營利事業所得稅
臺北高等行政法院(行政),訴字,96年度,4261號
TPBA,96,訴,4261,20081127,1

臺北高等行政法院判決
　　　　　　　　　　　　　　　　　　 96年度訴字第04261號
　　　　　　　　　　　　　　　
原　　　告　東碩資訊股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　郭宗銘（會計師）住臺北市○○路○ 段333號23樓
複　代理人　洪瑞隆律師（兼送達代收人）
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　陳文宗（局長）
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
96年10月26日台財訴字第09600429820 號訴願決定（案號：第00
000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：本件原告經營電腦及其週邊設備批發業，民國93 年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出新臺幣 （下同）26,723,226元（下稱系爭研發支出）及可抵減稅額 9,008,551 元，被告初查以其提示之研發計劃，部分係屬感 謝客戶購買產品之說明，非屬研發內容，又各研發計劃之研 發人員名單皆相同，未能提示相關人員參與研發之相關會議 、文件及工時紀錄等供核，難認有研發事實；另依原告92年 及93年度公開說明書所載各年度研發及銷售項目產品名稱相 同，所提研發計劃核屬舊產品功能改良，非新產品研發，且 其將產品研發更新後技術移轉至大陸子公司生產，並未取得 相關之權利金或其他合理之報酬，與93年10月26日修正公布 之「公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查 要點」（下稱93年投資抵減辦法審查要點）第7 點規定不符 為由，核定研究與發展支出及可抵減稅額均為0 元。原告不 服，申請復查，經被告以96年5 月21日北區國稅法一字第09 60007011號復查決定書（下稱原處分）駁回，原告猶有未服 ，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
１、原處分及訴願決定均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
１、駁回原告之訴。




２、訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
　１、原告如能提出研究發展之相關事證，被告即應核實認定， 不得逕執93年投資抵減辦法審查要點附表規定，否認原告 有從事研究發展之事實：
（1）行政程序上認定事實應無法定證據資料之適用： 按「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之 情形，一律注意。」、「行政機關應依職權調查證據，不 受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意 。」行政程序法第9 條及第36條分別定有明文，此乃一體 注意原則及職權調查原則之展現。是在證據方法或證據資 料之提出上，倘法律無明文限制，行政機關對於一切證據 均應加以審酌，以妥適尋求客觀真實。而「證據方法」與 「證據資料」之概念並不相同，前者係就證據資料抽象的 加以分類，如人證、書證、勘驗、鑑定等；後者乃就待證 事實之存否提供具體足以推論之資料，如直接證據、間接 證據、輔助證據。刑事訴訟基於保障人民權利、落實嚴格 證明，係以法定證據方法及法定調查證據程序作為嚴格證 明之擔保，而民事訴訟則無此限制。在行政程序中，基於 行政面對多元複雜之社會，需要彈性、靈活調查證據、蒐 集資訊，以作出適時、適性的決定，故不論學說或實務皆 未聞「法定證據方法」之聲，更遑論有提倡「法定證據資 料」者。
（2）行政規則不得作為法定證據方法或法定證據資料之依據： 按行政程序法第159 條第1 項規定：「本法所稱行政規則 ，係指上級機關對下級機關，或長官對屬官，依其權限或 職權為規範機關內部秩序及運作，所為非直接對外發生法 規範效力之一般、抽象之規定。」故受行政規則之拘束者 乃行政機關內部人員，而無直接拘束人民之效力。次按「 至何種事項應以法律直接規範或得委由命令予以規定，與 所謂規範密度有關，應視規範對象、內容或法益本身及其 所受限制之輕重而容許合理之差異：諸如剝奪人民生命或 限制人民身體自由者，必須遵守罪刑法定主義，以制定法 律之方式為之；涉及人民其他自由權利之限制者，亦應由 法律加以規定，如以法律授權主管機關發布命令為補充規 定時，其授權應符合具體明確之原則；若僅屬與執行法律 之細節性、技術性次要事項，則得由主管機關發布命令為 必要之規範，雖因而對人民產生不便或輕微影響，尚非憲 法所不許。」司法院釋字第443 號解釋理由書著有明文。



故即使因細節性、技術性次要事項而有限制人民自由之情 事，至少須以「法規命令」為依據，而不得逕以「行政規 則」限制之。
（3）投資抵減辦法審查要點附表所指之「應檢附之證明文件」 ，解釋上僅屬內部人員辦理機關業務參考之用，人民如能 提出相當之證明文件，仍應核實認定：
①被告無非以「…各研發計劃之研發人員名單皆相同，未能 提示相關人員參與研發相關會議及文件、工時紀錄等供核 ，難以認定有研發事實…」、「…未能提示具體詳細之研 究計劃、研發流程圖、研發過程之紀錄或報告、參與人員 完整之工時紀錄、研發項目列示領料及用料有關紀錄等資 料供核」為由，否定原告之研發事實，而其依據則為投資 抵減辦法審查要點之附表規定。惟投資抵減辦法審查要點 僅係行政程序法第159 條第2 項第1 款所稱之機關內部業 務處理方式之行政規則，而非法規命令，是參酌司法院釋 字第443 號解釋理由書意旨，不得以該審查要點強制規定 人民提出何種文件（證據資料），始得承認研發事實存在 。
②而經行為時促進產業升級條例第6 條第4 項授權訂定之「 公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法」（下 稱投資抵減辦法），對於研究與發展支出之認定，僅於第 8 條規定應檢附：「（一）公司之組織系統圖及研究人員 名冊。（二）研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及 樣品之完整進、領料紀錄。（三）當年度購置專供研究與 發展用儀器設備之清單。（四）研究發展單位配置圖及其 使用面積占建築物總面積之比率說明書。（五）購置或使 用專利權、專用技術、著作權之契約或證明文件及其攤或 支付費用計算表。（六）研究計劃及紀錄或報告。（七） 其他有關證明文件。」至於原處分所稱之「相關人員參與 研發相關會議及文件」、「工時紀錄」云云，並不在授權 範圍之內。
③且依憲法第23條、行政程序法第7 條揭櫫之比例原則，行 政行為應符合適合性、必要性及狹義比例性之要求。採用 93年投資抵減辦法審查要點附表之法定證據資料據以認定 事實，固有助於審查、認定投資抵減事宜，惟對人民來說 ，並非每家公司都有能力妥適具備該審查要點要求之形式 文件，若人民能提出其他具相當證明力之證據資料，縱不 合該審查要點規定，惟從核實認定之角度觀之，能證明有 投資抵減事宜，自應准許認列，且對人民侵害更小，是若 嚴格採行法定證據資料主義，將違反必要性原則而違憲、



違法。基於合憲性解釋原則，投資抵減辦法審查要點附表 所指之「應檢附之證明文件」，解釋上僅屬內部人員辦理 機關業務之參考，供其迅速審查之用，但無拘束人民之效 力，若人民能夠提出其他相當之證據資料，應當核實認定 ，以合司法院釋字第420 號解釋：「涉及租稅事項之法律 ，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法 目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」 所確立之實質課稅原則，且係最符合行政程序法第9 、36 、43、159 條之解釋。
（4）是原告如能提出足以證明有研發事實之文件，被告即應詳 加調查，據以認定事實，而不得逕以不符投資抵減辦法審 查要點之附表為由，否認原告有研發事實之存在。 ２、本件縱適用93年投資抵減辦法審查要點附表規定，被告亦 有未依職權調查事實，有錯誤適用該審查要點之違法： （1）原告93年度確有新產品或新技術之開發，被告未盡職權調 查之責以確認原告有研發之事實，而依錯誤之事實認定， 逕駁回原告請求：
①依前揭行政程序法第9 條及第36條規定，行政機關行使公 權力作成行政行為前，首應確認其所欲規制之事實關係， 而事實關係之確認，則端賴行政機關依職權調查事實及證 據，故須依職權調查原則，自行決定調查之種類、範圍及 方法，以取得相關證據而確認事實關係，且於此過程中， 應考慮一切對個案具有重要性，包括有利或不利當事人之 情形，而不得偏頗，如因證據調查仍不足，致事實認定有 誤時，其所作成之決定即有違法瑕疵，自應予撤銷。 ②而原告於復查時，已向被告提示93年度產品開發計劃書， 共計74項專案計劃，依不同技術領域並有相對應之產品線 ，此等產品線均需投注相當之心力始可完成。況原告所提 交之74項專案計劃係為各主要計劃下所有子計劃之彙整， 是如從各該子計劃之產品開發時程個別觀之，或較被告認 定之大型研究計劃為短暫，惟整體而言，如將各子計劃匯 總於各主要計劃之下，各主要計劃仍耗費原告諸多人力及 心力始獲致研發成果。被告就此並未詳加查證，遽以研發 時程僅1 至3 個月，以形式觀察時程之長短而否准原告所 請，實有調查證據仍不足，致事實認定有誤之違法瑕疵。 ③且依原告93年度股東會年報第19頁，即已記載該年度開發 成功新產品分別為TV BOX、POTO BANK W/H.D 、Wireless Presenter 、Bluetooth Printer Adapter 、SATA-PCI、 SATA-IDE、SMART Cardreader，新技術分別為影像處理、 2.4G無線傳輸技術、Bluetooth 無線技術、SATA高頻傳輸



技術等，此為原告92年及93年度公開說明書所無者，益證 前述研發計劃之成果，已逐步於產品線上顯現。然原處分 僅就KVM 及USB 2.0 系列介面認定僅為舊產品之改良，而 非屬研究發展之範圍，而未就TV BOX、POTO BANK W/H.D 、Wireless Presenter、Bluetooth Printer Adapter 、 SATA-PCI、SATA-IDE、SMART Cardreader，及此等產品所 涉及之技術即影像處理、2.4G無線傳輸技術、Bluetooth 無線技術、SATA高頻傳輸技術等，進行調查有無研發之事 實，是其未就前述已具體載明原告93年度股東會年報之新 技術、新產品進行實質審查，即率予認定原告93年度並無 新產品或新技術之研發，顯與事實不符而未盡職權調查之 能事，其遺漏上開重要證據所為之處分，亦有違誤。 （2）研究與發展支出之認列不以研究新產品或新技術為限，倘 係基於改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程，亦 符合研究與發展支出之定義，而得認列投資抵減稅額： ①按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產 品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製 程所支出之下列費…」、「研究與發展支出係指公司為研 究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及 改善製程所支出之費用。」投資抵減辦法第2 條第1 項及 投資抵減辦法審查要點附表項目壹、認定原則一分別定有 明文。是從事新產品或新技術之研究固得列報研究與發展 支出，然對於既有產品之研發，倘係基於改進生產技術、 改進提供勞務技術及改善製程，亦符合研究與發展支出之 定義，而得認列投資抵減稅額。
②次按投資抵減辦法審查要點附表項目壹、認定原則三之（ 七）明定：「公司依據客戶所要求之規格、圖面、樣品， 進行測試製模，或就其現有產品應客戶要求之規格進行修 正補強或自行修正，再交由客戶確認後量產，係量產前之 準備工作，屬例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性 之研究計劃及目標，尚非屬研究發展之範圍。」故並非一 切既有產品之修正，均不得認列為研究開發費用，僅有為 滿足客戶之直接要求而做出相應修正者，其所生之費用始 不得認列。
③而原告USB2.0系列介面產品或KVM switch產品等，縱屬既 有產品之改良，倘與其相關之研發活動係基於改進生產技 術、改進提供勞務技術及改善製程，亦符合研究與發展支 出之定義，而得列報為投資抵減稅額，況投資抵減辦法審 查要點附表項目壹、認定原則四之（四）更明定：「改善 現有產品的生產程序或系統」，即屬上開範圍。然被告並



未就上述USB2.0系列介面產品或KVM switch產品有無符合 93年投資抵減辦法審查要點所規範之改善生產技術、改善 提供勞務技術及改善製程等事項進行調查，率以舊產品之 改良及修正為由，否准原告之抵減數額，非但未對原告研 究與發展之事實詳加認定，亦錯誤適用93年投資抵減辦法 審查要點之附表規定。
３、本件研發事實說明如下：
（1）原告業於原處分作成階段，提出三項專案機稱名稱分別為 VT2300L1、DU2450N1及RM6200Q1之研發紀錄，既多且詳， 以VT2300L1專案為例，原告提出高達上百頁之文件，內容 包括PCB 、Schematic 、Bill of Materials （用料清單 ）、Hardware Specific （硬體規格）、測試方式、生產 注意事項、E-test Report （電子測試）、Eeprom（燒錄 方式）、test report （測試報告）、Bug List（除錯表 ）等相關記錄，足證原告的確為該專案投入相當心力，被 告竟稱原告歷來所提資料僅為產品說明或使用手冊，其認 定事實顯不依證據，自有違誤。
（2）原告於本件就VT2300L1專案，再提出案名為USB2.0 TV Bo x 之開發進度計劃表，其中詳細記載開案申請、規格制定 主晶片評估、電子設計、Layout、備料PCB 製作、E-test （Assembly）、Manual Draft、C-Test、EMC Test及技轉 工程部之參與人員與預計、實際完成日等事項，足證原告 於系爭年度確係存在研發事實，另並檢附新產品開發申請 單、新產品開發規格表及產品企劃書等文件。
（3）又原告於訴願時提示HU2940G1及RU2340S1二專案之研發記 錄，以HU2940G1為例，原告已提示開發進度計劃表，其詳 實記載開案申請、規格制定主晶片評估、電子設計layout 、備料PCB 製作、E-test（Assembly）、F-test預掃EMI 、Manual Draft 、C-Test 、EMC Test及技轉工程部之參 與人員與預計、實際完成日等事項，另並提示新產品開發 規格表、E.C.N.工程規格變更通知書、E.C.R.工程變更申 請書、尾階材料用途清單、材料編碼申請單、Schematic 、Bill of Materials （用料清單）、Hardware Specifi c （硬體規格）、Test Manner （測試方法）、E-test Report（電子測試）等相關記錄。
（4）關於原告93年度各研發專案之創新高度，茲以機上盒、藍 芽傳輸器及2.4GHz無線簡報器等新產品說明如下： 機上盒（指附表項次48、64、65號專案）： ①93年間傳統類比電視信號開始進入數位調變信號時代，各 國政府均將類比頻道回收轉成數位頻道，當時大部分電視



仍是舊類比調變器，如何讓使用者只要購買一個體積輕巧 之機上盒（Set Top Box ），即可接收以新科技播送之數 位訊號，欣賞數位電視節目，即成重要課題。
②數位電視廣播係以新數位編碼及調變技術，讓有限之電波 頻段能得到最大資料傳送量及更高畫質視訊，依地區有不 同之標準，主要有三大類：歐洲為DVB 、美國/ 韓國為AT SC、日本為ISDB，根據信號傳播路徑不同，又可分為衛星 、地面波及有線三大類。原告開發之產品是針對開播較早 之歐洲，故以DVB-T 地面波數位接收系統，當時臺灣並無 以DVB-T 方式傳輸之電視節目。
③數位電視之關鍵技術在於影音之數位編碼及調變（發射端 ）及影音之數位解碼及解調（接收端），原告從事者係接 收端之設備，DVB-T之傳輸方式是使用OFDM，影/音編碼是 MPEG2-TS，而調變之方式為QPSK及QAM ，採用此種技術主 要應用於如何將空氣中信號轉換成一般電視可接受之視訊 ，首先必須藉由天線將無線VHF 及UHF 信號接收下來，經 由Tuner 將高頻載波之信號轉換成低頻之基本信號，再由 解調/ 編碼IC將信號做轉換的工作，同時將此解調碼出來 之數位影像及聲音，再轉換成一般類比電視可接收之Comp osite 信號（目前主要可分為NTSC、SECAM 及PAL ），此 為主要之工作設計原理。
④原告從事之VT2300L1、VT2310L1及VT2320L1專案，即係開 發接收數位電視節目訊號之USB2.0 TV BOX 系列新產品， 由於臺灣當時並無以DVB-T 方式傳輸之電視節目，故原告 均係將產品外銷至歐洲地區，時至今日，國內方有臺視、 中視、華視、民視等電視台使用DVB-T 技術播送電視節目 ，足見原告開發之產品確有領先國內技術之處。 藍芽傳輸器（指附表項次67、68號專案）： ①原告從事之UB1100A1及UB1200A1專案，係研發USB1.1藍芽 傳輸器（Bluetooh Dongle ），藍芽（一種晶片）之運作 原理是在2.45GHz 之頻帶上傳輸，除資料外，亦可傳送聲 音，每個藍芽技術連接裝置都具有根據IEEE802 標準所指 定之48-bit地址，可以一對一或一對多來連接，傳輸範圍 最遠在10公尺。藍芽技術不但傳輸量大，每秒鐘高達1MB ，同時可以設定加密保護，每分鐘變換頻率1600次，故難 以截收，而有保密性良好之優點。
②藍芽用於對稱式傳輸時，上下傳速度均為432Kbps ，但採 非對稱式時，上傳為56Kbps、下傳則提高為721Kbps ，從 而提高電腦及行動電話之通訊能力，另藍芽以更高之頻率 （2.45GHz ）取代紅外線，傳輸速率更高、應用更廣，符



合未來寬頻網路時代要求，而紅外線傳輸相對只能傳送幾 公尺，且不一定保密。又在無線狀態下，可以降低電源浪 費，且在無人使用下，電源仍是接通的，將使周邊設備能 夠少線，使用者免於接線、拆線困擾。
③原告所開發之藍芽傳輸器，主要應用於列印，其服務之對 象有二大類，一為桌上型電腦或筆記型電腦，另一為手機 。藍芽技術是兩者最共通之無線介面，故原告構思以藍芽 做為一個介面，在現有之印表機附加一個轉換器，以延伸 印表機原先之介面，亦即任何印表機如裝置原告所研發之 藍芽傳輸器，便具備藍芽無線傳輸功能，而能以與有藍芽 傳輸功能之電腦及手機相互連結，而直接列印出文件，毋 庸再透過傳統線路連結方式取得接收列印資料。 2.4GHz無線簡報器（指附表項次59、72號專案）： ①過去簡報者往往受限於電腦之位置，僅能在其旁講解，無 法與觀眾達到互動效果，為達報告者暢所欲言並達到教學 相長之效果，有賴無線傳輸技術之應用。
②原告從事之WM2100X1及WM2200X1專案，係研發2.4GHz無線 簡報器（Wireless Presenter）新產品，其係使用2.4GHz 之無線收發技術，利用ISM（Industry Sinense Medical ）之公用開放頻段，相對於藍芽技術之差異，在於其是使 用自己之方式，而不是一種共同標準，故其適合用於如簡 報器此種功能獨立不需要與其他各種平台溝通（只需與PC 溝通即可）之設計。由於無線簡報器是雙向傳收器（Tran sceiver ），原告可利用雙向確認之機制，做到確認使用 之頻道是否無其他之干擾源，如有干擾則可透過跳頻方式 轉換頻道，而可確保工作品質。
③此種無線簡報器可將電腦螢幕畫面縮小顯示於簡報器螢幕 上，簡報者可輕易透過簡報器之操作，隨心所欲地驅動電 腦畫面，控制範圍廣達15公尺，其亦提供燈光聚焦功能， 報告者不需站立在電腦旁，即可悠遊地在場地內暢所欲言 而達到互動效果，且其所採介面USB 由於不需要軟體執行 ，隨插即用，因此各種電腦皆可以使用，而毋庸擔心相容 性問題。
（5）原告就研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之 費用7,904,616 元，已提出記載甚詳之總分類帳供被告查 核，總分類帳之摘要欄清楚記載研發費用之發生原因，並 多有記載相對應之專案代號，自符投資抵減辦法審查要點 附表項目壹、三所定「具有完整進、領料紀錄…研究發展 單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用」要件。又 總分類帳上亦記載相關傳票之編號，原告均能提出證明確



實存在，由於傳票數量甚多，本件僅檢附與PCB 送洗費用 有關部分，證明研發活動之耗料情形，並可與研發單位之 研發活動紀錄相互勾稽。
４、被告適用投資抵減審查要點有所違誤，況原告僅係委託大 陸工廠加工生產，研究發展所生之經濟效益仍留存於國內 ，自得申請投資抵減：
（1）按現行投資抵減辦法審查要點係於93年10月26日修正發布 ，基於法規不溯及既往原則，應於94年度之營利事業所得 稅事件始有適用，故本件93年度應適用之法規應為89年4 月21日訂定發布之「公司研究發展人才培訓及建立國際品 牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點」（下稱89年投資 抵減辦法審查要點），而後者並無任何營利事業應以研發 成果收取報酬之規定，是被告執93年投資抵減辦法審查要 點第7 點規定：「七、公司依本辦法規定投資於研究與發 展之支出，應符合下列情形之一：（一）公司所研發之產 品、技術應專供公司自行使用。（二）公司研發之產品或 技術供他人製造、使用者，應取得合理之權利金或其他合 理之報酬。」稱原告應向大陸子公司收取權利金而未收取 云云，其適用法規顯有錯誤。
（2）縱認投資抵減審查要點得適用於本件，被告亦不得將原告 列報之研發支出及投資抵減全數剔除：
①原告於大陸地區設有屬於東碩電子（昆山）有限公司之東 碩昆山廠及屬於TOP Famous Enterprises Ltd. 所有之東 碩東莞廠作為生產中心，而該二公司均為原告百分之百轉 投資之子公司。
②東碩東莞廠係屬原告之來料加工廠，由原告接受客戶訂單 後，提供原料供東莞廠加工，加工後即將成品全數運回臺 灣供原告銷售他人，而由原告認列收入，至東莞廠則向原 告收取加工費，參照經濟部工業局96年2 月7 日「研商促 產條例研發投資爭議案件之處理事宜」會議記錄：「若交 易型態為台灣母公司專責研發且負責接單、銷售，海外子 公司只負責（代工）生產者，則利潤應留於台灣母公司， 無收取權利金之問題。」故原告雖委請東莞廠生產製造產 品，惟銷售收入既屬原告，原告自得列報研發支出及投資 抵減。
③而東碩昆山廠係屬原告之委託加工廠，由原告接受客戶訂 單後，提供原料供昆山廠加工。依據東碩昆山廠之會計記 錄，其93年使用原告技術生產貨物而銷貨之金額為22,338 ,111元（20,905,800元＋1,432,311 元），其中回銷予原 告（包含原告百分之百轉投資公司 Gentle Enterprises



Co., Ltd. ）金額為20,905,800元，比例高達93.59%，參 照經濟部工業局97年4 月2 日研商研發投資抵減爭議案件 處理事宜會議記錄：「另依據去（96）年2 月7 日召開會 議獲致結論：『若交易型態為台灣母通司專責研發且負責 接單、銷售，海外子公司只負責（加工）生產者，則利潤 應留於台灣母公司，無收取權利金之問題。』考量台灣母 公司如係以買賣方式列帳，惟實際仍屬委託海外子公司加 工性質者，經查明屬實，仍應有上開結論之適用。」原告 本無收取權利金之必要，故至少有93.59%之研發支出及投 資抵減稅額應可認列。
④且促進產業升級條例給予研究發展稅捐優惠，係因研究發 展對經濟發展具有效益，且以我國國境內之研究資源投入 活動，故經濟效益須以留存我國者為限。是東碩昆山廠雖 利用研發成果生產而後銷售予第三人，惟該廠為原告百分 之百轉投資之東碩電子（昆山）有限公司所有，原告縱未 向該廠收取權利金，仍得將其運用研發成果產生之效益， 以投資收益之方式全數回收至我國，此亦符促進產業升級 條例之立法精神，被告實無否准認列此部分研發支出及投 資抵減稅額之理。
（二）被告主張之理由：
１、按「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額百分 之三十五限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；公 司當年度研究發展支出超過前二年度研發經費平均數，或 當年度人才培訓支出超過前二年度人才培訓經費平均數者 ，超過部分得按百分之五十抵減當年度應納營利事業所得 稅額…」為行為時促進產業升級條例第6 條第2 項所明定 。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究 新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改 善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研 究發展工作之全職人員之薪資。…三、具有完整進、領料 紀錄，並能與研究計劃及紀錄或報告相互勾稽，供研究發 展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。…五、 專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。」為投資 抵減辦法第2 條第1 項第1 款、3 、5 款所明定。又「公 司依本辦法規定投資於研究與發展之支出，應符合下列情 形之一：（一）公司所研發之產品、技術應專供公司自行 使用。（二）公司研發之產品或技術供他人製造、使用者 ，應取得合理之權利金或其他合理之報酬。」、「三、研 究新產品或新技術事實之認定：…（七）公司依據客戶所 要求之規格、圖面、樣品，進行測試製模，或就其現有產



品應客戶要求之規格進行修正補強或自行修正，再交由客 戶確認後量產，係量產前之準備工作，屬例行性開發市場 業務，並無具體性及通盤性之研究計劃及目標，尚非屬研 究發展之範圍。」為93年投資抵減辦法審查要點第7 點及 附表項目壹、認定原則三之（七）所規定。
２、按「稅捐優惠」與稅法「量能課稅原則」之精神兩者本質 相有牴觸，國家之所以給予企業研究發展費用之稅捐抵減 優惠，實係為經濟上之長遠發展，而犧牲稅捐之公平性與 中立性，給予研究發展之企業特殊優惠。而在現今自由經 濟體制下，任何廠商欲在市場生存，皆須不斷在生產及行 銷之效能上精進，如將研究發展之定義放寬解釋，則任何 效能上之努力，無一不可謂為「研究發展」，將致首揭法 律「以犧牲量能課稅來促進未來經濟發展」之規範意旨落 空，故投資抵減辦法第2 條第1 項所稱之研究新產品或新 技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程等研 究發展活動，皆須考慮其活動本身之「創新高度」，亦即 必須對於研究發展作嚴格之解釋，將之限制在「具有高度 前瞻性、風險性、開創性之活動」範圍內，始不致造成「 研發費用稅捐優惠減免」失去減免之必要性與公平性，以 確立「既可符合促進產業升級條例所欲達成之經濟發展之 政策目標，又不會過度犧牲稅捐公平性與中立性」之衡平 。次按促產條例之立法目的在鼓勵國內企業對生產技術之 進階研究與發展，以期對現有產品及生產技術作重大突破 ，達成產業升級，提升國際競爭力，促進經濟發展，業者 研究與發展之支出自以針對己身產業升級所為者為限，始 得適用該條例予以抵減。又產業升級乃自比較觀點而言， 業者研發之產品、技術如非供其使用，而係供外國公司（ 含其子公司）使用，其研發之產品或技術供他人製造、使 用，復未取得合理之權利金或其他合理之報酬，則其所研 發之產品及技術既未能藉專供其使用收益之方式，以保競 爭及經濟優勢，實無助於我國產業國際競爭力之提升，進 而達成產業升級之目的，或藉之取得經濟利益，促進經濟 發展，顯不符促進產業升級條例之立法獎勵目的，自不在 該條例獎勵之範圍，此觀93年投資抵減辦法審查要點第7 點規定益明，核此要點乃主管機關行政院基於量能課稅原 則與經濟目標發展之權衡，就「研究與發展」之內涵以法 規命令予以具體化後，委託財政部以行政規則就執行面為 技術性、細節性之規定，核其規定與母法之立法意旨與法 律保留原則均屬無違，被告係財政部所屬稽徵機關，於辦 理相關案件自得援用。




　３、又稅捐優惠係就依稅法一般規定已成立之稅捐債務，因優 惠之特別規定而例外減免其稅負金額，屬於權利發生後之 權利解消事由，則優惠構成要件事實之證明責任，不論從 證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由納稅義務人負擔證明 責任。故原告93年度研發支出是否有符合行為時促進產業 升級條例第6 條所定稅捐優惠要件事實，倘有不明，自應 由其負客觀舉證之責，如未能依規定檢齊研究發展計劃及 紀錄或報告等有關證明文件，未盡協力義務，即有應受不 利益處分之結果。
　４、原告係經營電腦及其週邊設備批發業，93年度列報研究與 發展支出26,723,226元及可抵減稅額9,008,551 元，經被 告核定均為0 元：
（1）原告主張系爭年度有研發新技術分別為影像處理、2.4G無 線傳輸技術、Bluetooth 無線技術、SATA高頻傳輸技術， 另其系爭年度股東會年報第19頁載明開發成功新產品分別 為TV BOX、POTO BANK W/H.D 、Wireless Presenter、Bl uetooth Printer Adapter 、SATA-PCI、SATA-IDE、SMAR T Cardreader等，被告未就前開新產品及新技術進行實質 審查，所為處分自有違誤乙節，惟就新技術部分，原告並 未提示足資證明其主張之具體事證，以實其說；另依原告 提示之公司組織圖、產品開發計劃書及研發人員名單等資 料，計有74項專案，而依其產品計劃說明內容係有關產品 介紹或使用手冊，與其對外網頁之產品資訊相同，而部分 係屬感謝客戶購買產品之說明，並無具體研究計劃內容， 且各研發計劃之研發人員名單皆相同，未能提示具體詳細 之研究計劃、研發流程圖、研發過程之紀錄或報告、相關 研究人員參與研發之相關會議、文件及完整工時紀錄、研 發項目列示領料及用料有關紀錄等資料供核，難認有研發 事實。
（2）且依原告92及93年度公開說明書所載各年度研發及銷售項 目產品名稱相同，並依公開資訊觀測站所載原告93年度年 報資料，其新產品KVM 及USB2.0已於90年間研發問世，有 關產品開發計劃書專案名稱USB2.0系列介面產品或KVM sw itch產品等，乃配合系統廠商產品差異化訴求所為週邊產 品之修正，藉以創造消費者需求，核屬舊產品之改良與修 正，為例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究 計劃及目標，核非屬新產品研發之研究發展範圍。 （3）原告復主張研發計劃本身有其困難性與挑戰性，每每曠日 費時，非一個年度可以完成，公司本身須付出相當代價乙 節，惟依其所提示之產品開發計劃書所附產品開發/ 進度



表之「產品企劃」至「技轉」時程僅約1 至3 個月，與其 主張不符。原告所從事之營業活動乃屬產品穩定及技術成 熟領域，係就既有產品及技術水準基礎下之修正，無法認 定其研究發展對國家經濟發展及促進產業升級有直接助益 。
（4）原告並稱其將研發成果向經濟部智慧財產局申請新型專利 ，取得中華民國專利證書新型第M252182 號「USB 集線器 發光面版構造」及第M249310 號「USB 集線器構造改良（ 二）」，足證研發事實確係存在，及其研究發展所生之經 濟效益仍留在國內，自得申請投資抵減乙節，惟縱原告日 後能補提示事證，證明系爭年度確有從事研發新產品或技 術等活動，且具促進產業升級條例所要求之創新高度，但 其所主張研發之產品或技術，非專供其自行使用，而係將 產品研發更新後技術移轉至大陸子公司生產，為其所自承 ，並未取得相關之權利金或其他合理之報酬，實為他人研 究發展新產品，而原告之大陸子公司，並非其分公司或分 支機構，為一獨立之法人主體，會計獨立，則原告之研發 成果及利益，未取得合理之權利金或報酬，相關成本費用 卻主張全數認列，洵有違收入成本費用配合原則及子公司 會計獨立之精神，與促進產業升級條例之立法目的，係為