臺北高等行政法院判決
97年度簡字第493號
原 告 弘展實業有限公司
代 表 人 甲○○董事）住同
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 凌忠嫄（局長）住同上
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
97年6 月30日台財訴字第09700285800 號訴願決定，提起行政訴
訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
一、程序事項：
本件因屬關於稅捐課徵事件涉訟，所核課之稅額為新台幣（ 下同）180,543 元，係在20萬元以下，依行政訴訟法第229 條第1 項第2 款、第2 項規定及司法院民國（下同）92年9 月17日（92）院臺廳行一字第23681 號令，應適用簡易程序 ，本院並依同法第233 條第1 項規定，不經言詞辯論，逕行 裁判。
二、事實概要：
原告94年度營利事業所得稅結算申報，原列報訓練費722,17 2 元，經被告初查以該訓練費係原告代表人之女林慈恩出國 就學進修之費用，訴外人林慈恩自92年9 月至94年12月在臺 僅23天，其餘時間在日本進修，且進修項目與原告營業項目 無關，又通知原告提示訴外人林慈恩擔任之職務、工作紀錄 、勞健保投保及支付薪資資金流程等相關資料供核，迄未提 示，乃核定訓練費為0 元。原告不服，申請復查，未獲變更 ，經提起訴願遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。三、原告訴稱：
⑴原告於94年度營利事業所得稅結算申報，原列報公司員工林 慈恩訓練費722,172 元，經被告核定訓練費為0 元，被告此 一核定將使原告94年度全年所得額增加722,172 元，依現行 營利事業所得稅率25% 計算，將使原告94年度所得稅稅額增 加180,543（722,172 元×25% ）元。 ⑵本件為原告94年度營利事業所得稅結算申報案，其主要爭點 有二，即93年訴外人林慈恩是否為原告員工，其94年度訓練 費是否適用原告「員工出國辦法」之「服務滿半年之正式編 制員工」規定，及訴外人林慈恩赴日研修之課程是否與原告 之本業及附屬業務相關：
①就93年訴外人林慈恩是否為原告員工，其94年度訓練費是
否適用原告「員工出國辦法」之「服務滿半年之正式編制 員工」規定部分：
訴外人林慈恩於92年即就職於原告，負責原告產品網站ww w.cap888.com之架設，以及產品網頁之設計、更新、維護 和網路行銷推廣事宜，有原告產品網頁資料及歷次網頁更 新紀錄可證，並有訴外人林慈恩93年度1 至12月自原告受 領薪資給付313,000 元之薪資扣繳憑單，故訴外人林慈恩 於93年度為原告提供技術、勞務並受領薪資，其為原告員 工無疑，且訴外人林慈恩所負責之透過網路執行工作，即 使人在國外亦能遂行無礙，原告之「員工出國進修辦法」 其適用對象為「服務滿半年之正式編制員工」，並未明訂 服務期間之工作地點，因此訴外人林慈恩93年度為原告員 工且適用「員工出國進修辦法」無疑。被告以訴外人林慈 恩92年9 月至94年12月在臺僅23天與原告「員工出國進修 辦法」鎖定適用對象為「服務滿半年之正式編制員工」規 定不符，乃主觀偏頗之認定。
②就訴外人林慈恩赴日研修之課程是否與原告之本業及附屬 業務相關部分：
原告所代理行銷之無塵服、無塵室產品，其生產製作與一 般服裝之生產製作乃為同一基礎，但在材料之選用和生產 工法、生產環境，則強化其無塵潔淨之要求。訴外人林慈 恩乃原告代表人之女，畢業於國立臺灣大學，而原告為小 型公司不易招募優秀人才，乃力邀訴外人林慈恩就職，並 列為重點人才培育，期將來能承接公司經營之重任。而依 所得稅法第24條第1 項、同法第38條及營利事業所得稅查 核準則第86條第1 款第6 目之規定，對於營利事業派遣員 工赴國外進修或研習課程，並未明訂細目及多所置喙，乃 係尊重各營利事業基於營運發展所需之專業經營決策判斷 。原告依據市場需求趨勢及公司營運發展之需要，派遣訴 外人林慈恩進入日本文化服裝學院研習相關課程，若非基 於公司未來經營發展需求，何需浪費公司資金及訴外人林 慈恩數年之時間，進入並非名門大學，研修此等並無任何 學位之專業課程，因此訴外人林慈恩所研修之課程究竟是 否與公司本業及附屬業務相關，應本諸公司治理之精神， 在不違背現有法令之原則下，宜尊重公司專業經營之決策 判斷，方為允當。被告指稱訴外人林慈恩所研修課程與原 告經營顯不相關，既無客觀資料，又乏專業之文件可資佐 證，乃出於主觀臆測認定，既違反經驗法則，亦違反邏輯 之事實認定。
⑶被告以96年11月23日財北國稅法一字第0960254219號函文要
求原告於96年12月3 日前往被告處所提示相關資料及說明， 原告當日親往說明如下：①訴外人林慈恩93年1 月即已任職 原告，擔任產品網頁之設計、更新、維護網路行銷推廣事宜 ，其工作紀錄如公司產品網頁資料。②勞、健保投保：因原 告承辦人員之疏忽，且訴外人林慈恩在國外，並未予以投保 。③薪資支付：因原告僅有員工數人，迄今為止，每月薪資 皆以現金發放。④除以上說明外，原告並應被告承辦人員之 要求，分別於96年12月3 日、同年月10日、以及97年1 月31 日以補充說明書，將訴外人林慈恩工作紀錄之網頁產品資料 、薪資扣繳憑單、原告匯款予訴外人林慈恩之資料及訴外人 林慈恩國外費用明細等相關資料，供被告參核，被告指稱原 告「迄未提示」，乃非實情。
⑷原告93年度營利事業所得稅結算申報，原列報訴外人林慈恩 赴日研修訓練費1,135,551 元，因原告內部作業疏失，未列 報訴外人林慈恩92年度薪資，被告於查核相關資料並審酌實 情後，依原告「員工出國進修辦法」核定准予列報93年度（ 下半年度）訓練費401,110 元，被告既已核定准予列報93年 度訓練費，足證被告已認可訴外人林慈恩之赴日研修適用原 告「員工出國進修辦法」，且所研修之課程與原告相關。又 被告於審核原告94年度營利事業所得稅所列報之訓練費，不 僅未依行政程序法第9 條之規定，對於當事人有利之情形給 予應有之注意，而且明知已核定准予認列93年度訓練費，對 於原告基於同一事實、同一案件所列報之94年度訓練費，竟 以訴外人林慈恩不適用原告「員工出國進修辦法」，且其研 修課程與原告「顯不相當」為由，核定94年度訓練費為0 元 ，被告94年度之核定，顯然與行政程序法第8 條之信賴保護 原則有所不合。
⑸綜上，原告主張訴外人林慈恩93年度為原告員工，且適用「 員工出國進修辦法」；而本諸公司治理之精神，原告依據市 場需求趨勢及公司營運發展之需要，派遣訴外人林慈恩進入 日本文化服裝學院研習相關課程，則訴外人林慈恩赴日研修 之課程與原告之本業及附屬業務相關，本件應准予列報94年 度訓練費722,172 元等情。因而聲明：「訴願決定及原處分 關於原告94年度營利事業所得稅結算申報所列報之訓練費72 2,172 元，經核定為0 元部分應予撤銷，暨判命准予依原告 94年度營利事業所得稅申報列報訓練費722,172 元。訴訟費 用由被告負擔。」。
四、被告抗辯：
⑴「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本 費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅
法第24條第1 項所明定。又「一、營利事業為培育受雇員工 ，辦理或指派參加與公司業務相關之訓練活動所支付之費用 ，應依左列規定核實認定：....㈥選派員工赴國外進修或研 習所支付之費用，應訂有員工出國進修辦法，期滿並應返回 公司服務，其由國外有關機構負擔部分，不得列支。」為營 利事業所得稅查核準則第86條之1 第1 款第6 目所規定。 ⑵原告94年度列報訓練費722,172 元，被告以其係原告負責人 之女林慈恩出國就學進修費用，而訴外人林慈恩自92年度出 國進修，卻於93年度始支領薪資，非服務滿半年之正式編制 員工，與原告員工出國進修辦法規定不符，且進修項目與原 告營業項目無關，核定訓練費0 元。
⑶原告以代理銷售YAMAHA公司發電機、汽油引擎、抽水機及日 本GUARDNER公司無塵服、無塵室產品為主要業務。依原告員 工出國進修辦法第2 條規定，其適用對象為正式編制服務滿 半年之員工，原告主張訴外人林慈恩93年度適用該辦法「留 職留薪」至日本進修，惟原告92年度無給付訴外人林慈恩薪 資之紀錄、相關工作紀錄及勞健保投保紀錄，訴外人林慈恩 92年度自非原告之員工，又訴外人林慈恩自92年9 月至94年 12月在臺僅23天，其餘時間在日本進修，顯無留職留薪前服 務滿半年之可能，有原告92、93年度綜合所得稅BAN 給付清 單及訴外人林慈恩入出境資料可稽，是訴外人林慈恩任職未 滿半年，自無上開進修辦法之適用。
⑷原告所提出之學校證明書係由日本學校法人文化學園文化服 裝學院所出具，係載明訴外人林慈恩自94年4 月進入該校進 修時尚流通專門課程，於96年3 月畢業，時尚服裝與無塵服 之消費者市場、製程、用途均不相同，是項研修與原告主張 無塵服、無塵室產品製作之訓練，顯不相關，又被告通知原 告於96年12月3 日提示訴外人林慈恩擔任職務、任職月份、 工作紀錄、勞健保投保及薪資資金流程等相關資料供核，惟 迄未提示，故原告主張，委無可採。
⑸綜上，被告以原告94年度列報之訓練費722,172 元係原告負 責人之女林慈恩出國就學進修費用，而訴外人林慈恩非原告 服務滿半年之正式編制員工，與原告員工出國進修辦法規定 不符，且進修項目與原告營業項目無關，故核定訓練費0 元 ，於法並無違誤等語，資為抗辯。而聲明：「原告之訴駁回 ，訴訟費用由原告負擔」。
五、得心證之理由：
⑴營利事業所得稅查核準則第86條之1 第1 款第6 目規定：「 一、營利事業為培育受雇員工，辦理或指派參加與公司業務 相關之訓練活動所支付之費用，應依左列規定核實認定：..
..㈥選派員工赴國外進修或研習所支付之費用，應訂有員工 出國進修辦法，期滿並應返回公司服務，其由國外有關機構 負擔部分，不得列支。」，足見選派員工赴國外進修或研習 所支付之費用作為成本者，①應訂有員工出國進修辦法，② 參加與公司業務相關之訓練活動，③期滿並應返回公司服務 ，其由國外有關機構負擔部分，不得列支。本件爭議在於林 慈恩出國就學進修費用是否得以核定為原告之訓練費列計為 成本，仍應依前開標準定之。
⑵原告之員工出國進修辦法（參原處分卷p187）第2 條：「凡 本公司正式編制之員工，不分男女，於公司服務滿半年後， 因現有工作之需要，有必要赴國外合作廠商或學術單位進行 技術研修、產品開發、市場行銷、語言進修等專業知識之學 習，經公司考評合格並經董事長核可後，得選派出國進修」 ，按此規定應符合：①身分上，為正式編制之員工，且服務 滿半年，②業務上，因現有工作之需要而有必要，③進修範 圍，以進行技術研修、產品開發、市場行銷、語言進修等為 限，④程序上，應經公司考評合格並經董事長核可。 經查：
①身分上，為正式編制之員工，且服務滿半年。所謂正式編 制之員工，應為原告公司所聘任之編制內員工，但原告並 無任何管理規章於卷供參以資認定原告有如何之編制，故 按一般編制內員工之概念處理之，應屬非臨時僱傭，而享 有法令規定之勞工權益（如相關勞工保險），應有之員工 福利（如公司團體保險、健康保險等），而所謂服務滿半 年以上，應有原告報到之基本資料以資計算，勞工正式報 到時資方應為勞工辦理勞工保險，此參照勞工保險條例第 72條第1 項「投保單位不依本條例之規定辦理保險手續者 ，按自僱用之日起，至參加保險之日止應負擔之保險費金 額，處以二倍罰鍰。勞工因此所受之損失，並應由投保單 位依本條例規定之給付標準賠償之。」之規定自明，但原 告卻稱因承辦人員之疏忽，且訴外人林慈恩在國外，並未 予以投保，顯屬卸責之詞。
至於，原告稱林慈恩為原告設計、更新、維護網頁，及網 路行銷推廣事宜，並有於93年度1 至12月受領薪資，有薪 資扣繳憑單為憑而為正式編制之員工云云；因提供勞務而 受領薪資者，依據所得稅法第88條第1 項「納稅義務人（ 如林慈恩）有下列各類所得者，應由扣繳義務人（如原告 ）於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並 依第92條規定繳納之：（略）」，足見薪資扣繳憑單是有 所得就要課稅，無涉於身分，即使是非正式之臨時人員如
有提供勞務而受領薪資者，扣繳義務人（如原告）於給付 時扣取稅款，製發扣繳憑單，故原告執扣繳憑單稱林慈恩 為正式編制之員工者為無可採。
②業務上與進修範疇之比對而言，原告之員工出國進修辦法 以因現有工作之需要而有必要者為限，由原告之業務以代 理銷售YAMAHA公司發電機、汽油引擎、抽水機，以及日本 GUARDNER公司無塵服、無塵室產品為主，而原告稱林慈恩 為原告設計、更新、維護網頁，及網路行銷推廣事宜，所 謂業務上因現有工作之需要而有必要者，比對原告所提出 林慈恩進修之學校證明書（係由日本學校法人文化學園文 化服裝學院所出具，參原處分卷p291），係載明訴外人林 慈恩自94年4 月進入該校進修時尚流通專門課程，而時裝 課程與原告之業務，或原告之員工出國進修辦法所規定以 進行技術研修、產品開發、市場行銷、語言進修等為限， 無法為現有工作之需要而有必要者之審查。正因為原告之 員工出國進修辦法限制於與現有工作之需要而有必要，故 原告所稱該範圍應本諸公司治理之精神，在不違背現有法 令之原則下，宜尊重公司專業經營之決策判斷，方為允當 者，即無足採。
⑶綜上所述，原告主張各節，依據原告自訂之員工出國進修辦 法，在現有證據上，無法顯現林慈恩為原告正式編制之員工 且服務滿半年以上，且林慈恩進修範疇亦無法與原告現有工 作之需要而有必要之業務相連結，故原告所稱諉無可採，則 原告94年度營利事業所得稅結算申報，原列報訓練費722,17 2 元，被告核定為0 元，應無違誤，訴願決定予以維持，亦 無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。 至於，原告93年度營利事業所得稅結算申報，所列報訓練費 部分如何核定，並非本案訟爭之爭點，本院無由置喙，但依 據營利事業所得稅查核準則第86條之1 第1 款第6 目規定， 本院自當就原告自訂之員工出國進修辦法為本案之審理，自 無需行政機關其他認定之拘束，原告執93年度營利事業所得 稅結算申報，論證本案亦應如此者，自無足憑。本件事證已 臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響 ，故不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233 條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 97 年 12 月 30 日 臺北高等行政法院第三庭
法 官 陳心弘
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 97 年 12 月 30 日 書記官 鄭聚恩
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