高雄高等行政法院判決 九十一年度訴字第八二五號
原 告 甘記醫藥有限公司
代 表 人 甲○○董事長
訴訟代理人 莊文中會計師
被 告 臺南縣稅捐稽徵處
代 表 人 施栢齡處長
訴訟代理人 王惠君
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年七月十九日台財訴字第
０九一一三五四三四八號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：
緣原告於民國（下同）八十四年間向訴外人晶貿有限公司（下稱晶貿公司）進貨 ，未依規定取得合法憑證，金額計新台幣（下同）一、八七七、六六八元，且上 開未取得進貨憑證之商品業已銷售，亦未依規定開立統一發票並漏報銷售額二、 八八八、七二０元；同年度另有進貨，雖已依規定取得合法憑證，惟於銷貨時未 依規定開立統一發票並漏報銷售額七、一三七、九九二元，合計漏報銷售額一０ 、０二六、七一二元，逃漏營業稅五０一、三三六元。案經財政部賦稅署稽核組 派員查獲，移由被告審查違章成立，除依法補徵營業稅五０一、三三六元（原告 已於八十七年七月十日繳納）外，並依營業稅法第五十一條第三款規定，按所漏 稅額科處三倍罰鍰計一、五０四、０００元；至於未取得進貨憑證一、八七七、 六六八元部分，另依稅捐稽徵法第四十四條規定核處百分之五罰鍰計九三、八八 三元。原告不服，申經復查，未獲變更；提起一再訴願，均遭決定駁回；遂提起 本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）再訴願決定、訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造之爭點：
壹、原告起訴意旨略以：
一、按「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟法所適 用。‧‧‧」為改制前行政法院即現之最高行政法院六十一年度判字第七十號判 例所闡明。本件財政部賦稅署稽核組調閱原告八十四年間資金往來狀況，對於資 金借貸之出入款，依據八十七年五月十二日（起訴狀誤為二十日）原告委託會計
張秀英於財政部賦稅署所做談話筆錄中所述：「除六、０一八、五三七元係原告 負責人與其好友陳金練等人之借款外」，其餘一概認定為漏銷所取得之入款，或 漏進所支付之出款，從而認定違章，漏銷一０、０二六、七一二元，而處三倍罰 鍰計一、五０四、０００元，漏進一、八七七、六０六元，處行為罰九三、八八 三元，該等金額係自存摺加總，扣除部分私人借貸而得，與原告所舉證之金額相 差頗鉅，稽核組對該證據之調查，僅出於臆測，而推定原告漏進與漏銷，顯與「 認定事實，須憑證據，不得出於臆測」之證據法則相違背。二、次按「被告之自白不得作為有罪判決之唯一證據，仍應調查其他必要之證據」， 刑事訴訟法第一百五十六條第二項定有明文。財政部再訴願決定書中指：「再訴 願人於八十七年五月十二日委託會計張秀英於本部賦稅署所作之談話筆錄及說明 書已詳細說明『再訴願人八十四年度因會計作業疏忽，短開發票致短報已列成本 之銷貨收入計七、一三七、九九二元（未稅），另同年度向晶貿公司進貨計一、 八七七、六六八元（未稅）未取得發票，於當年度銷售該等貨物時，漏開發票致 漏報未列成本之銷貨收入二、八八八、七二０元（未稅），再訴願人願依法規定 繳清稅款及罰鍰等語在案』。次按刑事訴訟法第一百五十六條第一項規定：「被 告之自白，非出於強暴、脅迫、利誘、詐欺、違法羈押或其他不正之方法，且與 事實相符者，得為證據。」財政部以原告委託人張秀英之自白為主要證據，並未 再調查其他必要證據，遽然作為有罪判決之唯一證據，顯然違反刑事訴訟法第一 百五十六條第二項之規定，仍應調查其他必要證據，始為原告所信服。況且晶貿 公司所開給原告之發票與實際相差頗大（進貨每件實付九百多元，發票金額只開 三百多元），就此原告亦向晶貿公司反映，並將發票退回該公司，但該公司卻未 再補開立發票給原告。銷貨時原告一定都有開立發票，因為貨物來源是由日本進 口，若無開立發票就會變成庫存，被告所查核者僅是由台南中小企業銀行佳里分 行的往來明細資料，但原告確未有漏銷七、一三七、九九二元之事實。且原告委 託人之說明書是張秀英自己所為，因為張秀英擁有原告之印章及資料。三、「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」中有關營業稅法第五十一條第三款規定 短報或漏報銷售額者：「銷貨時未依法開立統一發票且於申報當期銷售額亦未列 入申報，按所漏稅額處五倍罰鍰。但於罰鍰處分核定前，已補報補繳稅款以書面 承認違章事實者，處三倍罰鍰。」為財政部八十六年八月十六日台財稅字第八六 一九一二二八０號函所規定。原告對本案之訴訟風險不確定下，為降低風險，在 罰鍰處分核定前，補報補繳稅款以書面承認違章事實，使罰鍰由五倍降為三倍， 但原告並非對於違章事實坦承不諱。
四、綜上所述，被告所為之原處分（含復查決定）、一再訴願決定均無理由，請判決 如原告訴之聲明，以維權益。
貳、被告答辯意旨略以：
一、補徵營業稅部分：
（一）本件原告於八十四年間向晶貿公司進貨，未依規定取得合法憑證，金額計一、 八七七、六六八元，且上開未取得進貨憑證之商品業已銷售，亦未依規定開立 統一發票並漏報銷售額二、八八八、七二０元；同年度另有進貨，雖已依規定 取得合法憑證，惟於銷貨時未依規定開立發票並漏報銷售額七、一三七、九九
二元，合計漏報銷售額一０、０二六、七一二元，逃漏營業稅五０一、三三六 元，案經財政部賦稅署稽核組派員查獲並經原告於八十七年五月十二日委託會 計張秀英所作談話筆錄及說明書坦承不諱在案，此有該談話筆錄及說明書及晶 貿公司負責人於八十七年五月十四日於財政部稽核組所作談話筆錄及說明書附 案可稽，核其違章事證已至為明確，被告爰依首揭營業稅法之規定，核定補徵 營業稅五０一、三三六元，並無不合。
（二）原告訴稱財政部賦稅署稽核組僅調閱原告八十四年間之資金往來狀況，並無直 接證據，即臆測推定原告漏進漏銷，顯有違證據法則，另為降低訴訟風險使罰 鍰由五倍降至三倍而在裁罰處分核定前已補報補繳稅款以書面承認違章事實， 並非原告對違章事實坦承不諱，並指摘財政部再訴願決定書援引刑事訴訟法第 一百五十六條第一項規定僅憑談話筆錄而認定為絕對證據並予以處罰為不當等 云云。經查原告於八十七年五月十二日委託會計張秀英於財政部賦稅署稽核組 所作之談話筆錄及說明書業已詳細說明：「原告八十四年度因會計作業疏忽， 短開發票致短報已列成本銷貨收入計七、一三七、九九二元（未稅），另同年 度向晶貿公司進貨計一、八七七、六六八元（未稅）未取得發票，於當年度銷 貨該等貨物時，漏開發票致漏報未列成本銷貨收入二、八八八、七二０元（未 稅）本公司願依稅法規定繳清稅款及罰鍰。」在案；次按刑事訴訟法第一百五 十六條第一項規定：「被告之自白，非出於強暴、脅迫、利誘、詐欺、違法羈 押或其他不正之方法且與事實相符者，得為證據。」查上述談話筆錄及說明書 係在張秀英自由意志且心智健全情況下所製作且均自承違章事實在案，該等筆 錄自得為原告違章證據，核已符證據力認定原則，況本案相對關係人晶貿公司 八十七年五月十四日於財政部稽核組所作談話筆錄暨說明書亦坦承八十四年度 銷售貨品一、九七一、五五二元（含稅，經換算未含稅金額即為一、八七七、 六六八元）予原告漏未開立發票之違章事實，足證原告所委託張秀英於上述自 承談話筆錄及說明書之自白確與事實相符。至原告事後欲否認上開簽章認諾違 章事實，依舉證責任轉換原則，自應由原告負舉證之責任，惟原告僅空言主張 被告無直接證據，即臆測推定原告違章，顯有違證據法則，無非卸責之辯詞， 委無足採。
二、違反營業稅法罰鍰部分：
（一）按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十 倍罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧‧三、短報或漏報銷售額者‧‧‧，」為 八十四年修正後營業稅法第五十一條第三款 (即現行加值型及非加值型營業稅 法第五十一條第三款)所明定。
（二）本件原告於八十四年間銷貨時未依規定開立發票並漏報銷售額計一０、０二六 、七一二元，逃漏營業稅額五０一、三三六元，違章事實業如前述，被告除補 徵營業稅五０一、三三六元外（原告已於八十七年七月十日繳納），並按所漏 稅額處三倍之罰鍰計一、五０四、０００元，依法尚無不合。三、違反稅捐稽徵法罰鍰部分：
（一） 按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取 得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑
證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明 定。
（二）本件原告於八十四年間向晶貿有限公司進貨，未依規定取得合法憑證，金額計 一、八七七、六六八元，違章事實業如前述，被告爰依上開規定按未依規定取 得進貨憑證經查明認定之總額，處百分之五之罰鍰計九三、八八三元，依法亦 無不合。
四、綜上所述，原告所述並無足採，請判決駁回原告之訴，以維稅政。 理 由
一、補徵營業稅部分：
（一）按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅 。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時 限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售 額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附 退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額 。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營 業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應 納稅額並補徵之：‧‧‧四、短報、漏報銷售額者。」行為時營業稅法（九十 年七月九日修正為加值型及非加值型營業稅法）第一條、第三十二條第一項、 第三十五條第一項、第四十三條第一項第四款分別定有明文。（二）本件原告於八十四年間向訴外人晶貿公司進貨，金額計一、八七七、六六八元 ，未依規定取得合法憑證，且上開未取得進貨憑證之商品業已銷售，亦未依規 定開立統一發票，漏報銷售額二、八八八、七二０元；又同年度另有進貨，雖 已依規定取得合法憑證，惟於銷貨時未依規定開立發票並漏報銷售額七、一三 七、九九二元，合計漏報銷售額一０、０二六、七一二元，逃漏營業稅五０一 、三三六元，案經財政部賦稅署稽核組派員查獲，移由被告審理違章成立，核 定補徵營業稅五０一、三三六元（原告已於八十七年七月十日繳納完畢）之事 實，有原告代理人張秀英、晶貿公司代表人陳永宜於財政部賦稅署稽核組所作 談話筆錄、說明書及被告八十七年八月一日八七南縣稅法字第八七０八六二八 三號處分書附於處分卷可稽，並為兩造所不爭，堪信為真實。（三）經查，原告自訴外人晶貿公司進貨，訴外人晶貿公司開立予原告之銷售發票均 與實際交易金額不符（如進貨每件實付九百多元，晶貿公司發票僅開立三百多 元）等情，業經原告自承在卷，核與原告代理人張秀英及訴外人晶貿公司代表 人陳永宜於財政部賦稅署稽核組所述情節相符，亦有前開談話筆錄及說明書附 卷可佐，是原告於八十四年間向訴外人晶貿公司進貨，金額一、八七七、六六 八元，未依規定取得憑證，足堪認定。至原告主張被告以原告委託人張秀英之 自白為主要證據，並未再調查其他必要證據，遽然作為有罪判決之唯一證據， 顯然違反刑事訴訟法第一百五十六條第二項之規定；又原告委託人之說明書是 張秀英自己所為云云。然查，訴外人張秀英係原告公司會計，受原告之委託前 往財政部賦稅署稽核組受調查，有委託書附於原處分卷可稽，依民法第一百零 三條規定，代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發
生效力，除訴外人張秀英所為之陳述，受有強暴、脅迫外，其所為之陳述自直 接對原告發生效力。惟查，原告並無法舉證證明其代理人張秀英所為之陳述受 有強暴、脅迫情事，為其所自承（詳九十一年十一月二十五日準備程序筆錄） ，是訴外人張秀英於前開稽核組所為之陳述，自直接對原告發生效力。再以原 告代理人張秀英係原告公司會計，從事原告公司會計處理工作，對於原告公司 進出貨物是否取得憑證或開立憑證，知之甚稔，其所為陳述，應屬可信。況且 原告漏報銷售額之事實，被告除依原告代理人張秀英之談話內容及說明書資為 依據外，財政部稽核組亦有事先查證，亦經被告訴訟代理人於言詞辯論時陳明 在卷，原告主張被告及訴願機關僅憑原告代理人張秀英之自白為認定違章之主 要證據云云，並無足取。從而，被告據以認定原告確有漏報銷售額七、一三七 、九九二元，依法即屬有據，原告上開主張，並不可採。二、違反營業稅法罰鍰部分：
（一）按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十 倍罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧‧三、短報或漏報銷售額者。‧‧‧」行 為時營業稅法 (即現行加值型及非加值型營業稅法）第五十一條第三款所明定 。次按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。」行為時稅 捐稽徵法第四十八條之三亦有明文。又按「關於營業人進貨未依規定取得進貨 憑證，並於銷貨時漏開統一發票之漏進漏銷案件，其銷貨漏開統一發票，同時 觸犯稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第五十一條第三款規定部分，應依本部 八十五年四月二十六日台財稅第八五一九０三三一三號函釋擇一從重處罰，至 進貨未依規定取得進貨憑證部分，仍應依稅捐稽徵法第四十四條規定處罰」有 財政部八十五年六月十九日台財稅第八五二九０八一四號函釋可參。（二）經查，本件原告於八十四年間銷貨時未依規定開立發票並漏報銷售額計一０、 ０二六、七一二元，逃漏營業稅額五０一、三三六元等情，亦如前述，被告除 補徵營業稅五０一、三三六元外（原告已於八十七年七月十日繳納），並就原 告銷貨未依規定給予他人憑證及構成前開行為時營業稅法第五十一條第三款之 逃漏營業稅行為，依財政部前開函釋意旨擇一從重按該營業稅法規定，按所漏 稅額處三倍之罰鍰計一、五０四、０００元，揆諸前開規定，並無不合。原告 空言指謫被告此部分不當，殊無可取。
三、違反稅捐稽徵法罰鍰部分：
（一） 按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取 得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑 證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」稅捐稽徵法第四十四條定有明 文。
（二）經查，原告於八十四年間向晶貿公司進貨，金額計一、八七七、六六八元，未 依規定取得合法憑證，違章事實明確，已如前述，被告依上開規定按未依規定 取得進貨憑證經查明認定之總額，處百分之五之罰鍰計九三、八八三元，並無 不合。原告就此部分於訴訟中均未提出任何事證具體指摘被告之處分如何違法 ，自非有理。
四、綜上所述，原告前開主張既均不可採，從而被告除依法補徵營業稅五０一、三三
六元（原告已於八十七年七月十日繳納）外，並依營業稅法第五十一條第三款規 定，按所漏稅額科處三倍罰鍰計一、五０四、０００元；至於未取得進貨憑證一 、八七七、六六八元部分，依稅捐稽徵法第四十四條規定核處百分之五罰鍰計九 三、八八三元，揆諸上開規定，即無不合，復查決定及一再訴願決定遞予維持， 亦無違誤，且無違比例原則。原告起訴意旨求為均予撤銷，為無理由，應予駁回 。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 十二 月 十七 日 高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 江幸垠
法 官 林石猛
法 官 戴見草
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。中 華 民 國 九十一 年 十二 月 十七 日 法院書記官 嚴寶明
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