臺北高等行政法院判決
96年度訴更一字第138號
原 告 財團法人康寧醫院
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 陳筱屏 律師（兼送達代收人）
陳佳瑤 律師
被 告 臺北市稅捐稽徵處
代 表 人 乙○○（處長）
訴訟代理人 丙○○兼送達代收
丁○○
上列當事人間因土地增值稅事件，原告等不服臺北市政府中華民
國93年9 月22日府訴字第09314568400 號訴願決定，提起行政訴
訟。經本院以93年訴字第3795號判決駁回原告之訴；原告等不服
，提起上訴，經最高行政法院以96年度判字第1501號判決將原判
決廢棄，發回本院更為審理。本院判決如下：
主 文
訴願決定及原處分對於台北市○○區○○段6 小段9 、10、14、61、61-3地號土地全部及同段8 小段3-1 地號土地百分之90.34部分核課土地增值稅處分均撤銷。
第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣社團法人中國大眾康寧互助會（下稱康寧互助會）所有臺 北市○○區○○段8 小段2 地號土地乙筆，於民國（下同） 84年10月13日向被告所轄內湖分處申報土地現值贈與原告， 原告並檢附行政院衛生署核發之證明書申請依土地稅法第28 條之1 規定免徵土地增值稅，案經財政部以85年5 月14日台 財稅第851905367 號函釋略以：「財團法人康寧醫院既係醫 療機構，應非屬…社會福利事業，其受贈土地，自無土地稅 法第28條之1 免徵土地增值稅規定之適用」，該分處乃發單 課徵系爭土地之土地增值稅。原告不服，申請復查，經被告 以85年9 月9 日北市稽法乙字第76377 號復查決定：「復查 駁回」，原告不服，提起訴願，經臺北市政府以86年3 月11 日府訴字第85080509號訴願決定：「原處分撤銷，由被告另 為處分」，嗣經被告以86年4 月25日北市稽法乙字第115277 號復查決定：「原核定課徵土地增值稅撤銷。」。康寧互助 會嗣於90年7 月5 日再次申報所有之臺北市○○區○○段6 小段9 、10、14、19、61、61之3 地號及同區段○ ○段3 之 1 地號等7 筆土地（下稱系爭土地）之應有部分贈與原告，
原告並檢附相關資料，申請免徵土地增值稅。案經被告所轄 內湖分處以90年11月21日北市稽內湖增字第9060382500至38 3100號函按一般用地稅率查定。原告於90年12月21日申請更 正，經該分處以91年1 月24日北市稽內湖丙字第9062992200 號函復否准。原告不服，申請復查，經被告以91年7 月5 日 北市稽法丙字第09161095500 號復查決定：「復查駁回」， 原告仍不服，第1 次向臺北市政府提起訴願，經該府以91年 9 月26日府訴字第09119031301 號訴願決定：「原處分撤銷 ，由被告於收受決定書之次日起60日內另為處分」，嗣經被 告以92年3 月25日北市稽法甲字第09165685900 號重為復查 決定：「維持原核定」，原告不服，第2 次向臺北市政府提 起訴願，經該府以92年7 月31日府訴字第09214848700 號訴 願決定：「原處分撤銷，由被告於收受決定書之次日起60日 內另為處分」，被告復以93年2 月19日北市稽法甲字第0926 2588200 號重為復查決定：「維持原核定」，該復查決定書 於93年2 月25日送達，原告猶表不服，於93年3 月23日第3 次向臺北市政府提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴 訟。經本院93年訴字第3795號判決駁回其訴。原告不服，提 起上訴，經最高行政法院96年度判字第1501號判決，將原判 決廢棄，發回本院審理。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定及原處分對於台北市內湖 區○○段○ ○段9 、10、14、61、
61-3地號土地全部及同段8 小段3-
1 地號土地百分之90.34 部分核課
土地增值稅處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
㈠爭點：原告第二次受捐助之土地之土地增值稅是否比照第 一次受捐助之土地，免徵土地增值稅？
㈡原告主張之理由：
⒈本案爭議在於原告第二次受捐助土地之土地增值稅是否 免徵。原告於84年間第一次受捐助之土地與本案90年間 第二次受捐助之土地均屬中國大眾康寧互助會（下稱康 寧互助會）籌設財團法人康寧醫院（即原告）時其理監 事會議決議過戶予原告之土地，而被告曾依財政部71年 11月18日台財稅字第38405 號函示：以配合政府法令規 定，執行原已許可之財產移轉，而予以免徵土地增值稅
在案。故本案第二次受捐助土地仍應准予免稅，先予序 明。
⒉依照實質課稅之公平原則，原告與捐助人康寧互助會本 屬同一主體，是以，康寧互助會捐助系爭土地予康寧醫 院，應符合免徵土地增值稅之要件：
⑴依照釋字第420 號及實質課稅原則，土地增值稅之課 徵係以土地辦理所有權移轉為徵收對象：依照大法官 釋字第420 號：「涉及租稅事項之法律，其解釋應本 於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡 酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」可知 ，稅捐機關課徵個案中土地增值稅時，首應視土地稅 法對於課徵土地增值稅之規定，對個案課徵土地增值 稅是否已符合土地稅法之立法目的，以免有違租稅法 律主義及實質課稅原則。細觀土地稅法第28條規定： 「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其 土地漲價總數額徵收土地增值稅，但因繼承而移轉之 土地，各級政府出售或依法贈與之公有土地、及受贈 之私有土地，免徵土地增值稅。」可知，土地稅法係 以土地辦理所有權移轉為徵收之對象，此亦為本案於 最高行政法院96年判字第01501 號判決所認。是以， 若土地移轉者與受移轉者實質上為同一主體時，不得 課與土地增值稅。
⑵財政部71年11月18日台財稅字第38405 號函示亦認為 依照實質課稅原則，當土地移轉者與受移轉者實質上 為同一主體時，不得課與土地增值稅：本案之最高行 政法院96年度判字第01501 號判決亦認為財政部71年 11月18日台財稅字第38405 號函示，係就原屬教會之 土地，需移轉為新分設之財團法人所有時，認係配合 政府法令規定辦理，核其實質與土地稅法第28條所定 一般所有權之移轉不同，而准予免徵土地增值稅，符 合實質課稅之公平原則，應予適用。
⑶被告與康寧互助會實質上為同一主體，依照租稅法定 主義、實質課稅原則以及71年11月18日台財稅字第38 405 號函示，應予以免徵土地增值稅：康寧互助會成 立於55年初，其二大目的事業在於醫院與學校，於成 立同時即已訂定「中國大眾康寧互助會醫務辦法」， 其中第四條明載「由本會創設康寧總醫院」（同原證 2 ）；復於59年經臺北市政府衛生局許可設立（同原 證3 ）。60年4 月30日康寧互助會第一屆理監事第六 次聯席會議中，決議通過將康寧互助會名下七萬多坪
土地移交康寧總醫院辦理財團法人登記（同原證4） 。60年8 月21日康寧總醫院董事會常務董事第一次會 議討論事項第（二）案中明載：「本會前承中國大眾 康寧互助會撥交在內湖區所購土地七萬餘坪辦理財團 法人登記」。（同原證5 ）且康寧總醫院於捐助章程 第二條、第五條均重複說明因中國大眾康寧互助會撥 交土地七萬餘坪…」( 同原證6)。又康寧醫院之法人 登記證書上「出資方法」欄內記載：「中國大眾康寧 互助會撥交土地」（同原證7 ）。從上述種種資料可 見，康寧互助會實為原告正式成立前一籌備機構，又 或可謂籌設原告到其正式成立前之一過渡機關，以致 60年間康寧互助會先代原告取得其土地而暫且登記於 康寧互助會名下，其最終目的仍為分設康寧醫院，再 由康寧醫院取得土地，是以康寧互助會取得之土地皆 是為原告而取得，康寧互助會依政府法令規定，必須 將土地劃分登記予「分設」之原告，此與目前新捐助 設立之財團法人醫院不同，原告之主管機關行政院衛 生署早已於85年6 月11日以衛署醫字第85025666號函 財政部時即已明示（參證17）。由此可知，康寧互助 會與原告實為同一主體，康寧互助會移轉土地予原告 係為同一主體間所有權之移轉，故應符合免徵土地增 值稅之要件。
⒊依照行政法上之平等原則，原告與捐助人康寧互助會本 屬同一主體，是以，康寧互助會捐助系爭土地予康寧醫 院，應符合免徵土地增值稅之要件：行政程序法第6 條 規定：「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。 」，此即為行政法上之平等原則。行政機關非有正當理 由，不得對於事物相同之本質，任意為差別之待遇；相 同事件應為相同之處理，且行政機關對此等相同性質之 事件亦形成「行政自我拘束」，於相同事件應有相同之 標準。如前所述，原告與康寧互助會本屬同一主體，康 寧互助會成立之目的本為成立原告康寧醫院，此從中國 大眾康寧互助會醫務辦法（同原證2 ）、康寧互助會60 年4 月30日第一屆理監事第六次聯席會議紀錄（同原證 4 ）、60年8 月21日康寧總醫院董事會常務董事第一次 會議記錄（同原證5 ）、康寧總醫院捐助章程（同原證 6 ）以及康寧醫院之法人證書（同原證7 ）等種種文件 資料即可清楚得知。因此，康寧互助會實為原告正式成 立前一籌備機構，或可謂籌設原告康寧醫院到其正式成 立前之一過渡機構，故康寧互助會先代原告取得其土地
，並暫且登記在康寧互助會名下，其最終之目的仍為分 設原告後，再將土地所有權移轉予原告，是以，康寧互 助會取得之土地皆是為原告而取得，與財政部71年11月 18日台財稅字第38405 號函示精神相同，應與該號函示 中財團法人××縣私立基督教醫院同獲免徵土地增值稅 之處分，始符合上開所述行政平等原則。
⒋本案原告受康寧互助會撥交移轉土地同是配合政府法令 ，應適用台財稅字第38405 號函釋予以免稅：康寧醫院 60年辦理法人登記時，由於當時醫療法尚未制訂，並未 有規範約束設立財團法人醫療機構需有足以購置所需建 築基地、房舍之設立基金，或是有合於設立醫療機構之 用的土地或房舍。另就原告辦理法人登記之不動產清冊 ，當時法院亦並未強制規定辦理過戶手續。是以，原告 康寧醫院未取得一定之建築基地或是購置建築基地之設 立基金，並未有任何違法之處。然嗣後醫療法於75年制 訂。當時醫療法第30條第1 項規定：「財團法人醫療機 構，應有足以購置所需建築基地、房舍及必要設備之設 立基金；其已有之土地、房舍合於設立醫療機構之用者 ，得抵充部分設立基金。」，根據上項之規定，康寧醫 院必須取得土地所有權或是購置土地之設立基金，無法 一如既往透過向康寧互助會借用、租用等類似方式取得 土地來建設醫院，故原告之主管機關衛生署多次來函或 去函財政部表示依據醫療法32條（修正後）規定，財團 法人完成法人登記後，捐助人應將財產移歸法人，並報 衛生署核備，故要求康寧互助會完成補正手續。（參證 16、17、20、21、22，詳見理由三狀第18至23頁）是故 ，康寧醫院從設立之初本無必然要取得合於設立醫療機 構之用的建築基地之不動產所有權，到政府法令有所變 更，使康寧醫院必須配合醫療法第30條第1 項之規定， 由康寧互助會將不動產移轉為新分設之財團法人康寧醫 院所有，究其實質，乃在配合政府法令辦理，核與一般 所有權移轉不同。此與71年11月18日台財稅字第38405 號函釋之精神相同，本案應適用該號函釋予以免稅，始 為適法。
⒌原告於84年第1 次接受捐助人康寧互助會撥交土地，經 原告復查、訴願後，被告撤銷原已課徵該土地增值稅之 處分，則依照行政法上平等原則，原告於90年第2 次接 受康寧互助會撥交土地，亦應獲免徵土地增值稅之處分 ：康寧互助會於84年10月13日曾向被告所轄內湖分處申 報土地現值捐贈予原告，經該分處發單課徵系爭土地之
土地增值稅，原告不服，申請復查、提起訴願，其後被 告亦認為適用財政部71年11月18日台財稅字第38405 號 函示，重為復查決定：「撤銷原已核課之土地增值稅」 免徵土地增值稅。而康寧互助會於90年7 月5 日第2 次 捐贈東湖段六小段9 、10、14、61、61-3地號土地以及 東湖段八小段3-1 地號中的90.34 ％比例土地予原告， 亦屬康寧互助會60年間原擬撥交之範圍內，此觀之行政 院衛生署85年6 月11日衛署醫字第八五０二五六六六號 函說明二的部分，提及：「二、財團法人康寧醫院係中 國大眾康寧互助會依其會章第三款及其醫務辦法第六條 之規定，經臺北市政府衛生局以59年9 月21日北市衛三 字第11070 號函許可設立，惟受醫院籌建影響，迄未完 成財產（土地）之移轉登記，故本案該法人所稱之捐助 行為，實係執行原許可之財產移轉，情形特殊，與目前 新捐助設立財團法人醫院不同。」（同原證8 ）即可為 證。是以，康寧互助會第2 次撥交土地（即本案撥交之 土地）中之東湖段六小段9 、10、14、61、61-3地號土 地以及東湖段八小段3-1 地號中的90.34 ％比例之土地 既屬康寧互助會60年間原擬撥交之範圍，且前後二次撥 交土地之撥用人與受撥用人均為同一單位，撥交之土地 標的亦在康寧互助會籌設財團法人康寧醫院時理監事會 議決議過戶予上訴人之土地，基於平等原則，被告自不 得為差別之待遇。
⒍基於信賴保護原則，本案原告亦應獲得免徵土地增值稅 之處分：康寧互助會第1 次撥交土地予原告，前經被告 核課土地增值稅，經原告申請復查、提起訴願後，方獲 准撤銷；而康寧互助會第2 次撥交土地予原告（即本案 撥交之土地），被告卻做出與第1 次撥交土地時不同之 行政處理（即第1 次撥交土地為免徵土地增值稅之處分 ，第2 次撥交土地為課徵土地增值稅之處分），原告之 捐助人康寧互助會二次撥交土地，不但土地撥交人、受 撥交人均為同一；且撥交土地之目的均相同為建設康寧 醫院；被告86年間對康寧互助會第1 次撥交土地給予免 徵土地增值稅處分，早已表現出讓人民信賴之具體法效 性基礎，以致本案之康寧互助會第2 次撥交土地時已有 明確之免徵土地增值稅之信賴行為，然被告竟大反先前 之行政行為、仍課徵原告土地增值稅，導致原告與被告 再行爭訟，嚴重損害人民對行政之信賴，違反行政程序 法第8 條信賴保護原則，故被告所為之課徵土地增值稅 處分應屬違法。被告雖屢次稱86年間第1 次給予被告免
徵土地增值稅處分自有不當，惟其不但未敘明何來不當 之事由，反而綜觀該次做成免稅處分之流程觀之，原告 乃是經過長達3 次訴願後，最後始由訴願機關及被告認 同原告得依照台財稅字第38405 號函釋之精神，給予原 告免稅之處分，與本案之情狀相符，實無自有不當之情 事（詳參理由三狀第13至20頁）。
⒎本案免徵土地增值稅之範圍：
⑴康寧互助會60年間同意撥交予原告之土地範圍： ①60年4 月30日康寧互助會第一屆理監事第六次聯席 會議中，分別於業務報告及討論事項第一案決議通 過將土地7 萬餘坪（實則為8 萬餘坪）移交原告辦 理財團法人登記。（參證3 ）。
②原告受撥交土地7 萬餘坪（實際為8 萬餘坪）後， 當時雖無明確地段、地號，但依康寧互助會60年4 月30日第一次理監事第六次聯席會議業已明確記載 康寧互助會委託林茂生代購土地7 萬餘坪之糾紛業 經解決（參證3 ），而康寧互助會為達此和解，以 土地9 萬餘坪（即原購土地7 萬餘坪，加上新購土 地2 萬餘坪），共計93筆土地，向中央信託局抵押 借款5 千多萬元，有他項權利證明書及中央信託局 簽發之領據（參證24）可資為證。隨即60年9 月9 日原告辦理法人登記之不動產清冊附記第2 點即已 載明：「中國大眾康寧互助會在內湖區○○里段○ ○○○段購地玖萬零捌佰肆拾玖坪，總值新台幣三 億餘元，已向中央信託局設定抵押貸款新台幣伍仟 萬餘元，表列土地乃其中之一部分，撥交本會辦理 財團法人登記該項土地所有權狀尚在中央信託局保 管，俟退還後，即由康寧互助會辦理過戶與本會（ 按指康寧醫院董事會）。」（參證23）。
③因康寧互助會60年4 月30日第一屆理監事第六次聯 席會議記錄第八大項「討論事項」中第二案已通過 授權理事長必要時處置新購之六筆土地2 萬餘坪， 說明三明確載有491 、491-1 、491-2 、491-3 、 492 、493 共六筆，原告遂將中央信託局所載之12 8 等之93筆地號，排除491 等6 筆地號，此即原告 87筆土地7 萬餘坪之由來與依據。（詳參理由三狀 第1 至4 頁）。
⑵本案土地應撥交之範圍：
①60年4 月30日康寧互助會決議通過撥交土地7 萬餘 坪（實際為8 萬餘坪），經查為87筆，前已敘明。
②本案土地經政府75年重測、合併、分割等，再經80 年市地重劃後，地段名稱、地號、面積、地形、地 貌已完全不同，甚至無從履勘。經還原60年之原始 地號比對後，兩造已無爭執，可確認：
屬60年間即已同意應撥交範圍之土地地號及比例 ：
A.東湖段六小段9 、10、14、61、61-3地號土地 。
B.東湖段八小段3-1地號中的90.34％比例土地。 非屬60年間即已同意撥交範圍之土地地號及比例 ：
A.東湖段六小段19地號。
B.東湖段八小段3-1地號中的9.66％比例土地。 （詳參理由六狀第6～7頁）
⒏綜上所述，本案原告與康寧互助會實為同一主體，系爭 土地東湖段六小段9 、10、14、61、61-3及八小段3-1 地號中的90.34 ％之土地為康寧互助會應撥交之土地， 且為配合政府法令規定辦理，亦為執行原以許可之財產 移轉，為此，狀請鈞院鑒核，賜判如更正後訴之聲明之 判決，實感德便。
㈢被告主張之理由：
⒈卷查康寧互助會於84年第1 次捐贈土地予原告，原告依 法向被告所屬內湖分處申報土地增值稅，並主張可依土 地稅法第28條之1 規定免徵土地增值稅（如附件1 ）， 前經該分處否准所請後申請復查。嗣原告於85年7 月3 日、85年7 月17日、85年8 月8 日多次主張係誤引土地 稅法第28條之1 規定申請免徵土地增值稅，並另主張應 可參照財政部71年11月18日台財稅第38405 號及82年11 月11日台財稅第820525345 號函釋免徵土地增值稅（如 附件2 ），經被告於85年9 月9 日以北市稽法乙字第76 377 號復查決定駁回。（如附件3 ）。原告不服，提起 訴願，經臺北市政府於86年3 月11日以府訴字第850805 09號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分 。」，其訴願撤銷理由略謂：「…本案情形似與前揭二 件財政部函釋之情形類似，而為何未作相同之處理…尚 非全無斟酌之餘地。…」（如附件4 ）。是被告乃援引 財政部82年11月11日台財稅第820525345 號函釋規定， 於86年4 月25日以86北市稽法乙字第115277號復查決定 ：「原核定課徵土地增值稅撤銷。」（如附件5） ，准 予免徵土地增值稅。本件係康寧互助會於90年第2 次捐
贈系爭土地予原告，原告再次主張被告應依前揭復查決 定書所為之決定，辦理免徵土地增值稅（如附件6 ）， 經查原告於91年3 月18日復查申請書理由肆，已說明康 寧互助會係以捐贈之名義向地政機關移轉系爭土地予原 告（如附件7 ），係屬不同主體之土地所有權移轉，合 先陳明。
⒉查財政部71年11月18日台財稅字第38405 號函釋意旨， 係對於「財團法人屏東縣私立基督教醫院」原由屏東縣 政府核准設立，醫院與教會均屬同一財團法人，嗣依行 政院衛生署指示，重新辦理醫事財團法人登記，並將教 會由該醫院脫離，另外組設教會財團法人，其將原供教 會使用之土地隨之移轉登記為新設立之財團法人所有， 究其實質，係原屬同一主體之醫院與教會，為配合政府 法令規定辦理，而劃分組設為二個主體，實屬更名登記 ，與一般所有權移轉之情形不同，故准予免徵土地增值 稅。上開函釋之適用要件為2 個成立並運作之事業屬同 一主體（財團法人），為配合政府法令規定辦理，必須 將該其中一個事業另外成立財團法人，而將原供該事業 使用中之土地隨之移轉為新設立之財團法人所有，符合 上開要件者，方有該函釋之適用，先予敘明。
⒊查康寧互助會於55年2 月經內政部許可設立，按其會章 第5 條記載：「本會之任務如左：（一）關於辦理大眾 死亡殘障痼疾之互助事項。（二）關於扶助赤貧疾病之 醫藥互助事項。（三）關於籌設現代醫院事項。（四） 關於辦理醫護教育事項。（五）關於辦理公共衛生輔助 事項。」，其依章程於59年5 月成立「康寧總醫院董事 會」，並於59年9 月21日經臺北市政府衛生局許可設立 ，復於60年9 月10日以「財團法人康寧總醫院董事會」 名義，向臺灣臺北地方法院辦妥財團法人登記，嗣於84 年10月2 日更名為「財團法人康寧醫院」，是以原告雖 依康寧互助會章程創設成立，惟該互助會並非過渡機構 ，與原告也非同一主體，其自60年9 月10日登記之日起 即為權利義務之主體，已具有取得不動產所有權之資格 ，而本案土地於60年及62年間即由康寧互助會登記取得 。是本件應非配合政府法令移轉，且係屬2 個不同主體 間之土地移轉，應無財政部71年11月18日台財稅第3840 5 號解釋意旨免徵土地增值稅規定之適用。況康寧互助 會自承其將系爭土地捐贈與原告，此有其立具之切結書 附案可稽。另原告於87年7 月28日修訂之捐助章程第5 條亦載明「本院設董事9 至15人，組織董事會，任期3
年，首屆董事，由捐助人中國大眾康寧互助會遴選之」 ，是康寧互助會對原告而言應立於捐贈人之地位，且自 始有各別之法人格，其移轉系爭土地核與前揭財政部函 釋得以排除適用土地稅法第28條之情形有別。 ⒋被告就康寧互助會於84年第1 次捐贈土地予原告及90年 第2 次捐贈土地之處分，是否確有差異，抑或第1 次捐 贈土地所為之處分，係屬違法之行政處分乙節，茲說明 如下：
⑴按財政部71年11月18日台財稅第38405 號函釋：「本 案財團法人××縣私立基督教醫院原由××縣政府核 准設立，因依行政院衛生署指示，重新辦理醫事財團 法人登記，並將所屬教會與醫院分開，另外組設教會 財團法人，須將不動產移轉為新分設之財團法人所有 ，惟究其實質，乃係配合政府法令規定辦理，核與一 般所有權移轉情形不同。」（如附件8 ），及財政部 82年11月11日台財稅第820525345 號函釋：「主旨： 中華民國捐血運動協會，因配合政府法令規定，將所 屬捐血中心、捐血站改組設立財團法人中華血液基金 會，並將原有捐血中心、捐血站之土地捐贈該基金會 ，准參照本部（71）台財稅38405 號函釋規定，免徵 土地增值稅。…」（如附件9 ）等規定，乃係配合政 府法令，將其原所屬單位另成立財團法人，並將其原 有土地捐贈該財團法人，究其實質係屬同一主體間土 地產權之更名登記。惟查本案原告於60年9 月19日即 已辦妥財團法人登記（如附件10），自該日起即為權 利義務之主體，已具有取得不動產所有權之資格，縱 其係依康寧互助會會章規定成立，仍與康寧互助會繫 屬2 個不同法人主體。是康寧互助會於捐贈土地予原 告時，核屬2 個不同法人土地之移轉，亦非屬更名登 記，與前揭財政部函釋所述案情有別，自無該函釋免 徵土地增值稅之適用。復查原告於59年間經臺北市政 府衛生局許可設立，係屬醫療機構，自非屬社會福利 事業，依財政部85年5 月14日台財稅第851905367 號 函釋：「…財團法人康寧醫院受贈貴市…土地1 筆， 持憑行政院衛生署核發之證明文件申請免徵土地增值 稅一案，應無土地稅法第28條之1 規定適用…說明… 二、本案經函准內政部85年1 月29日台（85）內社字 第8573413 號函復略以，依該部75年11月6 日台內社 字第450193號函釋，平均地權條例第35條之1 （土地 稅法第28條之1 ）所稱社會福利事業，係指依兒童福
利法、老人福利法、殘障福利法及社會救助法規定， 經主管機關許可設立，以興辦社會福利服務及社會救 助為主目的之事業，財團法人康寧醫院係由衛生主管 機關核准登記之醫療院所，非屬該部主管範圍。準此 ，財團法人康寧醫院既係醫療機構，應非屬內政部上 函所稱社會福利事業，其受贈土地，自無土地稅法第 28條之1 免徵土地增值稅規定之適用。」規定，原告 受贈之土地，亦無土地稅法第28條之1 免徵土地增值 稅規定之適用。是原告於84年第1 次受贈土地時，被 告援引財政部82年11月11日台財稅第820525345 號函 釋規定，准予免徵土地增值稅，自有不當。
⑵又查財政部82年11月11日台財稅第820525345 號函釋 並未收錄於財政部稅制委員會編印之88年版「土地稅 法令彙編」，依財政部88年7 月27日台財稅第881928 681 號函釋：「本部及各權責機關在中華民國88年4 月30日以前發布之土地稅釋示函令，凡未編入88年版 『土地稅法令彙編』者，自88年8 月16日起，非經本 部重新核定，一律不再援引適用。」（如附件11）之 規定可知，被告於原告90年第2 次申報系爭土地之土 地增值稅時，自不得再援引財政部82年11月11日台財 稅第820525345 號函釋辦理。
⑶又本件系爭土地之立契日為90年6 月27日，與86年間 免徵土地增值稅之前例非同時移轉，是以被告並非對 相同之事件無正當理由採取不同之處理方式，自無違 行政程序法第6 條平等原則。
⒌另關於康寧互助會之歷次沿革及成立醫院之歷史資料及 查報第1 次及第2 次捐贈予原告之土地歷次變更資料乙 節，查原告主張依康寧互助會第1 屆理監事會第6 次聯 席會議紀錄（如附件10-1）所列移交予原告辦理財團法 人登記之土地，經統計90年辦理移轉之系爭7 筆土地係 由59筆土地重劃而來，其中重劃前之東湖段六小段18、 18-1、18-2（80年3 月13日分割出18-1、18-2地號）、 19地號等4 筆土地，係由新里族段十四分小段174 、17 6 地號土地重測而來，且係由康寧互助會於62年2 月2 日買賣登記取得，而重劃前東湖段六小段28（80年3 月 13日分割出28-1、28-2、28-3地號）、32（80年3 月20 日分割出32-1、32-2地號）地號等2 筆土地，係分別由 新里族段十四分小段449-1 、449-3 地號土地重測而來 ，且係康寧互助會於62年2 月28日買賣登記取得（如附 件12），亦證系爭土地並非全部係康寧互助會原始欲移
交予原告之土地。況依60年4 月30日康寧互助會第1 屆 理監事會第6 次聯席會議紀錄（如附件10-1）內容，並 無詳細記載移轉土地之具體地號及面積等資料。 ⒍再者，被告就原告提出之行政訴訟補充理由（二）狀查 明所附之流程圖、圖肆之A 、B 、C 及圖伍之A 、B 等 圖表及該書狀第31頁至第32頁是否屬實及比對土地登記 簿上所載資料，查明系爭土地是否均為當時向中央信託 局抵押借款之土地，面積是否吻合7 萬多坪乙事，分述 如下：
⑴依原告97年4 月30日行政訴訟補充理由（二）狀所附 之示意流程圖表所載，雖有康寧互助會「分設」康寧 醫院之圖示。惟查康寧互助會55年1 月10日通過之醫 務辦法第4 條：「…醫療技術問題，由本會創設之『 康寧總醫院』承辦…。」（如附件1 ），足證，原告 並非由康寧互助會「分設」之法人，而係「創設」之 法人。
⑵圖肆之A 表所列93筆土地，經查均係原告原證24中所 載向中央信託局（以下稱中信局）抵押借款之土地， 經核對土地登記簿面積資料，面積應為325,159 平方 公尺（約98,360.6坪）（如附件2 ），且上開土地登 記簿資料所載，該93筆土地歷經分割、合併、重測後 ，多數已移轉他人所有，甚或間有假扣押等情事，是 自難從事原欲規劃之財產移轉。又圖肆之A 表附註二 雖有：「…處置新購土地491 地號等6 筆2 萬餘坪… 」等語。惟查該6 筆土地面積合計應為47,651平方公 尺（約為14,414.4坪），是原告所陳之該部分資料， 核屬有誤。
⑶圖肆之B 表中編號5 之新里族段十四分小段134-3 地 號等3 筆土地，原告稱因地籍圖重測後併入至同段同 小段130-2 地號土地，而該130-2 地號土地（如附件 3 ）之面積為何，面積是否等同於原告所謂重測後之 東湖段6 小段107 地號土地之面積，似有疑義。 ⑷圖肆之C 表（如附件4 ）所列系爭東湖段19地號土地 ，重測前為新里族段十四分小段174 、176 地號土地 ，係由康寧互助會於62年2 月2 日買賣登記取得；另 系爭東湖段八小段3-1 地號土地，係由東湖段六小段 4 地號等39筆土地重劃而來，其中重劃前之東湖段六 小段18、18-1、18-2地號等3 筆土地，亦由新里族段 十四分小段174 、176 地號土地重測而來；而重劃前 東湖段六小段28、28-1、28-2、28-3、32、32-1、32
-2地號等7 筆土地，係分別由新里族段十四分小段44 9-1 、449-3 地號土地重測而來，且係康寧互助會分 別於62年2 月2 日及同年月28日買賣登記取得，經查 前揭重測前174 、176 、449-1 及449-3 地號土地均 非屬前揭中信局抵押借款之93筆土地之範圍。 ⑸原告前揭書狀第31頁謂：「一、依…肆之A 、B 、C 表顯示，系爭土地反推回60年間之原始地號，內湖區 ○里○段○○○段174 、176 、449-1 、449-3 …未 包含於康寧互助會為康寧醫院購置之7 萬餘坪土地之 中…所佔比例微乎其微。」，經被告依土地登記簿所 載資料核對，系爭東湖段六小段19地號土地（重測前 為174 、176 地號土地），面積36平方公尺；系爭東 湖段八小段3-1 地號土地，面積467.34平方公尺，其 重劃前欲移轉之39筆土地中（合計面積36,762平方公 尺），屬非撥交範圍土地（重測前為174 、176 、44 9-1 、449-3 地號土地；面積合計為3,552 平方公尺 ），所占比例約為9.66％，面積約為45.16 平方公尺 （3,552 ÷36,762×467.34=45.16），其餘面積422. 18平方公尺，應屬撥交範圍。餘系爭9 、10、14、61 、61-3地號等5 筆土地，面積合計為31,233平方公尺