務報表 提出任何爭執，是原告於提起本件行政訴訟始提出相關 主張，應非鈞院所得確認或審理之範圍。又參加人自92 年7 月28日與被告簽約後，聯勤第302 廠已於92年10月 27 日 移交參加人經營，迄今已屆4 年，績效良好，且 履約期限即將於97年10月26日屆至，原告提起本訴，顯 已無權利保護之必要。
⒉參加人所提出之複核報告均完全符合評選須知之要求： ⑴按評選須知既已註明：「未提出本項資料者，非有經 評選委員會接受之正當理由外，應認為係不合格標」 ，可知會計師簽證之報表事實上並非投標時之當然必



備文件，亦即縱使參加人未完全提出或僅提出部分之 系爭報表，或提出系爭報表，未經會計師簽證，亦非 當然即認為係屬不合格標，蓋依上開評選須知之規定 ，可知參加人實仍得提出經評選委員會接受之正當理 由，而說明何以部分之報告未經會計師簽證，而評選 委員事實上亦得依其專業判斷決定參加人提出之財務 文件是否已足以知悉或判斷參加人真實完整之財務狀 況，並據此評選。然本件由於評審委員當初或因未注 意參加人所提出者係複核報告，以致未予參加人說明 正當理由之機會，故原告自不得以此即認參加人係不 合格標。
⑵系爭複核報告係會計師針對業經原會計師或其他會計 師查核簽證之參加人個別企業財務報告所編製予以複 核而出具，是包括參加人及其關係企業之個別財務報 告，事實上於編製複核報告前，事實上均已經會計師 查核簽證。此徵諸會計師已查核簽證之參加人88年至 90年財務報告自可證明。故會計師於複核報告中自毋 須重複簽證，而僅需在業經會計師簽證之個別財務報 告基礎上出具複核報告，即已符合會計準則之相關規 定。事實上，會計師於業經會計師簽證之個別財務報 告基礎上出具複核報告，實係具有雙重查核之功能， 茲系爭複核報告既經會計師雙重查核，自係符合評選 須知之要求。
⑶查參加人投標時所提出之系爭複核報告，係依財務會 計準則公報第7 號「合併財務報表」第18段關於母公 司應依本公報編製合併財務報表之規定編製，並經會 計師簽證，故其性質自亦屬於評選須知要求之「經會 計師簽證之財務報告」無誤。況系爭複核報告亦係由 參加人之簽證會計師於參加人投標本標案前即已製作 完成，並非為投標本標案而另行製作。至最高行政法 院質疑系爭複核報告並非經會計師簽證之財務報告等 節，恐有誤會，蓋系爭複核報告乃係由參加人及其他 參加人關係企業之財務報表合併而成，其中因部分關 係企業之財務報表業經其他會計師簽證，故參加人之 簽證會計師自無庸再就關係企業合併而成之財務報表 重複簽證，依法僅需「複核」。惟不論「複核」或「 簽證」，均屬會計師之稽核行為，且複核報告業經簽 證會計師查核無誤，始簽名用印，其與評選須知要求 之「經會計師簽證之財務報告」並無不同。
⒊參加人提出之系爭複核報告，與評選須知要求之近3年



內經會計師簽證之財務報告，其功能、目的完全相同： ⑴依會計師謝國松會計師出具之專業意見所示，原告提 出系爭複核報告不僅符合評選須知之要求，且更完整 ，並能忠實反映參加人及關係企業間之財務狀況；另 依金管會96年7月9日金管證六字第0960034217號函及 報章媒體之報導，為提高財務報表的透明度，該局要 求上市櫃公司自97年開始，依財務會計準則第7 號公 報「合併財務報表」之規定編製合併報表，並將逐漸 以合併報表取代個別報表，因透過合併報表和個別報 表的差異，有助於瞭解母、子公司間交易是否正常， 且較能反映企業經營、投資之全貌。另依參加人複核 會計師出具王偉忠就系爭報表之編製依據等所出具之 意見，亦可證明系爭報表中「關係企業合併股東權益 變動表」及「關係企業合併現金流量表」之內容，係 完全依經王忠偉會計師簽證之「關係企業合併資產負 債表」及「關係企業合併損益表」而據實製作，且已 足以真實反映參加人之財務狀況。
⑵又本件有再函詢中華民國會計師公會全國聯合會及金 管會證期局之必要。蓋原告訴訟代理人曾就系爭報表 片面函詢前揭單位，並經該等單位函覆。然原告事實