臺北高等行政法院判決
94年度訴字第02055號
原 告 志品科技股份有限公司
（原名志品科技工程股 302號8樓
份有限公司）
代 表 人 甲○○（董事長）
訴訟代理人 丁○○
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 張盛和（局長）
訴訟代理人 戊○○
丙○○
乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國94年5 月
3 日台財訴字第09300576870 號訴願決定（案號：第00000000號
），提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國（下同）90年2 月至5 月間進貨（勞 務），金額計新臺幣（下同）1,791,545 元（不含稅），未 依法取得憑證，而以非交易對象之涉嫌虛設行號茂盛工程行 所開立之統一發票7 紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額， 虛報進項稅額89,577元，案經臺北市稅捐稽徵處（下稱台北 市稅處）松山分處依法審理，核定原告應補徵營業稅額89, 577 元，並按所漏稅額處7 倍罰鍰計627,000 元（計至百元 止），原告不服，申請復查。經接辦之被告以92年11月26日 財北國稅法字第0920236998號復查決定：「變更原核定補徵 稅額為新台幣84,906元，罰鍰處分併予變更為594,300 元。 」原告仍不服，提起訴願，訴願決定將原處分（復查決定） 關於罰鍰部分撤銷，由被告另為處分。其餘訴願駁回。經被 告以93年9 月21日財北國稅法字第0930202288號重核復查決 定：「變更原罰鍰處分為新台幣424, 500元。」原告對罰鍰 處分不服，復提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴 訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分關於罰鍰不利原告部分均撤銷。 ⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
原告主張其委由茂盛工程行承作鋼筋組立工程，與該工程行訂 約前已善盡查核之義務，原告確有進貨事實，且系爭7 張統一 發票與一般統一發票無異，其收受並無故意、過失，不應再處 罰鍰，是否可採？
㈠原告主張：
⒈按訴願決定書維持被告復查決定之理由，無非以原告違反 行為時營業稅法第19條第1 項第1 款規定，即「營業人左 列進項稅額不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未 依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」及營業稅法第 51條第5款「納稅義務人有左列情形之一者除追繳稅款外 ，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰並得停止其營業：五、虛 報進項稅額者」。又原告未依法取得憑證而以非交易對象 之涉嫌虛設行號茂盛工程行所開立之統一發票7紙作為進 項憑證申報扣抵銷項稅額，並引述財政部83年7月9日台財 稅第831601371號函釋（下稱財政部83年函釋）略以「對 於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項 憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別按下列原 則辦理…２、有進貨事實者…（２）因虛設行號係專以出 售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，…」，進 而再引述屏東縣警察局及屏東縣稅捐稽徵處等單位移送茂 盛工程行違章資料，而斷定原告有缺漏營業稅云云。惟查 原告確因承攬台鹽實業股份有限公司（下稱台鹽公司）南 科分公司之「有機光導體廠」新建工程所需，與茂盛工程 行簽立工作訂單，委由茂盛工程行承作鋼筋組立工程，於 取得茂盛工程行開立載有營業稅額之統一發票憑證後以支 票付款，已如前述，故原告就本件確有進貨事實毋庸置疑 ，又原告與茂盛工程行訂約前已善盡查核之義務，取得該 公司之營利事業登記證，況茂盛工程行所開立交付原告作 為進項憑證之發票，縱有如被告所述以虛設行號向稅捐機 關請領後，再蓋以該公司統一發票專用章之情事，但依原 證2所示7張統一發票觀之，與一般統一發票無異，蓋用之 統一發票專用章上之地址、名稱及統一編號也與茂盛工程 行載於合約工作訂單上資料相符。易言之，原告實際交易 對象所開立之銷貨憑證其形式外觀均無任何異狀，原告收 受該等憑證並據以申報進項稅額應屬正常交易行為，並無 被告所稱「顯有過失」之情事。
⒉又被告於撤銷重核案件復查決定書理由五，援引司法院釋 字第275 號解釋，並謂原告取得茂盛工程行所開立統一發 票加以申報使用「顯有過失」，復訴願決定書於駁回原告 訴願之理由中，就前揭司法院解釋再加以論述引用，仍執 稱原告有違章事實，顯有過失自應受罰。即與一般辨識統 一發票真偽之經驗法則有違，蓋原告收受茂盛工程行統一 發票前既已善盡查核其係依法登記領有營利事業登記證之 行號，又依雙方工程合約之進度支付工程款並取具符合營 業稅法第33條形式要件之統一發票，即可證明原告並無過 失可言，反被告無視原告已善盡一般交易常態之注意義務 ，僅因原告收受事後方知悉為虛設行號領取發票，蓋用確 為交易對象茂盛工程行專用章之發票，即斷定與有過失， 成立營業稅法五十一條第五款虛報進項稅額罪責，而處以 罰鍰，難脫故意入人於罪之嫌。
⒊被告答辯狀仍執詞原告取得非交易對象涉嫌虛設行號茂盛 工程行所開立之統一發票，申報扣抵銷項稅額，「顯有過 失」自應受罰。然原告前已陳明茂盛工程行確與原告訂有 鋼筋加工組立等3紙工作訂單合約，且從90年1月起即陸續 依工作進度給付茂盛工程行工程進度款，並取得其非虛設 行號之合法統一發票6張，發票號碼分別為EK00000000、 EK00000000-0、EK00000000、EK00000000，其與被告憑以 依台北市稅處移送裁罰所謂虛設行號開立之統一發票7紙 ，在外觀形式上並無二致，且均蓋用同一式茂盛工程行統 一發票專門章，原告已善盡一般會計人員之注意義務。況 被告所引述最高行政法院（89年7月1日改制前為行政法院 ）87年7月7日第一次庭長評事聯席會議決議，「營業人有 進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，申 報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項稅額顯未依法 繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得 不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷 項稅款。…」。對營業人有進貨事實，只因取得之進項憑 證未符合營業稅法之規定，僅追補稅額為已足，亦未有處 以行政罰鍰之規定；本件明顯符合上開決議之要件，即確 有進貨事實，然不可歸責於原告之事由，取得交易對象以 第三人公司名義向稅捐機關申請之發票，蓋用其發票專用 章憑以交付原告，是以被告依上開最高行政法院庭長評事 聯席會議決議，追補原告不得扣抵之銷項稅款為已足，而 原告就該系爭7紙統一發票，應補繳之營業稅亦已繳納完 畢，被告實毋需再處原告以罰鍰。又姑不論原告取得交易 相對人茂盛工程行開立統一發票7紙，是否真由茂盛工程
行虛設行號進而交付原告，依被告於答辯狀所述茂盛工程 行違章事實，亦自認其由明家工程行等4家購買之發票， 有蓋用茂盛工程行統一發票專用章，易言之，系爭7紙發 票亦為茂盛工程行向稅捐機關領用，僅因領用人名義非為 茂盛工程行，嗣後再依與原告之工作訂單合約進度款規定 ，以該等發票蓋用茂盛工程行發票專用章，交付原告作為 銷項憑證而已，原告已善盡納稅義務人之注意義務，縱有 如被告所稱收受交易對象以他人名義請領再蓋用自己發票 專用章之發票，此種不為被告認定合乎法定格式之發票， 實非一般會計人員所得辨識，被告如因此主張原告「顯有 過失」，即明顯過當矣。
⒋現行稅捐稽徵機關，不論主管單位財政部、被告或先前主 辦營業稅之台北市稅處，對於其查獲違反稅法有關規定， 諸如虛設行號請領統一發票，冒用虛設行號統一發票開立 銷貨憑證等違章行為之當事人，並未有以上網公告等方式 ，將此等違章行為之當事人名稱等資料公開揭露於眾，供 一般營業人作為風險管理之避險處理，以避免收受違章行 為人之不合法統一發票，且原告自交易對象茂盛工程行收 受之系爭7紙統一發票，無論外觀及形式又與茂盛工程行 先前開立之合法統一發票並無兩樣，已如前述，則又如何 對原告課以高標準之查核收受統一發票是否為虛設行號發 票之義務，非但強人所難，並有入人於罪之嫌。 ㈡被告主張：
⒈有關原告主張其有進貨事實並支付價款及進項稅額云云； 惟查，據屏東縣警察局91年8 月28日屏警刑經字第 0910020071號刑事案件移送書略以：「犯罪事實：1 、犯 罪嫌疑人沈茂成，經查有侵占、竊盜、偽造證券及偽造文 書等前科，基於共同營利不法之所得，於右項犯罪時、地 ，夥同邱茂雄、饒鐵甲及吳新福等3 人，以虛設之商號明 家工程行、鐵甲工程行及新福工程行等3 家，向屏東縣稅 捐稽徵處申請營業用統一發票後，由沈茂成以茂盛工程行 之名，偽造開立統一發票給『志品科技工程股份有限公司 ……』等五家公司，造成國家稅收缺徵之損失；案經屏東 縣財稅警聯合執行小組人員發現不法，而依法偵辦。2、 右揭犯罪事實，經訊嫌疑人沈茂成，對於冒用明家、鐵甲 及新福工程行等3 家統一發票均坦承不諱，但對虛設商號 部分，予以否認，惟證人張玉花及另嫌疑人邱茂雄於警訊 筆錄中指證歷歷，核犯嫌沈茂成、邱茂雄、……等4人顯 有違反稅捐稽徵法，營業稅法罪嫌，爰移請貴署偵辦。… …」次查，按屏東縣警察局之「受理檢舉茂盛工程行涉嫌
虛設行號販售發票查核案報告」略以：「（二）調查結果 ：1、經從『茂盛工程行負責人沈茂成涉嫌虛設商號開立 發票情形明細表』，彙整結果，發現自88年12月起，分別 由明家工程行、……新福工程行等4家營業人所『購買』 之發票，其中只有……，發票由明家工程行購買，蓋用明 家工程行發票專用章，其餘『均蓋用』茂盛工程行統一發 票專用章，所開立之銷售額計48,686,171元，未依規定申 報，亦未繳納稅款。3、（4）本案於向茂盛工程行、…… 、明家工程行等營業人調查時，僅明家工程行負責人邱茂 雄，按時接受調查，並指稱係由沈茂成拿取身分證，要辦 理股東事宜，此外設立明家工程行的所有事務都不清楚， ……事後經刑事組以警察系統，並以拘票將沈茂成約談到 案，沈茂成於談話筆錄中，已坦承上開行號之設立，及發 票開立均為其所為，與前述調查之證據及相關違章人供詞 不謀而合，有關虛設行號，販賣發票等違法情形，事證明 確，堪足認定。」足證原告並無與茂盛工程行交易之事實 。是本件原核定原告有進貨事實，惟取得非交易對象之虛 設行號發票扣抵銷項稅額，應補徵營業稅額89,576元，尚 非無據。惟查，原核定原告虛報進項稅額部分，有關90年 2 月27日取得發票號碼EK00000000號之發票，銷售額395, 970元（未含稅），稅額19,799元；其中銷售額93,410元 （未含稅），稅額4,671元，原告業於同年3月14日填具進 貨折讓證明單，並皆於同年5月15日完成營業稅申報，有 原告之「臺北市營業人銷售額與稅額申報書（401）」及 相關資料卷附可稽。惟查被告原核定應補徵營業稅額 89,577元，並未減除原告已申報之進貨折讓稅額4, 671 元部分，經被告復查決定時已本諸職權變更原核定補徵稅 額為84,906元，核無違誤，並經鈞院於94年2月14日判決 確定。
⒉本件原告取得虛設行號發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅 額之違章事實，業如前述。依司法院釋字第275 號解釋意 旨：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律 無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其 責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作 為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過 失，於行為人不能舉證證明自已無過失時，即應受處罰。 ……」，本件原告取得非交易對象涉嫌虛設行號茂盛工程 行所開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，顯有過失，自應 受罰。惟查，財政部93年3 月29日台財字第0930451133號 令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，有
關營業人取得虛設行號所開立之憑證扣抵銷項稅額，其虛 報進項稅額，為有進貨事實者，改按所漏稅額處5 倍之罰 鍰。是本件原處7 倍之罰鍰處分，被告於重核復查決定時 ，已本諸職權按更正後應補徵營業稅額84,906元，改處5 倍之罰鍰計424,500元（計至百元）。從而，本件重核複 查決定及訴願決定，揆諸相關規定，並無不合。 理 由
一、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所 漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：5 、虛報進項 稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第5款定有 明文。次按「……說明：二、為符合司法院大法官會議釋字 第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立 之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情 節，分別依下列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣 抵之案件……2、有進貨事實者……（2）因虛設行號係專以 出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛 設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項 稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷 貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依 營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣 抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項 稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅 並處罰。……」為財政部83年函釋規定。上開函釋，係財政 部基於職權所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。二、本件原告於90年2 月至5 月間進貨（勞務），金額計1,791, 545 元（不含稅），未依法取得憑證，而以非交易對象之涉 嫌虛設行號茂盛工程行所開立之統一發票7 紙，作為進項憑 證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額89,577元，案經台北市 稅處松山分處依法審理，核定原告應補徵營業稅額89,577 元，並按所漏稅額處7 倍罰鍰計627,000 元（計至百元止） ，原告不服，申請復查，復查決定以：變更原核定補徵稅額 為新台幣84,906元，罰鍰處分併予變更為594,300 元。原告 仍不服，提起訴願，訴願決定將原處分（復查決定）關於罰 鍰部分撤銷，由被告另為處分。其餘訴願駁回。經被告重核 復查決定：變更原罰鍰處分為424, 500元。原告對罰鍰處分 不服，復提起訴願，遭決定駁回，復起訴主張其委由茂盛工 程行承作鋼筋組立工程，與該工程行訂約前已善盡查核之義 務，原告確有進貨事實，且系爭7 張統一發票與一般統一發 票無異，其收受並無故意、過失，不應再處罰鍰，詳如其起 訴狀事實欄所載理由等語。
三、查原告於90年2 月至5 月間雖有進貨 (勞務)1,791,545 元 (不 含稅)， 未依法取得憑證，而以非交易對象之虛設行號 茂盛工程行所開立之統一發票7 紙 (見原處分卷發票一覽表 )， 作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額89,577 元之事實，有屏東縣警察局刑事案件移送書、屏東縣稅捐稽 徵處函、台北市稅處松山分處函、財政部財政稅資料中心列 印之專案申請調檔統一發票查核清單、台灣屏東地方法院91 年度訴字第578 號判決書等資料附原處分卷可稽，違章漏稅 事證明確，台北市稅處松山分處核定應補徵營業稅89,577 元，復查時經接辦之被告更正核定補繳稅額為84,906元，此 部分行政訴訟業經本院以93年度簡字第1087號判決原告之訴 駁回確定在案，至於罰鍰部分，被告依稅捐稽徵法第48條之 3 及財政部93年3 月29日台財稅字第0930451133號令修正頒 布之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，重新重 輕為重核復查決定，按補徵稅額84,906元改處5 倍罰鍰計 424,500 元 (計至百元止)， 揆諸首揭規定及說明，自無不 合。
四、至於原告主張其確有進貨事實，所取得茂盛工程行系爭7紙 統一發票，並無故意、過失，不應受罰云云。惟查茂盛工程 行為虛設行號乙節，除有上開違章事證外，並經本院93 年 度簡字第1087號判決論述甚詳，原告所訴，難認為真正，洵 不足採。
五、綜上說明，本件被告對原告處罰鍰424,500 元，核無違誤， 訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由， 應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 4 月 28 日 第 一 庭 審 判 長 法 官 王立杰
法 官 黃清光
法 官 黃本仁
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 95 年 5 月 3 日 書記官 黃倩鈺
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