臺北高等行政法院判決
94年度訴字第01313號
原 告 優技工業股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 吳奎新 律師
複 代理人 鍾賢斌 律師
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 許虞哲（局長）
訴訟代理人 乙○○
丙○○
上列當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國94年
3月1日台財訴字第09300571800號訴願決定，提起行政訴訟。本
院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
原告以被告對於原告之85年、86年、87年及89年度營利事業 所得稅核定通知書或復查決定書及繳款書未合法送達，分別 以93年4 月12日未具文號、93年5 月21日稅字第05007 號及 93 年6月14日稅字第06003 號申請書向被告所屬新莊稽徵所 申請撤回各年度營利事業所得稅之強制執行，經該所分別以 93 年4月26日北區國稅新莊四字第0931011624號、93年6 月 9 日北區國稅新莊四字第0931014788號及93年6 月29日北區 國稅新莊四字第0931017299號函復因未符規定，不准辦理， 原告不服，提起訴願，遭為「不受理」決定，遂向本院提起 本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉請求判命被告應向法務部行政執行署板橋行政執行處撤 回對原告系爭營利事業所得稅之強制執行。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：
被告所屬新莊稽徵所93年4月26日北區國稅新莊四字第
0931011624號、93年6月9日北區國稅新莊四字第 0931014788號及93年6月29日北區國稅新莊四字第 0931017299號函，是否為行政處分？原告有無撤回行政執行 之請求權？
四、兩造陳述：
㈠原告主張：
⒈本件原告於93年4月12日具文被告所屬桃園縣分局，主張 營利事業所得稅繳款書等資料未合法送達為由，申請撤 回各年度營利事業所得稅之強制執行案，案經該分局轉 由被告所屬新莊稽徵所辦理，原告又分別於93年5 月21 日及6 月14日具文申請撤回強制執行，被告所屬新莊稽 徵所分別以93年4 月26日北區國稅新莊四字第 0931011624號函、93年6 月9 日北區國稅新莊四字第 0931014788號函及93年6 月29日北區國稅新莊四字第 0931017299號函，表明上開資料已合法送達，欠稅逾滯 納期滿仍未繳納，其依稅捐稽徵法第39條規定移送強制 執行，依法並無違誤為由，否准原告撤回強制執行之申 請。其93年6 月29日函文主旨更明確表明「貴公司（即 原告）第三次主張本所核課稅捐之文書，其送達程序未 符法制，申請撤回各年度營利事業所得稅之強制執行乙 案，核與稅捐稽徵法第39條規定不符，無法撤回強制執 行」之意旨，顯然係對原告請求之事項為准駁與否之決 定，並非僅係單純事實陳述、法規依據說明之觀念通知 ，已對外直接發生法律效果，性質上屬行政處分，自得 以之做為行政爭訟之標的，則訴願決定以新莊稽徵所之 函文並非行政處分為由，程序上逕為不受理之決定云云 ，於法顯有未合。
⒉原告追加課予義務之訴為有理由，蓋本件訴訟係被告所 屬新莊稽徵所對原告撤回強制執行之申請予以駁回，已 侵害原告之權利及法律上之利益，為保障原告公法上之 權利，以免被告繼續違法駁回原告之申請，經訴願程序 後，原告自得提起課予義務訴訟，請求被告向法務部行 政執行署板橋行政執行處撤回對原告營利事業所得稅之 強制執行（為特定內容之行政處分）。
⒊被告所為之課稅處分並未合法送達原告，對原告不生效 力，原告申請撤回強制執行為有理由。蓋本件被告所作 成86年度營利事業所得稅之復查決定書、稅額繳款書及 應補稅額通知書等資料，被告提出之送達回執，其上送 達處所曾遭塗改，是否係事後遭到塗改，不得而知，被 告是否有依法向原告公司之營業所為送達，已有可疑。
其次，送達回執上所蓋用之公司章係訴外人「優技企業 有限公司」，並非原告「優技工業股份有限公司」，則 本件簽收之法人並非原告公司，而由非同一營業地址， 不同法人人格之優技企業有限公司收受，已違反行政程 序法及被告內部規定，不生合法送達之效力，本件課稅 處分自屬無效之行政處分，自始對原告不生效力。被告 執該不合法之課稅處分移送法務部行政執行署強制執行 ，行政執行署依法應予退案或由被告撤回強制執行始屬 合法，今被告拒絕撤回強制執行，原告自得提起本件課 予義務訴訟，請求被告撤回強制執行云云。
⒋提出訴願決定書、93年度稅捐文書送達作業講習會講義 等件影本為證。
㈡被告主張：
⒈被告所屬新莊稽徵所依稅捐稽徵法第39條規定，就原告 已合法送達而逾期未繳納之稅捐移送強制執行，依法並 無違誤，且該項移送行為僅係行政機關內部之處理程序 ，尚不發生對外之法律效果，非屬行政處分，自不得對 之提起訴願，先予陳明。次查該所93年6月29日北區國 稅新莊四字第0931017299號函復內容，僅係對原告主張 各年度核課稅捐之文書未合法送達，應予撤回強制執行 乙事，簡單敘明先前已二次明確答覆在案，並告知該公 司如仍一再以相同事由而陳情者，將不再函復。雖文中 主旨載有「核與稅捐稽徵法第39條規定不符，無法撤回 強制執行」字樣，惟實為強調、表達原告遭移送強制執 行係經核符法令規定始為之處理程序，再觀其全文意旨 ，更可顯見僅為單純之事實陳述、法規依據說明及觀念 通知，不應片面以其用語、形式即認係對原告之處分， 且該公司權益亦未因該敘述及通知而發生具體上法律效 果，或造成其權利或利益之損害，尚難認係訴願法所稱 之行政處分，自不得以之作為行政爭訟標的，原告執上 開函復內容逕行提起訴願，揆諸首揭規定及判例意旨， 程序顯有未合。
⒉次查，原告質疑課稅處分送達不合法之雙掛號回執，係 被告所屬新莊稽徵所送達原告對核課86年度營利事業所 得稅不服提起復查，經被告於89年11月7日作成北區國 稅法第00000000號復查決定書、稅額繳款書及應補稅額 通知書等資料，該資料業依行政程序法第72條第2項及 第69條第2項規定向原告登記之公司營業地址：桃園縣 蘆竹鄉○○路165號之代表人「程建升」送達（郵差均 依雙掛號回執所寫之送達處所或收件人地址辦理投遞）
，依法務部91年6月出版之行政機關文書送達問答手冊 問題8、9題解答：「依本法第69條第2項及第72條第2項 規定，對於機關、法人、非法人團體送達者，應向其代 表人或管理人送達，送達處所為該機關、法人、非法人 團體之所在地、事務所或營業所，但必要時亦得於會晤 代表人或管理人之處所或其住居所送達。」及「依本法 第69條第2項規定，對於機關、法人、非法人之團體送 達者，應向其代表人或管理人送達，此際應受送達人係 指該機關、法人或非法人團體之代表人或管理人，而非 機關、法人或非法人團體本身。」，是本件業向公司營 業所在地址：桃園縣蘆竹鄉○○路165號之應受送達地 址送達（郵差按該地址投遞），並由應受送達人原告之 代表人「程建升」蓋章簽收，業已完成合法送達。又原 告之代表人程建升於收受該復查決定書、稅額繳款書等 資料後仍表示不服，並於89年12月13日繕具訴願書提起 訴願，該訴願案於91年4月4日業經財政部以台財訴字第 0900073361訴願決定書決定訴願駁回，因原告未再提起 行政訴訟而告核課處分確定在案。至於該筆郵局雙掛號 回執所載之受送達人為「優技工業股份有限公司」負責 人「程建升」與蓋「優技企業有限公司」、「程建升」 印章簽收不符，係因誤蓋「優技企業有限公司」印章， 然該筆送達資料實際簽收人仍為「優技工業股份有限公 司」之負責人「程建升」（即應受送達人）本人。另原 告滯欠85年、87年及89年度營利事業所得稅核定通知書 及稅額繳款書等資料，被告所屬新莊稽徵所亦向原告營 業所在地之當時公司代表人（即應受送達人）「甲○○ 」送達，並經蓋「甲○○」印章簽收，因「優技企業有 限公司」負責人為「沈居萬」，並非「程建升」或「甲 ○○」，依首揭法條規定及法務部行政機關文書送達問 答手冊解答，上開欠稅業已完成合法送達，且因逾滯納 期滿仍未繳納，被告所屬新莊稽徵所即依稅捐稽徵法第 39條規定移送強制執行，並函復原告，原告雖主張該送 達回執未合法送達，申請撤回各年度欠稅之強制執行云 云，惟該送達依法應無違誤等語。
理 由
一、按行政訴訟法第4 條第1 項規定，人民因中央或地方機關之 違法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益，經依訴願 法提起訴願而不服其決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴 訟。而此所謂行政處分，依訴願法第3 條第1 項規定，係指 中央或地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力
措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為而言。又行政 機關所為單純的事實敘述或理由說明，並非對人民之請求有 所准駁，既不因該項敘述或說明而生法律上之效果，非訴願 法上之行政處分，人民對之提起訴願，自非法之所許，改制 前行政法院62年度裁字第41號著有判例。倘原告對於不得提 起訴願之非行政處分，經訴願機關為不受理之決定後，復提 起行政訴訟，即不備起訴之法定要件。
二、本件原告以85年、86年、87年及89年度營利事業所得稅核定 通知書或復查決定書及繳款書未合法送達，分別以93年4 月 12 日 未具文號、93年5 月21日稅字第05007 號及93年6 月 14 日 稅字第06003 號申請書向被告所屬新莊稽徵所申請撤 回各年度營利事業所得稅之強制執行，經該所分別以93年4 月26 日 北區國稅新莊四字第0931011624號、93年6 月9 日 北區國稅新莊四字第0931014788號及93年6 月29日北區國稅 新莊四字第0931017299號函復因未符規定，不准辦理，原告 不服，提起訴願，遭為「不受理」決定等情，為兩造所不爭 ，且有上開各該函文及訴願決定書等件影本附訴願機關卷可 稽。
三、原告主張被告所屬新莊稽徵所系爭函復意旨，顯然係對原告 請求之事項為准駁與否之決定，並非僅係單純事實陳述、法 規依據說明之觀念通知，已對外直接發生法律效果，性質上 屬行政處分，自得以之作為行政爭訟之標的云云，惟其主張 為被告所否認。被告則稱系爭函復意旨，僅為單純之事實陳 述、法規依據說明及觀念通知，尚難認係行政處分，自不得 以之作為行政爭訟標的等語，資為爭議。
四、按納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿三十日後仍未繳納 者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。但納稅義務人已依 第三十五條規定申請復查者，暫緩移送法院強制執行。前項 暫緩執行之案件，除有左列情形之一者外，稽徵機關應移送 法院強制執行：一 納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納 半數，並依法提起訴願者。二 納稅義務人依前款規定繳納 半數稅額確有困難，經稽徵機關核准，提供相當擔保者，稅 捐稽徵法第39條定有明文。查被告以有關原告之前揭各年度 之營利事業所得稅核定通知書、復查決定書、稅額繳款書及 應補稅額通知書等資料，已完成合法送達，原告欠稅且逾滯 納，被告所屬新莊稽徵所依稅捐稽徵法第39條規定移送強制 執行，於法並無不合；且此項移送強制執行之行為，僅係行 政機關內部之處理程序，核其作用，尚不發生對外之法律效 果，非屬行政處分，自不得對之提起訴願。又本件原告滯欠 稅款，被告所屬新莊稽徵所移送強制執行後，原告復以稅款
繳款書送達不合法等為由，申請撤回強制執行，經該所分別 以93年4 月26日北區國稅新莊四字第0931011624號、93年6 月9 日北區國稅新莊四字第0931014788號及93年6 月29日北 區國稅新莊四字第0931017299號函復訴願人，已如前述；核 其函復內容，係就繳款書送達情形為事實陳述、法規依據說 明及觀念通知，並非對原告之處分；原告之權益不會因此項 敘述及通知而發生具體上法律效果，或造成其權利或利益之 損害，是以此等函復，亦非被告對原告所為之行政處分，依 法自不得對之提起訴願。原告對之提起訴願，訴願機關依訴 願法第77條第8 款規定，為不受理之決定，並無不合。原告 對於不得提起訴願之非行政處分，經訴願機關為不受理之決 定後，復提起行政訴訟，請求撤銷訴願決定及「原處分」， 乃不備起訴之法定要件，且屬不得補正之事項，為不合法， 應予駁回。
五、又義務人或利害關係人對執行命令、執行方法、應遵守之程 序或其他侵害利益之情事，得於執行程序終結前，向執行機 關聲明異議。前項聲明異議，執行機關認其有理由者，應即 停止執行，並撤銷或更正已為之執行行為；認其無理由者， 應於十日內加具意見，送直接上級主管機關於三十日內決定 之。行政執行，除法律另有規定外，不因聲明異議而停止執 行。但執行機關因必要情形，得依職權或申請停止之，行政 執行法第9 條定有明文。故納稅義務人，對於已移送強制執 行之稅務事件，認有侵害其利益之情事，應向執行機關聲明 異議，並無請求移送之稅務主管機關撤回強制執行之請求權 。本件原告滯欠稅款，被告所屬新莊稽徵所移送強制執行後 ，原告復以稅款繳款書送達不合法等為由，申請撤回強制執 行，揆諸前揭規定及說明，其撤回強制執行之申請，於法即 非有據。原告於本件行政訴訟，復提出課予義務之訴求，請 求判命被告應向法務部行政執行署板橋行政執行處撤回對原 告系爭營利事業所得稅之強制執行云云，為無理由，應予駁 回。
據上論結，本件原告撤銷訴訟部分，為不合法，課予義務訴訟部分，為無理由，依行政訴訟法第107 條第1 項第10款、第98條第3 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 4 月 20 日 第五庭審判長法 官 張瓊文
法 官 王碧芳
法 官 蕭忠仁
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上
訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 95 年 4 月 20 日 書記官 蕭純純
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