臺北高等行政法院判決
94年度簡字第00774號
原 告 竑碩有限公司
代 表 人 甲○○
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 許虞哲（局長）
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
94年6月2日台財訴字第09400006630號訴願決定，提起行政訴訟
。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告90年度營利事業所得稅結算申報，原列報佣 金支出新臺幣（下同）1,251,048元，經被告初查以其未提 示佣金支付計算明細及仲介事實相關文件供核，否准認列。 原告不服，主張已提示佣金支付計算明細及出口報單，請求 重核云云，申請復查，未獲變更，提起訴願亦經決定駁回後 ，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定、原處分（復查決定）均撤銷。 ㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
㈠原告主張之理由：
⒈查原告於88年4月間與國外代理商簽約原約定佣金按出 口貨物價款15％計算，惟89年底因逢全球不景氣，國外 廠商除要求降價外，訂單也未如預期多，原告為能繼續 經營，雖獲利微薄仍勉強接受訂單出口；另方面亦轉向 國外代理商要求降低佣金比率，經多次協商，雙方同意 自90年起暫時調降佣金比率為7%~10%，但該代理商僅願 簽訂當年書面同意書而不願更改原已訂定之合約書。故 自90年起，原告以該書面約定之佣金比率，經銀行以結 匯方式支付國外代理商，原告亦已依規定將結匯證實書 入帳，並於送查之帳證中依規定檢附佣金支付計算明細 、出口報單、契約、匯出款單的水單及領取佣金的外國 人護照影本、存摺影本、收據及合約供核，故原告以為 所附資料已完備，被告對原告申報之佣金支出與原合約 約定之佣金比例不符有所異議，惟未通知原告說明上情 釋疑，且於原告查詢時，亦未有所回應，顯未善盡行政
機關告知義務。
⒉又依被告援引營利事業所得稅查核準則 (下稱查核準則 )第92條第1款、第4款及第5款第2目規定，原告已將前 開支付證明入帳證中供核，並已提示合約為居間仲介事 實之相關證明文件，故原告認已符合前揭準則第92條第 1款及第5款第2目規定。至第92條第4款規定「外銷佣金 超過出口貨物價款5%，經規定取得有關憑證，提出正當 理由及證明文據並查核相符者，准予認定。」若被告曾 通知原告提出相關說明與證明文據，縱原告之說明與證 明文據不為被告認可時，依前揭規定，亦僅佣金支出超 出出口貨物價款5%部分予以剔除，其5%以內應予認列。 被告非但未通知原告提出說明，而逕將原告已申報之佣 金支出全數剔除，自有違誤。
㈡被告主張之理由：
⒈按「一、佣金或手續費支出，其立有契約者，應與契約 之約定相核對，其超出部分應予剔除…四、外銷佣金超 過出口貨物價款百分之五，經依規定取得有關憑證，提 出正當理由及證明文據並查核相符者，准予認定。五、 佣金支出之原始憑證如下…㈡支付個人之佣金應以收據 或書有受款人姓名、金額及支付佣金字樣之銀行送金單 或匯款回條為憑。」為行為時查核準則第92條第1款、 第4款及第5款第2目所明定。
⒉原告係經營電子材料、設備批發業，90年度列報佣金支 出1,251,048元，被告初查以其未提示佣金支付計算明 細及仲介事實相關文件供核，否准認列。原告申請復查 ，雖主張已提示佣金支付計算明細及出口報單，請重新 查核，惟經依原告提示之帳證查核結果，其外銷佣金支 付明細計算之佣金比例與佣金合約按出口貨物價款15﹪ 支付佣金之約定不符，原告亦未提出佣金超過出口貨物 價款5%之正當理由及證明文據，且自復查、訴願階段， 亦均未依前揭規定，提示足資證明系爭佣金支出之相關 文件供核，自難信其主張為真實。故被告否准認列前開 佣金支出，並無不合。
理 由
一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成 本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」所得稅法第24 條第1項定有明文。又「佣金支出：佣金或手續費支出， 其立有契約者，應與契約之約定相核對，其超出部分應予剔 除。…外銷佣金超過出口貨物價款百分之五，經依規定取 得有關憑證，提出正當理由及證明文據並查核相等者，准予
認定。…佣金支出之原始憑證如下：…㈣支付國外代理商 或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約。已辦理結匯者， 應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名 (名稱)、地 址、結匯金額、日期等之結匯證明；…」亦為行為時查核準 則第92條第1款、第4款及第5款第4目所明定。二、本件原告90年度營利事業所得稅結算申報，原列報佣金支出 1,251,048元，被告初查以其未提示佣金支付計算明細及仲 介事實相關文件供核，否准認列。原告不服申請復查，經被 告依原告補提示之帳證查核後，以原告提出之外銷佣金支付 明細計算之佣金比例與佣金合約之約定不符，且原告未提出 其佣金超過出口貨物價款5%之正當理由及證明文據，仍維持 原核定之事實，有原告營利事業所得稅結算申報書、被告核 定通知書及復查決定書附原處分卷可稽，並為兩造所不爭， 堪信為真實。
三、原告不服循序提起行政訴訟，主張：其與國外代理商之合約 原約定佣金比例按出口貨價15%計算，因89年間適經濟景氣 佳，乃重新約定佣金比例為7%~10%，並未逾原合約約定15％ ，且原告已提出結匯之相關文件供核，被告不應全數否准認 定等語。故本件厥應審究者，係原告列報之前開佣金支出， 是否得列為營業費用而予以減除？
四、經查：
㈠按當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任 ，民事訴訟法第277條前段定有明文，依行政訴訟法第136 條之規定，上開規定為行政訴訟程序所準用。又課稅處分 之要件事實，基於依法行政原則，如所得稅有關所得計算 基礎之進項收入，依上開規定，固應由稅捐稽徵機關負舉 證責任；至有關所得計算基礎之減項，即成本與費用，則 應由納稅義務人負舉證責任。故原告就其列報前開佣金支 出，確有委託仲介銷貨之事實，應負舉證責任。 ㈡次按，佣金支出應以該經紀人、代理人或代銷商有無實際 提供仲介勞務以為斷，若無實際提供仲介勞務，縱形式上 具備有合約書及結匯支付證明，亦難謂該項支出為營業所 需之必要或合理費用。原告主張其列報系爭八筆佣金支出 計1,251,048元，係因委託外國人CHEN XIAO FANG仲介外 銷貨物而給付之佣金等情，固提出佣金合約、外銷佣金支 出明細表及彰化銀行開立之結匯收據為憑。惟查，依原告 提出之前開八紙結匯收據，僅能證明原告曾匯付前開款項 予該名外國人，尚不足以證明其匯款原因係支付90年度之 外銷佣金；又依原告提出前開支出明細表所載各筆外銷貨 物價款及對應之外銷佣金支付金額，相互核對計算結果，
其各筆外銷佣金約佔該筆外銷貨物價款之7.43％～9.19％ 不等，核與原告提示前開佣金合約約定應按外銷貨物價款 15％計算佣金等情不符，亦難認原告匯付之款項係依前開 佣金合約給付之外銷佣金。至原告雖又訴稱因經濟景氣不 佳，始與該名國外代理人協商調降佣金比例云云，惟未提 出其他可資採信之書面契約或有關該名國外代理人提供仲 介服務之相關往來傳真、電子文件等資料以供查核，空言 主張亦難採信。此外，本院亦查無其他證據，足資證明原 告列報之系爭佣金支出確為營業所需之必要或合理費用， 故依前揭舉證責任分配原則，本件事實不明所生之不利益 ，自應歸屬於負舉證責任之原告負擔。
五、綜上所述，原告既無法證明系爭佣金支出確有委託仲介銷貨 之事實，被告核定否准認列為營業費用而予以剔除，並無違 誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤 銷，為無理由，應予駁回。又本件應適用簡易訴訟程序，爰 不經言詞辯論，逕為判決，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 2 月 7 日 第二庭 法 官 蕭惠芳
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 95 年 2 月 8 日 書記官 李淑貞
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