最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第00527號
上 訴 人 甲○○
訴訟代理人 楊淑卿會計師
被 上訴 人 財政部臺北市國稅局
代 表 人 張盛和
上列當事人間因所得稅法事件，上訴人對於中華民國93年11月4
日臺北高等行政法院92年度訴字第3498號判決，提起上訴，本院
判決如下：
主 文
原判決廢棄，發回臺北高等行政法院。
理 由
本件上訴人在原審起訴主張：上訴人為中央產物保險股份有限公司（下稱中央產險公司）民國82年5月14日起至84年12月31日止負責人。被上訴人以上訴人係所得稅法第89條第1項第2款規定之扣繳義務人，而中央產險公司取得吉洋保險代理人有限公司（下稱吉洋公司）、環華產物保險代理人股份有限公司（下稱環華公司）、亞東保險代理人有限公司（下稱亞東公司）等3家公司開立之發票，分別為82年度新臺幣（下同）67,178,943元、83年度180,111,422元及84年度146,740,162元，認為中央產險公司給付未經許可之經紀人、代理人佣金支出，上訴人未依規定按給付額扣繳稅款，發函責令補報應扣未扣繳稅款，分別為82年度6,717,894元、83年度18,011,142元及84年度14,674,016元及補報各年度之扣繳憑單。上訴人未依限辦理，遂依所得稅法第114條第1款後段規定，分別按應扣未扣稅額處以3倍之罰鍰，82年度為12,092,208元、83年度為54,033,426元、84年度為44,022,048元。上訴人申請復查結果，經變更核定扣繳稅款分別為82年度4,030,736元、83年度10,806,685元、84年度8,804,409元，變更應處罰鍰83年度為32,420,055元，84年度為26,413,227元，其餘未獲變更。惟系爭薪資支出款項非由中央產險公司支付納稅義務人，上訴人為中央產險公司負責人，依法不負扣繳義務；縱認上訴人有扣繳義務，然被上訴人責成上訴人就吉洋公司、環華公司、亞東公司等3家公司82、83及84年度「開立統一發票金額」（分別為82年度67,178,943元、83年度180,111,422元及84年度146,740,162元）之「全數」依薪資所得扣繳率6%扣繳稅款，亦屬錯誤。且被上訴人並未依法限期責令上訴人補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單，被上訴人既未依所得稅法第114條第1款規定踐行行政程序，即有違反法令等情，爰請判決將原處分及訴願決定均撤銷。
被上訴人則以：上訴人為中央產險公司之負責人，即行為時所得
稅法第89條第1項第2款規定之扣繳義務人，該公司於82、83及84年度給付未經許可之經紀人、代理人佣金支出，上訴人未依規定按給付額扣繳稅款，而以吉洋、環華、亞東等3家公司開立之不實發票充抵憑證，其金額分別為82年度67,178,943元、83年度180,111,422元及84年度146,740,162元，被上訴人乃按該查獲帳簿記載，依行為時所得稅法第88條第1項第2款、第89條第1項第2款及第114條第1款規定，限期責令上訴人補繳應扣未扣稅款，分別為82年度6,717,894元、83年度18,011,142元及84年度14,674,016元。上訴人申請復查結果，以其應扣繳稅款應改依薪資所得扣繳辦法第6條規定按6%扣取稅款，重行核算扣繳稅款82年度4,030,736元、83年度10,806,685元、84年度8,804,409元。又本件經被上訴人依所得稅法第114條第1款後段規定，責令上訴人限期補報補繳上開應扣未扣繳稅款，上訴人仍未依限辦理，被上訴人遂依所得稅法第114條第1款後段規定，按應扣未扣稅額處3倍罰鍰，並依復查結果，重行核算應處罰鍰82年度為12,092,208元，83年度為32,420,055元，84年度為26,413,227元，自屬有據等語，資為抗辯。
原判決將原處分及訴願決定予以維持，駁回上訴人在原審之訴，係以：依臺灣新竹地方法院86年度訴字第207號刑事判決所認定之犯罪事實，環華、吉洋、亞東等3家公司負責人，均以明知為不實之事項，而填製會計憑證被判決有罪在案，足認環華、吉洋、亞東等公司確有開立不實之統一發票予中央產險公司作為代理人佣金之支付憑證。據此，中央產險公司收取上開公司所開立不實之發票作為進項後，並未實際支付發票面額上所載之佣金款，而是自行留用發票面額款項80%至83%後，再由中央產險公司以「佣金」方式，實際支付相關之受款人。依行為時營利事業所得稅查核準則第92條規定：「產物保險業支付未經許可之經紀人佣金或代理人之代理費，不予認定。」中央產險公司為消化給付與未經許可之經紀人所取得之鉅額產險佣金以申報稅捐，即請託吉洋、環華、亞東等3家公司於82、83及84年度以代理費、佣金等名目，開立不實之發票分別為67,178,943元、180,111,422元及146,740,162元，作為進貨憑證，未依法辦理扣繳之事實，有卷附之調查局北機組函、調查筆錄及相關資料可稽。按「營利事業取得之佣金收入，如經開立統一發票交付對方，應免由對方（佣金給付人）就該項佣金支出，依現行各類所得扣繳稅率表規定，扣繳所得稅款。」為財政部66年5月20日台財稅第33290號函所釋示。被上訴人分別以87年5月19日財北國稅中正資字第87062352號函及87年6月4日財北國稅中正資字第87062533號函，責令上訴人於87年6月25日前補繳稅款，並於繳納期限過後10日內補報扣繳憑單，自屬依法有據。財政部66年5月20日台財稅第33290號函釋
意旨，係指有真實交易後，所產生之營利事業取得之佣金部分，始有其適用。中央產險公司扣繳違章案源自吉洋、環華、亞東等公司販售不實發票予中央產險公司作為代理人佣金之支付憑證，中央產險公司收取上開不實發票作為進項後，並未實際支付發票面額上所載之佣金款，而是自行留用發票面額款項80%至83%後，再由中央產險公司以佣金方式，實際支付相關之受款人，足證吉洋、環華、亞東等3家公司並非實際中央產險公司佣金之支付對象，自與財政部上開函釋意旨不符。上訴人主張中央產險公司係預留17%至20%佣金後，才將剩餘之金額發給實際受領之人，被上訴人不應責付上訴人負擔全部扣繳義務云云，自不足採。本件被上訴人所屬中正稽徵所已以87年5月19日財北國稅中正資字第87062352號函及87年6月4日財北國稅中正資字第87062533號函通知上訴人，責令上訴人限期補報補繳應扣未扣繳稅款，有上開函影本2份在卷可按，惟上訴人仍未依限辦理，從而，被上訴人核定上訴人82年度扣繳稅款為4,030,736元、83年度10,806,685元、84年度8,804,409元，並處罰鍰82年度12,092,208元、83年度32,420,055元，84年度26,413,227元，並無不合，為其判決之論據。
本院查：行為時所得稅法第88條條第1項第2款、第89條第1項第2款分別規定：「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：．．．2.機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左：．．．2.薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與，及給付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之主辦會計人員、事業負責人及執行業務者：納稅義務人為取得所得者。」依此規定，須事業確有給付薪資、利息、租金、佣金．．．執行業務者之報酬等所得予特定人時，方有應由扣繳義務人即事業負責人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法扣取稅款，並依規定繳納之可言。至於事業究竟有無給付薪資、佣金等所得？給付之對象為何人？實際給付之金額若干？扣繳義務人應依規定扣繳之金額若干？應由該管稅捐稽徵機關依其查得之資料核定之。又行政訴訟法第133條前段規定：「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據。」本件為撤銷訴訟，行政法院自應依職權調查證據，期得發現實質之真實。本件上訴人主張自臺灣新竹地方法院檢察署檢察官起訴書及調查局北機組筆錄觀之，環華、吉洋及亞東公
司開立之發票金額，其中20%為各該公司代理費，非屬應扣繳之薪資；再自被上訴人91年8月5日財北國稅法字第0910222259號重核復查決定書理由觀之，亦可證被上訴人亦不否認系爭款項其中僅80%支付給業代等語；原判決依臺灣新竹地方法院於86年度訴字第207號刑事判決所認定之犯罪事實，認定中央產險公司收取環華、吉洋及亞東公司所開立不實之發票作為進項後，並未實際支付發票面額上所載之佣金款，而是自行留用發票面額款項80%至83%後，再由中央產險公司以「佣金」方式，實際支付相關之受款人，已如前述，則中央產險公司係以何名目支出款項？究係「薪資」？或係「佣金」？實際支付相關受款人之金額若干？上訴人應依規定扣繳而未扣繳之金額若干？原審即有依職權調查證據並詳加審認之必要。又環華、吉洋、亞東等3家公司所開立不實發票之金額，既非「全數」作為中央產險公司給付特定人佣金之金額，被上訴人何以仍依該不實發票金額之「全數」，命上訴人負「全數」應依規定扣繳之義務？原判決一方面認定中央產險公司自行留用發票面額款項80%至83%後，再以「佣金」方式，實際支付相關之受款人；一方面又依被上訴人責成上訴人依上開公司開立發票金額之「全數」，命上訴人負百分之百薪資所得扣繳義務，並認上訴人所主張中央產險公司係預留17%至20%佣金後，才將剩餘之金額發給實際受領之人，被上訴人不應責付上訴人負擔全部扣繳義務云云，為不足採，已有判決理由前後相互牴觸之情形，自屬判決理由矛盾之違法。本件補繳應扣未扣之稅款部分，既有重行調查審認之必要，則系爭罰鍰部分，自無可維持。上訴論旨，執此指摘原判決違背法令，求予廢棄，非無理由，爰將原判決廢棄，發回原審法院審理，以符法制。
據上論結，本件上訴為有理由，爰依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 4 月 20 日 第二庭審判長法 官 廖 政 雄
法 官 林 清 祥
法 官 鍾 耀 光
法 官 姜 仁 脩
法 官 胡 國 棟
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 95 年 4 月 20 日 書記官 蘇 金 全
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