最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第00322號
上 訴 人 財政部臺北關稅局
代 表 人 甲○○
被 上訴 人 嘉聯益科技股份有限公司
代 表 人 丙○○
訴訟代理人 乙○○
洪婷芸律師
上列當事人間因違反海關緝私條例事件，上訴人對於中華民國93
年7月22日臺北高等行政法院92年度訴字第715號判決，提起上訴
。本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
上訴人以被上訴人於民國89年8月1日委由順泰報關有限公司（下稱順泰公司）以進口（G一）報單（進口報單號碼：第CL\89\035\01593號）向上訴人報運進口FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS 乙批，原申報產地為香港，經上訴人派員查驗結果，實到貨物名稱為FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS（BOARD）（軟性電路基板），並發現提單上蓋有「中華人民共和國上海海關放行章」及「廣東公司入庫章」等章戳，乃據以認定來貨產地為中國大陸，與原申報產地不符，且來貨非屬經經濟部公告核准間接進口之大陸管制物品，認被上訴人涉有虛報進口貨物名稱及產地，逃避管制情事，上訴人爰依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1、3項之規定，處被上訴人貨價一倍之罰鍰計新台幣（下同）1,399,633元，併沒入涉案貨物。
被上訴人於原審起訴主張：（一）上訴人一反前所核定之貨名及稅則，而將系爭貨物名稱由FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS（FPC）改認定為FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS BOARD（FPCB），後據之將稅則由第8544．41．10．00-6號改列為第8534．00．00．20-5號，顯已違背法定程序，且有違「行政自我拘束原則」與「信賴保護原則」，於實體上亦與其所公佈之稅則分類表、HS註解中文版及專業之鑑定機構意見相違，而顯無理由。上訴人據此認定被上訴人違反海關緝私條例而科處罰鍰，即難認為合法有據。上訴人未依法定程序即將系爭貨物之進口稅則由第8544．41．10．00-6號（本無輸入之限制）改歸列為第8534．00．00．20-5號，其改列稅則之處分已然違背法令，是上訴人據此以改列系爭貨物所屬稅則係為不准自大陸進口者，而依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1、3項科處被上訴人罰鍰，自屬違法。被上
訴人於原處分作成（89年12月4日）前，即向以稅號第8544．41．10．00-6號向上訴人申報進口相同貨物達五十餘批，C3方式報運進口者（即應審應驗方式，若海關准予放行，則表示其已核定進口人所申報之貨名及稅則無誤）有二批，另有合計五十七批通關方式為C1之進口報單，進口名稱均為FPC、核定稅則均為第8544．41．10．00-6號，顯見上訴人對於與系爭貨物相同之進口物品應歸屬第8544．41．10．00-6號稅則乙事之核定處分已形成慣例，縱上訴人認其多年來所核定之稅則有誤而有變更所核定稅則之必要，依法應報請關稅總局轉呈財政部核准，並登載於財政部公報後，始得變更多年來所核定之稅則。（二）上訴人認定系爭貨物屬於FPCB，而屬於第8534．00．00．20-5號稅則顯與HS註解中文版及專業之鑑定機構意見相違。系爭貨物依HS註解中文版就稅則8544所解，並由台灣電路板協會90年5月21日（90）電路證字第00042號函內容已確認系爭貨物確屬軟性排線，而應歸屬8544稅則。上訴人於90年7月23日就本件系爭貨物之名稱與稅則爭議召開90年第六次緝私案件復查委員會中，其內部進口組分估股專業人員於會中表示，依系爭貨物之特性及功能，應為點對點排線，屬軟質印刷電路排線（FPC），不能任意加註Board，而應歸屬8544稅則之下。（三）由海關緝私條例第37條第1項、第3項規定，報運貨物進口涉有海關緝私條例第37條第1項所規定之虛偽情事者，亦需以涉及逃避管制者始轉據同條例第36條第1項及第3項規定處以「貨價」一倍至三倍之罰鍰並沒入貨物；若並無涉及逃避管制之情事，則主管機關僅得依海關緝私條例第37條第1項處以「所漏進口稅額」二倍至五倍之罰鍰。依進口貨品原產地認定標準第4條第3項第4款之規定，被上訴人大陸廠僅係從事簡單之裝配作業，其原產地尚難認定為係大陸地區，其即非屬「大陸地區物品」，而不受管制，依法不該當於海關緝私條例第37條第3項「涉及逃避管制」之要件。（四）被上訴人本於信賴上訴人向來就與系爭貨物完全相同之物品所核定之貨名及稅則而申報系爭貨物進口，並無主觀上之可歸責事由。上訴人於作成原處分前、後，就系爭貨物所屬稅則之認定反覆不定，於原處分作成前，就與系爭貨物相同之貨物有達五十九批均核定為貨名FPC、歸屬第8544．41．10．00-6號稅則；原處分作成後，被上訴人進口相同貨物更達一百餘批，仍均經上訴人核定為貨名FPC、歸屬第8544．41．10．00-6號稅則，獨本件經上訴人詎然改定貨名為FPCB、歸屬稅則第8534．00．00．20-5號，顯見本件改定貨名與稅則之處分確與平等原則相違。
上訴人則以：（一）系爭貨物經送經濟部工業局工業技術研究院電子工業研究所鑑定，由鑑定報告所稱可知鑑定報告係將已銲接主、被動元件之印刷電路／板，亦歸列在稅則第8534節，其分類
判準與稅則第85章章註4、及國際商品統一分類制度註解第8534節規定難謂相合。而工研院材料研究所材料試驗報告所指之主、被動元件，究係是否以印刷方式獲致，而附黏於印刷電路／板上，報告中並未言明，原審判決並未查證，卻逕推定為是以印刷產製方式獲致之認定，進而認定稅則第8534節之印刷電路板是插有主、被動元件者，原審判決未依行政訴訟法第133條規定調查證據，而為上訴人不利之判決，其判決當然違背法令。（二）原審判決係全盤採經濟部工業局工業技術研究院電子工業研究所之鑑定報告意見，卻無視於法令明確規定，將本節（稅則第8534節）已明顯排除之插接有主動電子元件之印刷電路／板，強行附和解釋為本節貨品是插接有主、被動電子元件之印刷電路／板，始得歸入，嚴重偏離稅則第85章章註4、之規定，亦與「國際商品統一分類制度註解」中文版註解第1238頁，對印刷電路之註解規定不合。更有甚者，於此上訴人迭有爭執，原審判決卻對上訴人書狀上整段敘述斷章取義，執以認為「不爭執」，原審判決認定事實與卷宗所記載之事實關係互相矛盾，按判決認定事實與卷宗所記載之事實關係相反時，作為判斷基礎之事實已與實際不符，則判斷之結果難免逸誤，因此原審判決為上訴人不利之判決，其判決自屬違背法令。（三）再者ＩＣ就是積體電路，其在電路上之功能是執行資料運算處理的主動元件，並非被動元件，故所謂「IC及電容電阻或連接器 (Connector)元件器等被動元件」，是魚目混珠的說法，蓋印刷電路（板）上裝置有ＩＣ，就表示這個電路板上的電流，已經可以被整流、調變、或放大（此際之印刷電路板，已具「功能單元」之特性，在稅則上應依印刷電路板所屬的機器或電機零件分類），已逾稅則第8534節規定，本節印刷電路（板）不得具整流、調變、或放大之功能，原審判決不查稅則第85章章註4、及「國際商品統一分類制度註解」中文版註解規定，而全盤採用工研院材料研究所材料試驗報告為判決基礎，實有違誤。（四）另查原審判決解釋證據文書之方法，有違反經驗法則及論理法則之處，蓋我國與比利時並無邦交，亦非世界海關組織（ＷＣＯ）會員國成員之一，根本無從正式以中華民國或國內任何一機關名義行文該組織，去詢問系爭貨物應歸屬何組稅則號別。上訴人之上級機關（財政部關稅總局）透過我國駐比利時代表處，向該組織承辦人員詢問，所得答復之意見再由我國駐比利時代表處函復財政部關稅總局，再復知上訴人作為系爭貨物稅則號別歸列之極重要參考依據（實務上，基於國際海關稅則統一性，及國際貿易統計資料之運用，均照ＷＣＯ的意見核列，即便我國海關有不同看法亦同。）上訴人實已盡行政上證據取得之全部程序。再按「公文書除能證明係偽造或變造外，應視為真正。」原審判決無法證明上述證據有偽、變造，復以上訴人為提供證
據方法，已窮其能事，原審判決竟謂：「．．．顯見並非正式函詢世界海關組織（WCO），該經辦人究係何人？有無此方面之專業能力？其意見所憑理由為何？均無從得知，自不得僅憑該函文而認世界海關組織（WCO）係認系爭貨物（Flexible PrintedCircuits）歸列進口稅則第8534‧00‧00‧20-5號。．．．」，於此原審判決非但不瞭解我國外交之實際與困境，進而要上訴人負不可期待性之準直接證據舉證責任，實強上訴人所難。況行政訴訟法第2編第1章第4節以下，關於行政訴訟證據之規定，其有未規定者，準用民事訴訟法規定。故原審判決心證卻以刑事訴訟法上之嚴格證明證據法則，排除上訴人已盡完備程序所提之證據證明力（證據價值），有違反經驗法則及論理法則，亦與「平等原則」不合。（五）基本上貨品分類是一項技術性高困難度也高的工作，世界上貨品何其多，其組織、性質、用途等錯綜複雜，要將它們很有系統很明確地編排分類，必須循分類規則進行，而分類規則並非一成不變，經常發生各項原則變換交叉使用情況。因此進口貨品稅則分類規則與見解，大大不同於吾人社會日常生活上一般的體認與看法。而上訴人所屬執行分類估價關員，因個人智識的侷限性，亦難免對貨品認識錯誤，或對法令誤解。原審判決採為判決基礎之案外四筆進口報單，其稅則號別第8544．41．10．00-6號，均係上訴人另一通關單位（進口組，進口報單代碼：ＣＡ）所核，系爭貨物稅則號別則係上訴人派駐遠翔空運倉儲股份有限公司單位（外棧組，進口報單代碼：ＣＬ）所核，但不論如何，所執核定稅則之分類規則，均係要依據各號別之貨品、類註、章註、及解釋準則為之，否則全係錯誤且不合法之核定。以上之所以發生核定不一致情事，乃執行分類估價關員錯誤解讀分類規則（係指各號別之貨品名稱、類註、章註、及解釋準則）所生。上訴人未即時更正（漏未更正），原審判決卻執此只僅僅四筆稅則核列錯誤之被上訴人之進口報單，指摘上訴人違反行政平等原則，而為上訴人不利之判決，其判決基礎有違背法令及論理法則。蓋所謂「平等原則」下之「相同的事件，為相同處理；不同的事件，為不同處理」原則，仍須立基於在法的明確規定下，先前之相同事件，行政機關已為全體一致（不論是Ａ、Ｂ、Ｃ、Ｄ．．．進口人）的處理，且其處理均無違背法令，始足當之。換言之，平等原則之作用乃在維持合法行政行為的一致性與法秩序的安定性。蓋引據極少數錯誤之事實，進而要求嗣後各案比照辦理或不准更正（既判力的本質），豈不教行政機關一錯再錯？如此將錯就錯反而導致積非成是，或雖知錯而不能改（不是不願意改），當非正辦等語，資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）本件原處分（含復查決定）依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條
第1、3項之規定，科處被上訴人貨價一倍之罰鍰1,399,633元，併沒入系爭貨物，係認定系爭貨物產地為大陸地區，並於進口時非屬經濟部公告核准間接進口之大陸管制物品「軟質印刷電路板FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS BOARD（FPCB）」。是原處分是否合法，應審究其是否有充分事證足以認定系爭貨物產地為大陸地區，及其於進口時非屬經濟部公告核准間接進口之大陸管制物品「軟質印刷電路板FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS BOARD（FPCB）。（二）惟上訴人將系爭貨物名稱由被上訴人申報之「FLEXIBLEPRINTED CIRCUITS」改認定為「FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS BOARD」，後據之將稅則由第8544．41．10．00-6號改列為第8534．00．00．20-5號之「軟質印刷電路板FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS BOARD（FPCB）」，無非是以工研院電子工業研究所鑑定確定系爭貨物貨名為「軟性電路基板」，復經上訴人檢樣以90年2月15日（90）北關字04號及同年9月28日（90）北關字22號進口稅則分類疑問及解答，兩度函請財政部關稅總局稅則處核釋，該處核釋「經檢樣送鑑屬軟性電路基板（FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS），則依稅則解釋準則1規定及參酌世界海關組織（WCO）分類意見，宜歸列進口稅則第8534．00‧00．20-5號」為據。然查：、上開工研院電子工業研究所鑑定系爭貨物貨名為「軟性電路基板」，通用英文名稱為「Flexible Printed Circuits,FPC」，並非上訴人所歸稅則第8534．00．00．20-5號之「軟質印刷電路板「Flexible Printed Circuits Board（FPCB）」。而軟質印刷電路（Flexible Printed Circuits,FPC）基結構由一聚酯或聚亞醯胺之絕緣基材上塗佈一層接著劑後再於其上壓合銅箔導電層所組成之3層結構。在製作電路時利用曝光顯影之微影蝕刻技術製作出想要之電路圖形，再於已製作好之電路上貼上由絕緣基材與接著劑所組成之保護層以保電路免受外在環境之影響，完成此一製作程序後之產品稱之為「Flexible Printed Circuits,FPC」；而軟質印刷電路板 (Flexible Printed Circuits Board,FPCB）則是將已製作完成之軟質印刷電路（Flexible PrintedCircuits, FPC）之上藉由Solder Reflow（銲錫回銲）將一些主被動元件，例如IC及電容電阻或連接器（Connector）等元件以表面黏著或是穿通孔方式固定銲於其上，使其具有基板之完整功能，可與其他模組或硬式電路板及機構作聯接；FPC與FPCB結構上差異如上，在功能上之區別即FPC只俱導體傳輸線路之單純功能，而FPCB則已組裝元件或連接器於其上，已具有功能特性之基板，可自成一獨立功能機構或與其他機構藉由連接器進行系統整合，完成更複雜之功能，此有工研院材料研究所材料試驗報告附卷為證。據此，Flexible Printed Circuits（FPC）與FlexiblePrinted Circuits Board（FPCB）在結構上與功能上均屬有別，
此亦為上訴人所不爭執。上訴人雖另主張上開材料試驗報告與國際商品統一分類制度註解中文版註解第1238頁末段之分類註釋：「電路上已裝配或連接機械或電氣元件者按本節之定義並不視其為印刷電路。其分類通常視情形依照第16類類註2或第90章章註2為之。」不符，印刷電路（板）上若業已插件（裝上電氣或電子元件），則不再視為「印刷電路」，應以「零件」名義歸入各該所屬器具項下云云。然上開註解中文版同頁解釋內容指出，稅則8534印刷電路包括「以印刷等方式將導體與電感器、電阻器及電容器等被動元件，於絕緣基座上製成之電路（或帶有連接器或接觸裝置之印刷導體元件組成之電路）」（此正是上述工研院材料研究所材料試驗報告所指出Flexible Printed Circuits Board（FPCB）在結構上與Flexible Printed Circuits（FPC）不同處），是稅則8534印刷電路之「導體與電感器、電阻器及電容器等被動元件」與上訴人所稱之電路上已裝配或連接之「機械或電氣元件」並不同，上開材料試驗報告所指Flexible Printed Circuits（FPC）與Flexible Printed Circuits Board（FPCB）在結構上不同是在「IC及電容電阻或連接器（Connector）元件器等被動元件」，並未稱是在「機械或電氣元件」，上訴人此部分之主張恐有誤會。Flexible Printed Circuits（FPC）與FlexiblePrinted Circuits Board（FPCB）在結構上與功能上既屬有別，上訴人未有其他確切依據，即不能將Flexible Printed Circuits（FPC）歸入「軟質印刷電路板FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS BOARD（FPCB）」所屬之稅則第8534．00．00．20-5號。(三)、又上訴人所舉財政部關稅總局稅則處之核釋意見：「經檢樣送鑑屬軟性電路基板（FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS），則依稅則解釋準則一規定及參酌世界海關組織（WCO）分類意見，宜歸列進口稅則第8534．00‧00．20-5號」，是稱「宜歸列進口稅則第8534．00‧00．20-5號」，並非「應歸列進口稅則第8534．00‧00．20-5號」，是否應歸入，尚未完全肯定，且系爭貨物FLEXIBLEPRINTED CIRCUITS與進口稅則第8534．00‧00．20-5號貨名「軟質印刷電路板FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS BOARD（FPCB）」不同，何以能依稅則解釋準則一規定歸入，該核釋未說明理由，自不足以作為將Flexible Printed Circuits（FPC）歸入「軟質印刷電路板FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS BOARD（FPCB）」所屬之稅則第8534．00．00．20-5號之依據。至於其所謂參酌「世界海關組織（WCO）分類意見」，上訴人提出卷附我國駐比利時代表處90年3月26日函文為證。然依該函文所載是「經洽WCO經辦人」「該經辦人意見：本案據所附貨樣係印刷電路板 (FPCB)，宜歸列8534節下」，顯見並非正式函詢世界海關組織（WCO），該經辦人究係何人？有無此方面之專業能力？其意見所憑理由為何？
均無從得知，自不得僅憑該函文而認世界海關組織（WCO）係認系爭貨物 (FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS）歸列進口稅則第8534．00‧00．20-5號。特別是在財政部關稅總局稅則處二次核釋意見作成後（90年2月及90年9月），被上訴人陸續報運進口Flexible Printed Circuits三批，經上訴人查驗後核定稅則第8544．41．10．00－6號，亦未改列稅則第8534．00．00．20－5號。足見上述財政部關稅總局稅則處之核釋意見並不足以作為將Flexible Printed Circuits（FPC）歸入「軟質印刷電路板FLEXIBLEPRINTED CIRCUITS BOARD（FPCB）」所屬之稅則第8534．00．00．20－5號之依據。(四)況系爭貨物進口前，被上訴人分別於89年6月10日 (進口報單第ＣＡ／89／035／01200號)及89年6月15日（進口報單第ＣＡ／89／035／01237），報運進口FlexiblePrinted Circuits二批，經上訴人查驗後核定稅則第8544．41．10．00－6號，並未改列稅則第8534．00．00．20－5號；系爭貨物進口後，被上訴人分別於90年4月15日（進口報單第ＣＡ／90／035／00748號）、90年6月2日（進口報單第ＣＡ／90／035／01096號）及90年12月12日（進口報單第ＣＡ／90／035／02616號），報運進口Flexible Printed Circuits三批，經上訴人查驗後核定稅則第8544．41．10．00－6號，亦未改列稅則第8534．00．00．20－5號，此有上開進口報單附卷為證，亦為上訴人所不爭執。其中89年6月15日（進口報單第ＣＡ／89／035／01237號）項目2之規格PB0000-000，及90年12月12日（進口報單第ＣＡ／90／035／02616號）項目14及15之規格FLB0000-000-0、FNB0000-000甚至與系爭貨物5項目中之3項目規格相同。上訴人獨對系爭貨物作不同其他五批相同貨物之認定而改列稅則，未具有充分正當理由而為差別待遇，有違行政程序法第6條規定，即難謂合。因將原決定及原處分均予撤銷。
本院查：按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。四、其他違法行為。」、「有前二項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1項及第3項論處。」，海關緝私條例第37條第1項、第3項定有明文。由上開法條規定足知，報運貨物進口涉有海關緝私條例第37條第1項所規定之虛偽情事者，亦須以涉及逃避管制者始轉據同條例第36條第1項及第3項規定處以「貨價」一倍至三倍之罰鍰並沒入貨物；若並無涉及逃避管制之情事，則主管機關僅得依海關緝私條例第37條第1項處以「所漏進口稅額」倍數之罰鍰。本件被上訴人於89年8月1日委由順泰公司以進口（G一）報單（進口報單號碼：第CL\89\035\01593號）向上訴人報運
進口FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS乙批，原申報產地為香港，經上訴人派員查驗結果，發現提單上蓋有「中華人民共和國上海海關放行章」及「廣東公司入庫章」等章戳，認定來貨產地為中國大陸，與原申報產地不符。被上訴人於89年8月4日申請退運系爭貨物之申請書上自承系爭貨物是被上訴人大陸工廠將直接外銷韓國及新加坡之軟性排線誤寄回臺北總公司，固非被上訴人所主張系爭貨物僅在大陸作簡單裝配作業，運回臺灣廠之復進口加工貨物。惟系爭貨物應屬經濟部公告核准間接進口之大陸管制物品「FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS（FPC）」，非未經核准之管制進口物品FLEXIBLE PRINTED CIRCUITS BOARD（FPCB），為原審依法認定之事實，則被上訴人之行為，並無虛報進口貨物名稱，逃避管制，不該當海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1、3項之規定，原處分處被上訴人貨價一倍之罰鍰1,399,633元，併沒入系爭貨物，訴願決定予以維持，均有未洽。原審判決因之撤銷原處分及訴願決定，並命上訴人另為適法之處分，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無上訴人所指適用法規不當、違反經驗法則、論理法則之違背法令之情形；原審已就上訴人主張之各節何以不足取，於判決中予以論斷，上訴論旨，無非就原審判決取捨證據、認定事實職權之行使，有所指摘，尚無足採。上訴意旨指摘原審判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 3 月 9 日 第三庭審判長法 官 趙 永 康
法 官 鄭 淑 貞
法 官 侯 東 昇
法 官 黃 淑 玲
法 官 林 文 舟
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 95 年 3 月 10 日 書記官 莊 俊 亨
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