臺北高等行政法院判決
97年度訴字第1402號
原 告 甲○○兼共同送達
乙○○
丙○○
丁○○○兼共同送
戊○○
己○○
庚○○
被 告 財政部
代 表 人 辛○○部長）住同
訴訟代理人 子○○
癸○○兼送達代收
壬○○
上列當事人間因限制出境事件，原告不服行政院中華民國97年4
月1 日院臺訴字第0970083183號訴願決定，提起行政訴訟。本院
判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣森固有限公司（下稱森固公司）滯欠已確定之 民國（下同）83年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息 ）及罰鍰、87年度營業稅（含滯納金及滯納利息）及83年度 營業稅罰鍰合計新臺幣（下同）31,595,080元（下稱系爭滯 欠稅款），財政部高雄市國稅局（下稱高雄市國稅局）乃依 限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（下稱限制 出境實施辦法）第2 條第1 項規定，報由被告以97年1 月11 日台財稅字第0970080338號函（下稱原處分）請內政部入出 國及移民署限制森固公司股東吳政雄、陳木林、吳政雄、戴 明吉、余香蘭吉及原告甲○○、乙○○、丙○○、丁○○○ 、戊○○、己○○、庚○○（以上7 人係91年8 月13日死亡 之蔡顏罕之之繼承人）等11人出境，內政部據以97年1 月15 日內授移出管岑字第0970996364號函禁止上開11人出國。原 告等7 人不服，向行政院提起訴願，遭決定駁回後，遂向本 院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：（原告除甲○○外，於言詞辯論期日未到庭，茲 依其起訴狀之記載）
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
1.原告等是否因繼承而為森固公司之股東？
2.原告等是否嗣因森固公司廢止登記而負有清算之義務，而為 清算人？
㈠原告主張之理由：
1.本件欠稅之標的為森固公司未繳之稅捐及罰鍰，該項欠繳 稅捐及罰鍰之義務人係法人森固公司，被繼承人蔡顏罕個 人本身非屬欠稅人，是該項欠繳稅捐及罰鍰並非蔡顏罕本 身個人之義務，則原處分所指森固公司之欠稅及罰鍰即非 蔡顏罕之繼承人繼承之標的範圍。是原告不可能因被繼承 人蔡顏罕生前擔任森固公司之負責人、董事長，於蔡顏罕 死後即因此繼承義務人森固公司之欠繳稅捐及罰鍰，成為 所謂之欠稅人。
2.被繼承人蔡顏罕係於91年8 月13日死亡，森固公司於95年 1 月10日始經高雄市政府以高市府建二公字第0940808870 0 號函廢止登記；換言之，森固公司因經主管機關廢止登 記而開始清算事由係於蔡顏罕死亡後。惟查公司法第80條 規定：「由全體股東清算時，股東中有死亡者，清算事務 由繼承人行之」，係指由全體股東進行清算時因有股東死 亡之情形者，清算事務仍由繼承人繼續進行。然蔡顏罕於 91年8 月13日死亡時，森固公司並無開始清算事由，則原 告等於91年8 月13日開始繼承之時，森固公司並非清算中 ，即不符合上揭法條所定「由全體股東清算時」，發生「 股東中有死亡」之情事，訴願決定之理由援引該條規定作 為原告等繼承清算事務之論據，顯然不當。
3.再者，公司法第80條僅規定「清算事務」應由死亡股東之 繼承人行之，並非規定當然就任清算人，尤以清算人身分 本具有專屬性，能否僅因繼承人需履行清算事務之義務即 解為當然就任清算人，實非無疑。則訴願決定以該條規定 逕解釋為原告等當然就任清算人，而為公司法第8 條第2 項規定所稱公司負責人，並認符合限制出境實施辦法所指 欠稅營利事業負責人，尚有違誤。
㈡被告主張之理由：
1.按財政部83年12月2 日台財稅第831624248 號函釋規定： 經濟部95年6 月30日經商第9502095650號函釋規定：「解 散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算；又 公司經中央主管機關撤銷或廢止登記者，準用之。復按有 限公司之清算，準用無限公司規定，以全體股東為清算人 ；但本法或章程另有規定或經股東決議另選清算人者，不
在此限。由股東全體清算時，股東中有死亡，清算事務由 其繼承人行之；繼承人有數人時，應由繼承人互推一人行 之。綜上，廢止登記之公司，其唯一股東死亡，得由其繼 承人為該公司之法定清算人。」
2.查系爭滯欠稅款已達法定限制出境金額標準，且因森固公 司業於95年1 月10日經高雄市政府以高市府建二公字第09 408088700 號函廢止公司登記，依公司法第24條及第26條 之1 規定，應行清算，惟該公司未依法選任清算人，亦未 向臺灣高雄地方法院聲報備查，公司之章程亦無清算人資 格之相關規定，有臺灣高雄地方法院96年10月26日雄院隆 民字第0960002796號函及森固公司章程附卷可稽，該公司 並未依公司法規定選任清算人，即無公司法第79條但書規 定情事。該公司負責人蔡顏罕於91年8 月13日死亡，其繼 承人未依公司法第80條規定互推1 人辦理清算事務，遂以 全體股東陳木林、負責人蔡顏罕之繼承人甲○○、劉蔡來 春（81年11月27日死亡）之代位繼承人戊○○等共11人為 清算人，依財政部83年12月2 日台財稅第831624248 號函 「公司清算期間，稅單應向清算人送達；如有限制負責人 出境必要時，應以清算人為限制出境對象。」之規定， 限制原告等人出境，並無違誤。
3.次查有限公司經清算後，依公司法第113 條準用同法第79 條之規定，除非公司章程另有規定清算人或經股東決議另 選清算人時，全體股東係當然就任清算人。由股東全體清 算時，股東中有死亡者，依公司法第113 條準用同法第80 條規定，清算事務由其繼承人行之。按繼承屬法定轉讓， 民法第1138條規定：「遺產繼承人，除配偶外，以下列順 序定之：一、直系血親卑親屬。…」第1140條規定：「第 1138條所定第一順序之繼承人，有於繼承開始前死亡或喪 失繼承權者，由其直系血親卑親屬代位繼承其應繼分。」 第1147條規定：「繼承，因被繼承人死亡而開始。」第11 48條規定：「繼承人自繼承開始時，除本法另有規定外， 承受被繼承人財產上之一切權利、義務。…」查原告等依 前揭規定，係屬原股東蔡顏罕之合法繼承人，且依臺灣高 雄地方法院96年10月31日雄院隆志字第53309 號函說明， 原告等並未聲明拋棄或限定繼承之情事，有限公司之股東 死亡時，其繼承人因繼承而概括繼承死亡股東財產上之一 切權利、義務，包括公司之股東權利、股東之清算義務及 當然就任清算人。又清算人依公司法第8 條第2 項規定， 在執行職務範圍內亦為公司負責人，並當然就任清算人後 ，認屬限制出境實施辦法第2 條第1 項規定限制出境對象
，原限制原告等人出境，並無不妥。
理 由
一、本件原告除甲○○外，其餘經受合法通知，未於言詞辯論期 日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條 各款所列情形，爰併準用民事訴訟法第385 條第1 項前段規 定，依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、原告等起訴主張：原告等繼承蔡顏罕係在91年8 月13日，當 時森固公司並非在清算中，該公司直至95年1 月10日經高雄 市政府為廢止公司登記，始發生開始清算之事由，故原告等 未繼承清算事務，且該事務具有一身專屬性，原告等亦不當 然就任清算人，原處分顯有違誤，為此訴請如聲明所示云云 。
二、被告則以：系爭滯欠稅款已達法定限制出境金額標準，且因 森固公司業於95年1 月10日經高雄市政府廢止公司登記，依 法應行清算，惟該公司未依法選任清算人，亦未向聲報備查 ，公司之章程亦無清算人資格之相關規定司法規定選任清算 人，即無公司法第79條但書規定情事；又該公司負責人蔡顏 罕於91年8 月13日死亡，其繼承人未依公司法第80條規定互 推1 人辦理清算事務，被告遂依法以包括原告等7 人在內之 11名股東為清算人作成原處分等語置辯，求為判決駁回原告 之訴。
三、按稅捐稽徵法第24條第3 項規定：「納稅義務人欠繳應納稅 捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出 境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人 出境。但其已提供相當擔保者，應解除其限制。其實施辦法 ，由行政院定之。」第49條前段規定：「滯納金、利息、滯 報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準 用本法有關稅捐之規定。」次按限制出境實施辦法第2 條第 1 項規定：「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內 之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚 未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在50 萬元以上，營利事業在1 百萬元以上者，由稅捐稽徵機關或 海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠 稅營利事業負責人出境。」核此規定，並未逾越上開法律授 權之目的及範圍，且依同辦法第5 條規定，有該條所定6 款 情形之一時，應即解除其出境限制，已兼顧納稅義務人之權 益，此一限制出境之規定，為確保稅收，增進公共利益所必 要，與憲法第10條、第23條規定，均無牴觸，業經司法院釋 字第345 號解釋在案，合先指明。
四、本件兩造不爭以下之事實，並有如下之證據在卷可稽，堪認
為真實：
㈠森固公司滯欠已確定之民國（下同）83年度營利事業所得稅 （含滯納金及滯納利息）及罰鍰、87年度營業稅（含滯納金 及滯納利息）及83年度營業稅罰鍰合計31,595,080元等情， 此有欠稅總歸戶查詢情形表及欠稅明細資料查詢在原處分卷 頁26-30 。
㈡森固公司原有股東5 人，其中蔡顏罕為董事長，該公司於91 年間遭廢止公司登記等情，此有公司及分公司基本資料查詢 及有限公司變更登記事項卡在原處分卷頁121-122 。 ㈢蔡顏罕於91年8 月13日死亡，原告甲○○、乙○○、丙○○ 、丁○○○及劉蔡來春（於81年11月27日死亡）為被繼承人 蔡顏罕（於91年8 月13日死亡）之子女，原告戊○○、己○ ○、庚○○等3 人為劉蔡來春之子女，原告等7 人為蔡顏罕 之繼承人等情，此有個人戶籍資料查詢清單、繼承系統表、 財政部財稅資料中心家庭成員資料查詢清單及戶籍謄本，在 原處分卷頁79-117。
㈣森固公司未依法選任清算人，亦未向臺灣高雄地方法院聲報 備查，公司之章程亦無清算人資格之相關規定等情，此有臺 灣高雄地方法院96年10月26日雄院隆民字第0960002796號函 及森固公司章程在原處分卷頁133 及128-131 。五、是本件之爭執，在於：
㈠原告等是否因繼承而為森固公司之股東？
㈡原告等是否嗣因森固公司廢止登記而負有清算之義務，而為 清算人？
六、經查：
㈠按民法第1138條規定：「遺產繼承人，除配偶外，以下列順 序定之：一、直系血親卑親屬。…」第1140條規定：「第 1138條所定第一順序之繼承人，有於繼承開始前死亡或喪失 繼承權者，由其直系血親卑親屬代位繼承其應繼分。」第 1147條規定：「繼承，因被繼承人死亡而開始。」第1148條 規定：「繼承人自繼承開始時，除本法另有規定外，承受被 繼承人財產上之一切權利、義務。…」查原告等之被繼承人 蔡顏罕生前為森固公司之股東，遺有股數為9,380,000 股， 此有有限公司變更登記事項卡及公司章程在原處分卷可按， 依上開之規定，原告等繼承人自應承受被繼承人此一財產上 之權利及義務，而為森固公司之股東。
㈡又按公司法第8 條第2 項規定：「公司之經理人或清算人， …在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」第24條規定：「 解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」 …在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」第26條之1 規定
：「公司經中央主管機關撤銷或廢止登記者，準用前三條之 規定。」第79條規定：「公司之清算，以全體股東為清算人 。但本法或章程另有規定或經股東決議，另選清算人者，不 在此限。」第113 條規定：「公司變更章程、合併、解散及 清算，準用無限公司有關之規定。」查原告等於繼承開始時 即91年8 月13日成為森固公司之股東，且於該公司於91年間 遭廢止公司登記之時，未轉讓他人，仍為該公司之股東，依 上開之規定，於該公司章程未另有規定且亦未經股東決議另 選清算人之情形下，原告等與其他股東全體依法自均應為清 算人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人，職是，被告以 森固公司欠稅達3 千餘萬元，依稅捐稽徵法第24條第3 項之 規定，限制原告等出境，於法自屬有據。
㈢至原告主張本件不合於公司法第80條規定：「由全體股東清 算時，股東中有死亡者，清算事務由繼承人行之。」之規定 ，固屬無誤，惟依前述，本件之清算義務發生於原告等繼承 之後，原告等係依㈡所述而任清算人，而非於清算開始後， 始發生公司法第80條之事由，自無公司法第80條之適用，附 予敘明。
七、綜上所述，原告等之主張，尚無可採，原處分認事用法均無 違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告等訴請撤銷，為 無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段、第218 條、第104 條、民事訴訟法第385條第1項前段、第85條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 12 月 31 日 臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 張瓊文
法 官 蕭忠仁
法 官 王碧芳
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 98 年 1 月 5 日 書記官 方偉皓
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