最高法院刑事判決 九十五年度台上字第一四七七號
上 訴 人 甲○○
選任辯護人 俞兆年律師
江雍正律師
上列上訴人因違反稅捐稽徵法等罪案件，不服台灣高等法院高雄
分院中華民國九十三年十二月八日第二審判決（九十三年度金上
重訴字第一號，起訴案號：台灣高雄地方法院檢察署八十九年度
偵字第九二八九號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
原判決關於違反稅捐稽徵法、業務侵占部分均撤銷，發回台灣高等法院高雄分院。
其他上訴駁回。
理 由
一、發回部分（即違反稅捐稽徵法、業務侵占部分）：本件原判決認定上訴人甲○○係峰安金屬工業股份有限公司（下稱峰安公司）之副總經理，其有原判決（一）事實所載，與峰安公司總經理朱安雄（第一審通緝中）、安鋒鋼鐵股份有限公司（下稱安鋒公司）財務經理呂瑞得（另案審理）及峰安公司某不詳姓名之成年職員共同利用峰安公司不知情之會計人員，以並無交易實項之原判決附表一所示之統一發票填製於支出傳票，並登載於總分類帳簿、明細分類帳等會計帳冊內，再填載業務上所作成之「營業人銷售額與稅額申報書」，自民國八十三年十一月間至八十六年七月間，依統一發票開立日期，持向財政部台灣省南區國稅局辦理申報峰安公司七次之營業稅；暨於八十四年五月間申報八十三年營利事業所得稅時，在「營利事業所得稅結算申報書」為不實之登載，使峰安公司藉以逃漏營業稅，足生損害於稅捐稽徵機關對稅捐稽徵之正確性；（二）事實所載，與朱安雄、呂瑞得及峰安公司董事長吳德美（未經起訴）成立資金調度小組，自八十三年十一月一日起至八十五年十二月二十一日止，先後共同侵占峰安公司資金新台幣（下同）七億七千七百萬元；（三）事實所載，與朱安雄、呂瑞得共同假藉峰安公司大發棒鋼鐵廠修繕工程之名義，於八十六年二月十一日、同年月十八日、同年月二十八日及同年四月十八日，利用峰安公司不知情之會計人員填載不實之暫借款申請單、支出傳票，並登載於總分類帳簿、明細分類帳等會計帳冊內，先後自峰安公司銀行帳戶領款匯入振安鋼鐵股份有限公司（下稱振安公司）銀行帳戶，侵占峰安公司存款一億六千一百萬元作為振安公司資金需求；（四）事實所載，與朱安雄、呂瑞得、吳德美共同利用峰安公司不知情之財務處及出納人員，於八十六年六月五日及同年月十日，先後在暫借款申請單、支出傳票內記載如原判決附表三所示之不實內容，
並登載於總分類帳簿、明細分類帳等會計帳冊內，先後自峰安公司銀行帳戶領款，分別匯入安邦投資公司及振安投資公司銀行帳戶，共計侵占峰安公司存款七億三千零七十八萬二千五百七十一元；（五）事實所載，與朱安雄、呂瑞得、吳德美共同利用峰安公司不知情之財務處人員，於八十六年七月五日及同年月八日，填製如原判決附表四所示不實內容之暫借款申請單，據以自原判決附表四所示峰安公司之銀行帳戶內提領如該附表所示款項，將峰安公司之資金款項計五億一千八百萬元，先後轉帳匯至安統公司、安貿公司、安邦公司、海裕公司使用，侵占峰安公司之資金，再利用不知情之峰安公司會計處人員，就上開付款先後填製原判決附表四所示不實內容之支出傳票並登載於會計帳冊內入帳；（六）事實所載，與朱安雄、呂瑞得、吳德美共同利用峰安公司不知情之會計人員，於原判決附表五所示時間，先後在暫借款申請單、支出傳票內記載如原判決附表五所示之不實內容，並登載於總分類帳簿、明細分類帳等會計帳冊內，自原判決附表五所示峰安公司之銀行帳戶內提領如該附表所示款項，將峰安公司之資金款項計六億一千二百五十萬六千四百一十元，先後轉帳匯至振安公司、安峰公司、安邦公司使用，再利用不知情之峰安公司會計處人員，就上開付款先後填製原判決附表五所示不實內容之支出傳票入帳；（七）事實所載，與朱安雄、呂瑞得、吳德美共同利用峰安公司不知情之出納人員，於八十七年四月十八日、同年八月二十四日、同年月二十七日，先後在暫借款申請單、支出傳票內記載如原判決附表六所示之不實內容，並登載於總分類帳簿、明細分類帳等會計帳冊內等情，因而撤銷第一審關於以不正當方法逃漏稅捐、明知為不實之事項而填製會計憑證、侵占業務上所持有之物暨定執行刑部分之判決，改判論處上訴人公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，共七罪；又依牽連犯之例，從一重論處其共同連續意圖為自己不法之所有，而侵占對於業務上所持有之物罪，八罪刑併合處罰之，固非無見。惟查有罪判決書之事實記載，為適用法令之準據，法院應將依職權認定與論罪科刑有關之事實，翔實記載，然後於理由內逐一說明其憑以認定之證據，並使事實認定與理由說明，互相適合，方為合法。本件原判決（一）事實部分：１、按稅捐稽徵法第四十七條所定適用該法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定者，第一款為「公司法規定之公司負責人」，第二款為「民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事」。原判決於事實欄認定上訴人屬第二款之人（原判決第二頁第七行），理由欄則說明上訴人屬第一款之人（原判決第二二頁第八至十四行、第四七頁第十至十一行），事實之認定與理由之說明顯然不一致。２、事實欄認定上訴人與朱安雄、呂瑞得共同基於使峰安公
司逃漏稅捐之概括犯意聯絡，另與峰安公司內某不詳姓名成年職員共同基於上開逃漏稅捐之犯意聯絡，為該部分先後七次申報峰安公司營業稅等情，惟理由欄卻說明「稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人之公司責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍內轉嫁於公司之負責人，故此情形而受罰之公司法規定之公司負責人，乃代罰之性質，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐……可言，故公司以不正當方法逃漏稅捐，自無成立連續犯之餘地……因此應負七次之代罰責任」等語（見原判決第五十頁第三至十行），已有齟齬。且查上訴人既係負代罰之責，並非因其本身之犯罪而負行為責任，自無與他人有犯意聯絡、行為分擔，而成立共同正犯之可能，原判決認定上訴人與朱安雄等人基於犯意聯絡而為該部分犯行，亦有未合。３、事實欄認定原判決附表一編號十至五六所示之統一發票係峰安公司內某不詳姓名之成年職員共同基於逃漏峰安公司稅捐、填製不實會計憑證之犯意聯絡而提供等情。惟理由欄僅謂上開發票金額非少，且上訴人曾審核過上開統一發票，因此上開統一發票應係峰安公司內之職員所提供無訛等情（見原判決第十七頁倒數第二行至第十八頁第二行），然對於何以僅憑發票金額非少、上訴人曾經審核，即可認定應為有共同犯意聯絡之峰安公司職員所提供？並未說明其所憑之證據，是有理由不備之違法。４、原判決附表一編號五五、五六所示之統一發票均屬八十六年四月份，原判決竟認該部分均係逃漏八十四年度之營業稅，已有矛盾。又對於原判決附表一編號二二至三四部分所逃漏之營業稅，於小計稅額時亦有少計一元誤算情事（應為一千零四十萬零一元，見原判決第七０頁）。至理由欄於敘及原判決附表一之統一發票時又漏未說明有八十六年四月份之統一發票（見原判決第一九頁第一一至一二行），亦有欠妥適。５、事實欄記載於八十四年五月間申報八十三年營利事業所得稅時，在「營利事業所得稅結算申報書」為不實之登載，使峰安公司藉以逃漏營業稅等情，惟理由欄對於該部分營利事業所得稅結算申報何以與本件逃漏營業稅漏報有關? 則未敘明理由，理由已欠完備。另又說明上訴人利用不知情之會計人員填載業務上所作成之「營業人銷售額與稅額申報書」、「營利事業所得稅結算申報書」部分，係另一犯罪行為，非填製不實會計憑證及記入帳冊所涵蓋，此部分應另成立刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪（見原判決第四八頁第四至七行），該部分理由之說明亦與事實之認定不符。且按刑法第二百十五條所謂業務上登載不實之文書，乃指基於業務關係，明知為不實之事項，而登載於其等業務上作成之文書而言。公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務行為。又營業人銷售額與
稅額申報書，係公司、行號每二月向稅捐稽徵機關申報當期之銷售額與稅額之申報書，並非證明會計事項發生之會計憑證，準此，該部分是否成立刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪，亦非無研酌之餘地。（二）事實部分：１、原判決認定上訴人負責峰安公司資金調度之執行，而有事實侵占業務上所持有峰安公司資金犯行，惟查所援引上訴人於法務部調查局南部機動組所供稱「伊於七十六年七月以後進入安鋒公司擔任會計科（課）長，八十五年間升任財務經理；八十三年起並協助峰安公司處理該公司之資金調度事宜」等語，並非上訴人之自白，而係證人呂瑞得之供述（見八十九年度偵字第二六０八五號影印卷第二六頁第五至七行），是該部分認定與卷內證據資料亦有未符。２、原判決於理由㈤至㈩固說明其認定上訴人係自八十三年十一月一日起至八十五年十二月二十一日止，先後將原判決附表二所示峰安公司帳戶內之資金轉入人頭帳戶陳守、陳振榮、劉登山設在彰化商業銀行前鎮分行之帳戶內，旋即分別轉入該附表所示上訴人等之帳戶內，侵占峰安公司事實部分之資金七億七千七百萬元等情之理由；然於理由㈠就移送併案審理部分，卻又敘明「檢察官以陳守、陳振榮、劉登山等人頭帳戶自八十一年起至八十六年止存入之存款總金額為二百二十七億六千三百六十萬九千八百三十元，即遽以認定被告（即上訴人，下同）所侵占之數額，固非無據，惟上開帳戶內之存款是否確係來自峰安公司？峰安公司係以何種名目將資金存入該三個帳戶？該資金之流向過程如何？又有何證據資料足以認定上開存款係遭被告予以侵占？均未見檢察官就上開資金之來源、名目、流向等事項提出證據資料說明，則是否能僅憑上開三個帳戶內自八十一年起至八十六年止存入之存款總金額為二百二十七億六千三百六十萬九千八百三十元，即進而推認被告確有侵占峰安公司之資金二百二十七億六千三百六十萬九千八百三十元，即非無疑。」等情，而認該部分無從併辦。是對於上訴人究有無侵占峰安公司事實部分之資金？理由之說明前後亦顯有矛盾。（三）事實部分：依原判決事實所載，其中㈠提領八千萬元；㈡提領三千六百萬元、三千八百萬元、五百萬元三筆款項；㈢提領二千五百萬元、二千八百萬元二筆款項；㈣提領一千萬元，合計應為二億二千二百萬元，原判決認定該部分僅侵占一億六千一百萬元，惟並未敘明認定之依據及理由，亦有理由欠備之違誤。綜上，上訴意旨指摘原判決關於違反稅捐稽徵法、業務侵占部分之判決不當，尚非全無理由，應認原判決關於上開部分有撤銷發回更審之原因。又上訴人所犯刑法第三百三十六條第二項業務侵占之重罪部分，依刑事訴訟法第三百七十六條第三款，原不得上訴於第三審法院，然因與得上訴第三審法院之商業會計法第七十一條第一款輕罪部
分具有牽連犯關係，依審判不可分原則，對於重罪部分，自應認為亦得上訴於第三審法院，併予敘明。至原判決關於違反商業會計法部分及理由不另為無罪諭知部分，基於審判不可分原則，均應併予發回。另台灣高雄地方法院檢察署以上訴人有違反商業會計法及業務侵占犯行而移送併辦部分（九十四年度偵字第三三三二號），案經發回，應併注意，附此敘明。
二、駁回部分（即追加起訴不受理部分）：
第三審上訴書狀應敘述上訴之理由，其未敘述者，得於提起上訴後十日內補提理由書於原審法院；逾上揭期間而於第三審法院未判決前，仍未提出上訴理由書狀者，第三審法院應以判決駁回之。此觀刑事訴訟法第三百八十二條第一項前段、第三百九十五條後段規定自明。查上訴人就原判決關於公訴不受理部分（即理由追加起訴部分）提起第三審上訴，於本院判決前，仍未依上揭刑事訴訟法規定就該部分提出上訴理由書狀，其該部分之上訴為不合法，應予以駁回。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十五條後段、第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。
中 華 民 國 九十五 年 三 月 二十三 日 最高法院刑事第九庭
審判長法官 陳 正 庸
法官 賴 忠 星
法官 王 居 財
法官 林 開 任
法官 林 立 華
本件正本證明與原本無異
書 記 官
中 華 民 國 九十五 年 三 月 二十九 日 Y
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