臺灣臺中地方法院刑事判決 97年度訴字第3401號
公 訴 人 臺灣臺中地方法院檢察署檢察官
被 告 乙○○
弄7號
（另案於臺灣高雄監獄執行中）
丙○○
丁○○
16
上列被告等因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（97年
度偵字第13296號），本院判決如下：
主 文
乙○○、丙○○、丁○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊，乙○○處有期徒刑捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；丙○○處有期徒刑壹年，減為有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；丁○○處有期徒刑壹年肆月，減為有期徒刑捌月。
犯罪事實
一、乙○○自民國91年11月25日起，迄92年4月1日止，受丙○○ 及丁○○之委託，擔任址設臺中市○○區○○路89巷12號1 樓「皇冠運動器材行」之負責人；甲○○（俟到案後另行審 結）則自92年4月2日起，迄92年6月30日止，擔任「皇冠運 動器材行」之負責人；丙○○及丁○○係合夥關係，渠2人 先於91年11月初，由丙○○以承租人名義，丁○○以連帶保 證人名義，一同向名義出租人賴偉立之父己○○承租上址房 屋1、2樓，佯作「皇冠運動器材行」之營業處所，並實際負 責處理皇冠運動器材行業務，與乙○○、甲○○2人並為商 業會計法所規定之商業負責人。乙○○、甲○○、丙○○、 丁○○4人均明知皇冠運動器材行為虛設行號，與如附表所 示彤琳企業社、聯將資訊社、聯匠企業有限公司、五伏實業 有限公司間並無進貨、銷貨之事實，竟共同基於填製不實會 計憑證及幫助他人逃漏營業稅捐之概括犯意聯絡，自92年1 月份起至同年6月份止，委由不知情之記帳士戊○○請領發 票交由丁○○以「皇冠運動器材行」名義，連續填製不實之 會計憑證及記入帳冊（即開立不實銷項發票134張，銷項金 額共計新臺幣668萬1098元，及取得不實進項發票43張，進 項金額共計670萬0962元），並將不實銷項發票持交予五伏 實業有限公司充作進項憑證以行使之，供五伏實業有限公司 填製會計憑證，持其中127張統一發票，向財政部臺灣省中 區國稅局民權稽徵所申報扣抵銷項稅額發票金額642萬3080
元之用，以此不正當方法幫助五伏實業有限公司逃漏稅捐32 萬1154元（起訴書誤載為33萬4055元），足以生損害於稅捐 機關對於營利事業所得稅稽徵之正確性。
二、案經財政部臺灣省中區國稅局告發由臺灣臺中地方法院檢察 署檢察官偵查起訴。
理 由
一、證據能力方面：按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑 事訴訟法第159條之1至第159條之4之規定，然經當事人於審 判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述作成時之情況， 認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院 調查證據時，知有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情 形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意 ，刑事訴訟法第159條之5定有明文。核其立法意旨，在於傳 聞證據未經當事人之反對詰問予以核實，原則上先予排除。 惟若當事人已放棄反對詰問權，於審判程序中表明同意該等 傳聞證據可作為證據；或於言詞辯論終結前未聲明異議，基 於尊重當事人對傳聞證據之處分權，暨證據資料愈豐富，愈 有助於真實發見之理念，且強化言詞辯論主義，使訴訟程序 得以順暢進行，上開傳聞證據亦均具有證據能力。查本案採 為判決基礎之被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，固 屬傳聞證據，惟被告就該審判外之陳述，及就本案採為判決 基礎之文書資料，均未曾於言詞辯論終結前爭執其證據能力 或聲明異議，本院審酌上開陳述作成時之情況，並無違法取 證之瑕疵，認以之作為證據為適當，揆諸上開規定，該審判 外之陳述及文書資料均有證據能力，先予敘明。二、訊據被告乙○○固坦承有受被告丙○○、丁○○之委託，以 其名義擔任「皇冠運動器材行」之名義負責人，被告丙○○ 、丁○○亦坦承有向證人己○○承租上開房屋，並合夥開設 「皇冠運動器材行」，且被告丁○○亦坦承有委請證人戊○ ○所經營之「又睿記帳士事務所」辦理「皇冠運動器材行」 之設立登記、變更負責人登記、請領發票及辦理稅務事項等 情，惟均矢口否認有何違反稅捐稽徵法及商業會計法之犯行 ，被告乙○○辯稱：伊只是幫忙申請設立「皇冠運動器材行 」，被告丙○○、丁○○要伊簽名，伊就簽名，伊並不知情 云云，被告丙○○則辯稱：伊與被告丁○○係合夥開設「皇 冠運動器材行」，並一同向證人己○○承租房屋，租屋處內 有擺設大型運動器材，有實際營業，並非虛設公司行號云云 ，被告丁○○則辯稱：伊與被告丙○○一同向證人己○○承 租上開房屋並合夥開設「皇冠運動器材行」，後因營運不佳 ，便在92年4月間將「皇冠運動器材行」轉售予甲○○，甲
○○搬進來之後，整個移交完成，伊等就離開了，「皇冠運 動器材行」在伊等經營期間確實有在營業，並非虛設之公司 行號，且未與彤琳企業社、聯將資訊社、聯匠企業有限公司 、五伏實業有限公司間有任何營業往來云云。然查：（一）被告乙○○係自91年11月25日起至92年4月1日止，同案被 告甲○○則係自92年4月2日起至同年6月30日止，先後擔 任「皇冠運動器材行」之負責人，此有「皇冠運動器材行 」之營業稅稅籍資料查詢作業3紙、臺中市政府營業人設 立登記查簽表、臺中市稅捐稽徵處黎明分處91年12月3日 中市稅黎分一字第0912007620號函、臺中市政府營利事業 統一發證設立登記申請書、營業人變更登記查簽表、營利 事業設立變更通報單、財政部臺灣省中區國稅局黎明稽徵 所92年4月30日中區國稅黎明三字第0920017995號函、申 請營利事業變更負責人、地址登記之申請書、營業登記設 立變更登記申請書、營業人變更登記查簽表、財政部臺灣 省中區國稅局黎明稽徵所92年4月21日中區國稅黎明三字 第0920016287號函、申請營利事業變更負責人、地址、營 業項目登記之申請書、臺中市政府營利事業統一發證變更 登記申請書、營利事業統一發證設立登記申請書、營利事 業統一發證變更登記申請書、讓渡書、承諾書、營業人註 銷登記查簽表、財政部臺灣省中區國稅局黎明稽徵所92年 7月7日中區國稅黎明三字第0920025224號函、臺中市政府 營利事業歇業（註銷）登記申請書、承諾書、申請准予註 銷稅籍並停止課稅之申請書均影本在卷可憑（參見財政部 臺灣省中區國稅局資料卷「皇冠運動器材行」第6至8頁、 第141至178頁）；而「皇冠運動器材行」自設立後，並無 與彤琳企業社、聯將資訊社、聯匠企業有限公司、五伏實 業有限公司等公司間有實際從事交易之營業行為等情，業 經被告丁○○於本院審理時供承明確，且「皇冠運動器材 行」無營業事實，卻自92年1月起至92年6月止，自彤琳企 業社、聯將資訊社、聯匠企業有限公司等公司取得不實之 進項統一發票共43張，進項金額共計670萬0962元，及虛 開不實之銷項統一發票共134張，銷項金額共計668萬1098 元，幫助五伏實業有限公司，總計逃漏營業稅32萬1154元 之事實，亦有「皇冠運動器材行」92年1月至92年6月間進 銷項流程圖、「皇冠運動器材行」之營業稅年度資料查詢 銷項去路明細、營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項 來源）、營業稅年度資料查詢進項來源明細、營業人進銷 項交易對象彙加明細表（銷項去路）（參見財政部臺灣省 中區國稅局資料卷「皇冠運動器材行」第78至82頁、第13
0、131、139、140頁）、專案申請調檔統一發票查核清單 （參見財政部臺灣省中區國稅局資料卷「皇冠運動器材行 」第115至129頁）、專案申請調檔統一發票查核名冊（參 見財政部臺灣省中區國稅局資料卷「皇冠運動器材行」第 132至135頁）、營業稅年度資料查詢進項來源明細、業稅 年度資料查詢銷項去路明細（參見財政部臺灣省中區國稅 局資料卷「皇冠運動器材行」第130、131頁）等附卷可稽 ，至為明確。
（二）被告乙○○雖辯稱伊只有幫忙申請設立「皇冠運動器材行 」，對犯罪事實完全不知情云云，惟被告乙○○於本院行 準備程序時一度否認與被告丙○○、丁○○等人認識，且 以身分證件遺失為由，佯稱係他人冒用其證件申請設立「 皇冠運動器材行」，迄被告丙○○、丁○○到庭後，經與 被告丙○○當庭對質，被告乙○○始坦承確有經其同意以 其名義申請設立「皇冠運動器材行」，而被告乙○○倘對 被告丙○○等人申請設立「皇冠運動器材行」之行為，無 為任何違法行為，理應坦然承認其確有受被告丙○○、丁 ○○之委託申請設立「皇冠運動器材行」，然其卻臨訟編 纂卸責之詞，足見其對被告丙○○、丁○○係利用伊為人 頭而成立虛設「皇冠運動器材行」乙節知之甚詳。又被告 丙○○雖以渠等確有擺設大型運動器材於租屋處，「皇冠 運動器材行」並非虛設行號，有實際營業等語置辯，惟證 人己○○於財政部臺灣省中區國稅局調查時、檢察官偵訊 中及本院審理時均證述：該屋出租予被告丙○○、丁○○ 後，1樓僅擺放沙發及魚缸，2樓為臥室，並未見到任何運 動器材；且外觀看起來絕對不像在做門市的樣子等語，足 見被告丁○○等人承租該屋應僅係為申設「皇冠運動器材 行」而尋找一設立地址，並無於該處為實際之營業行為甚 明。再被告丁○○雖辯稱：「皇冠運動器材行」已於92年 4 月2日即轉讓予同案被告甲○○，本案犯罪行為應係同 案被告甲○○所為，與渠等無涉云云，惟證人戊○○於本 院審理時證稱：「皇冠運動器材行」自92年1月起至同年6 月止之報稅資料都是被告丁○○拿給伊申報的，都是被告 丁○○在單月的10日之前將上2個月的進銷項資料交到事 務所來，每2個月向國稅局申報1次，申報後才製作會計事 項；「皇冠運動器材行」之設立登記、變更負責人登記、 「秦產實業有限公司」之設立登記，迄92年6月30日結束 委託關係，期間與伊接洽者都是只有被告丁○○1人，伊 並不認識也未見過甲○○；且在6月份時，1、2月的發票 早已申報，除非有漏開發票遭國稅局查獲或營業額已達某
標準但申報時未達到，此時國稅局才會要求補開或輔導開 立1、2月的發票，自發性的補開發票是絕無僅有的等語， 是倘被告丁○○等人確於92年4月2日將「皇冠運動器材行 」轉讓予同案被告甲○○後，即未與「皇冠運動器材行」 有任何干涉，則何以迄92年6月30日止與證人戊○○接觸 之人仍僅係被告丁○○1人，而非更換為同案被告甲○○ ？況本案取得不實之進項發票及開立不實之銷項發票期間 ，係自92年1月起至同年6月止，並非完全係在同案被告甲 ○○變更為「皇冠運動器材行」負責人即92年4月2日以後 ，而「皇冠運動器材行」於92年1月至3月向國稅局所申報 之進銷項發票，依證人戊○○上開證述，甚少有倒開日期 或補開之可能，而「皇冠運動器材行」之一切稅務申報作 業及以甲○○為負責人之「秦產實業有限公司」之設立登 記既均係由被告丁○○委由證人戊○○所經營之記帳士事 務所辦理，則被告丁○○對於「皇冠運動器材行」有自彤 琳企業社、聯將資訊社、聯匠企業有限公司取得不實之進 項發票及開立不實之銷項發票供五伏實業有限公司逃漏稅 捐乙節，自難諉稱不知，其將本件犯行全部推諉為未到案 之共同被告甲○○所為，應係卸責之詞，無足憑採。（三）綜上所述，被告3人空言否認犯行洵無足採，所辯與常情 及前開事證不符，應係臨訟推諉卸責之詞，均不足採信。 本件事證已臻明確，被告3人犯行堪予認定，應依法論科 。
三、論罪科刑之說明：
（一）按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之 法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法 第2條第1項定有明文。本件論罪科刑所適用之刑法業於94 年2月2日以華總一義字第09400014901號令修正公布，並 自95年7月1日起施行，法律有下列變更，爰比較新舊法如 下：
⑴關於牽連犯、連續犯規定部分，新刑法已刪除舊刑法第55 條牽連犯、第56條連續犯等規定，此刪除雖非犯罪構成要 件之變更，然顯已影響刑罰之法律效果，仍屬法律有變更 。經比較新舊刑法關於得否成立牽連犯、連續犯之情形， 應以舊刑法較有利於被告。
⑵關於法定刑罰金刑部分，修正後刑法第33條第5款規定「 罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之」，與修正前刑 法第33條第5款規定「罰金：一元以上」不同。比較新舊 法結果，以舊法較有利於被告，故依刑法第2條第1項前段 規定，本案關於法定刑罰金部分，應適用行為時之法律即
修正前刑法第33條第5款規定決定其罰金部分之法定刑。 ⑶刑法第41條第1項前段規定，亦經修正。而被告行為時之 易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條 前段（業於95年5月17日刪除）規定，就其原定數額提高 為100 倍折算1日，則本件被告行為時之易科罰金折算標 準，應以銀元300元折算1日，經折算為新臺幣後，應以新 臺幣900元折算為1日，經比較修正前後之易科罰金折算標 準，適用新法並無較有利之情形，自應適用修正前之舊法 。
⑷按刑法第2條第1項之規定，係規範行為後「法律變更」所 生新舊法比較適用之準據法，故被告行為後刑法條文之修 正，對於被告並無有利或不利之情形者（例如新舊法處罰 輕重相同，犯罪構成要件亦無寬嚴之別等），即無適用修 正後刑法第2條第1項之規定比較新舊法適用之問題（最高 法院95 年度台上字第5589號判決意旨參照）。此次刑法 第28條共同正犯規定，亦有修正，舊刑法第28條原規定「 2人以上共同『實施』犯罪之行為者，皆為共同正犯」， 新法修正為「2 人以上共同『實行』犯罪之行為者，皆為 共同正犯」，將舊法之「實施」修正為「實行」。原「實 施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為 ，修正後僅共同實行犯罪行為始成立共同正犯。是新法共 同正犯之範圍已有限縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯 。新舊法就共同正犯之範圍固有變動，惟新舊法之規定對 被告3人並無有利或不利之情形，不生新舊法比較問題， 併予敘明。
⑸被告3人行為後，商業會計法業於95年5月24日修正公布， 其中第71條第1款關於商業負責人填製不實會計憑證之處罰 規定，法定刑由「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新 臺幣十五萬元以下罰金」，修正為「五年以下有期徒刑、 拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金」，經依修正後 刑法第2條第1項規定，比較修正前後商業會計法第71條第1 款之刑度，修正後之規定並未較有利於被告3人，自應適用 行為時即修正前之規定論處。
（二）查被告3人均為商業會計法第71條所稱之商業負責人，而 被告乙○○擔任「皇冠運動器材行」之登記負責人，被告 丙○○及被告丁○○則為「皇冠運動器材行」之實際負責 人，與附表所示之彤琳企業社、聯將資訊社、聯匠企業有 限公司、五伏實業有限公司間並無進貨、銷貨之事實，竟 取得及開立不實統一發票，據以製作統一發票明細表，又 作成營業人銷售額與稅額申報書（公司申報營業稅，乃係
履行公法稅捐義務，並非業務或附隨業務行為，不構成行 使業務登載不實文書罪），持向稅捐機關申報行使，足以 生損害於稅捐稽徵機關對稅務管理之正確性，故核被告3 人此部分所為，均係犯修正前商業會計法第71條第1款之 商業負責人填製不實會計憑證罪；另被告3人將請領之發 票，任意開立不實統一發票予五伏實業有限公司，使五伏 實業有限公司用以申報扣抵銷項營業稅額而逃漏營業稅捐 ，核此部分所為，均係犯稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃 漏稅捐罪。又商業會計法第71條第1款明知為不實之事項 ，而填製會計憑證及記入帳冊罪，原即含有業務上登載不 實之本質，與刑法第215條之從事業務之人明知為不實之 事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實 行為，應屬法規競合，且前者為後者之特別規定，依特別 法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第 1 款論處（最高法院92年台上字第6171號、第725號、第 6792號判決意旨參照）。另按稅捐稽徵法第43條第1項所 稱之「幫助犯第四十一條之罪」，為特別法明定以幫助犯 罪為構成要件之犯罪類型，亦為稅捐稽徵法特別規定，屬 於一獨立之犯罪型態，性質上乃係實施犯罪之正犯（最高 法院92年台上字第2879號判決參照），是被告3人與同案 被告甲○○間，就稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐 罪，有犯意聯絡及行為分擔，均為共同正犯；另被告3人 與同案被告甲○○間，就商業會計法第71條第1款之商業 負責人以明知為不實事項而填製會計憑證及記入帳冊罪， 亦有犯意聯絡與行為分擔，而為共同正犯。被告3人先後 多次填載不實會計憑證及記入帳冊，及幫助納稅義務人以 詐術逃漏稅捐之犯行，各時間緊接，方式相同，觸犯構成 要件相同之罪名，顯均係基於概括犯意反覆為之，各為連 續犯，應皆依修正前刑法第56條規定，各以一罪論，並均 加重其刑。被告3人所犯連續填載不實會計憑證及連續幫 助納稅義務人以詐術逃漏稅捐2罪間，有方法目的之牽連 關係，應依修正前刑法第55條從一重之連續填載不實會計 憑證罪處斷。爰審酌被告3人填製不實會計憑證，幫助他 人逃漏稅捐，造成稅捐機關核課稅捐之錯誤，嚴重影響國 家稅收之正確性，暨其等品行及智識程度，犯罪之動機、 目的、手段，填製不實進銷項憑證金額及幫助他人逃漏稅 捐金額非鉅，各自分工負責及實施犯罪行為之多寡，犯後 均否認犯行，態度欠佳等一切情狀，分別量處如主文所示 之刑。
（三）被告3人行為後，中華民國96年罪犯減刑條例於96年7月4
日公布，於同年月16日施行，查被告3人所為本件犯行係 在96年4月24日以前，且非中華民國96年罪犯減刑條例第3 條所示不得減刑之罪，爰依中華民國96年罪犯減刑條例第 2條第1項第3款，各減其刑期2分之1，並就被告乙○○、 丙○○所處之刑，依修正前刑法第41條第1項前段、修正 刪除前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，各諭知易科罰 金之折算標準。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第2條第1項、第28條，修正前刑法第56條、第55條、第41條第1項前段、第33條第5款，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。中 華 民 國 97 年 11 月 11 日 刑事第十三庭 審判長 法 官 李秋娟
法 官 黃裕仁
法 官 許月馨
上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀（應敘述具體理由並附繕本）。
上訴書狀如未敘述理由，應於上訴期間屆滿後20日內補提理由書於本院。
書記官 黃美雲
中 華 民 國 97 年 11 月 11 日附錄論罪科刑法條
修正前商業會計法第71條第1款：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。稅捐稽徵法第43條第1項：
教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網