臺灣高等法院高雄分院刑事判決 95年度上訴字第390號
上 訴 人
即 被 告 甲○○
上列上訴人因偽造文書案件，不服臺灣高雄地方法院94年度訴字
第4457號中華民國95年1 月27日第一審判決（起訴案號：臺灣高
雄地方法院檢察署94年度偵字第6887號），提起上訴，本院判決
如下：
主 文
原判決撤銷。
甲○○連續行使偽造公文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑壹年壹月。
事 實
一、甲○○係會計記帳代理人，於民國93年間，受葉西卿所經營 之福暉實業股份有限公司（址設高雄市○○區○○街186 號 7 樓之2 、下稱福暉公司）之委任，為福暉公司記帳及代為 申報營利事業所得稅（下稱營所稅）及營業稅，為商業會計 法上之依法受託代他人處理會計事務之人員，其方式係由福 暉公司提供報稅資料及稅款（現金或簽發福暉公司之支票） 予甲○○，甲○○再據以向財政部高雄國稅局申報營所稅或 營業稅，並交付繳款收據予福暉公司以為代繳納之憑證，係 為福暉公司處理稅務事務之人。甲○○因經濟狀況不佳，亟 需用錢，竟基於意圖為自己不法所有之業務侵占及行使偽造 公文書之概括犯意，連續於：
㈠於93年5 月14日，利用辦理繳納福暉公司93年度3 月至4 月 份營業稅款之機會，將福暉公司所交付，用以繳納福暉公司 93年度3 月至4 月營業稅款新臺幣（下同）54,321元，變易 持有為所有之意思，未將款項用以繳納稅款而侵占入己供己 花用。嗣甲○○為掩飾上述侵占款項之事實，於93年5 月14 日即影印當日其他客戶已繳納稅款之繳款書後，剪下繳款書 上所蓋用之「華南商業銀行高雄分行代收國（市）庫稅款章 」，將之黏貼在預先準備好之福暉公司93年3-4 月份營業稅 繳款書收據聯上「收款公庫及經收人員蓋章」欄處，用以表 示已繳納該稅款之憑證，而以此方式偽造上該屬公務員基於 職務上做成之公文書，嗣後再予影印，將影本持交福暉公司 ，使福暉公司誤以為甲○○已代繳納該筆稅款，足生損害於 財政部高雄市國稅局課稅之真實性及福暉公司。 ㈡甲○○於93年5 月初某日，經與福暉公司會計人員初算出福 暉公司92年度營所稅需繳納116,574 元，福暉公司會計人員 遂據以簽發面額116,574 元之支票持交甲○○，用以繳納92 年度營所稅。甲○○取得該支票後，竟承前揭業務侵占之概
括犯意，即變易持有為所有之意思，將該支票兌現後花用殆 盡，嗣經公司會計人員發現計算有誤，經與甲○○重新計算 結果，福暉公司92年度營所稅非但無須繳納，且有15,860元 之稅款可退。甲○○明知上情，為掩飾其已將支票兌現侵占 之事實，復承前揭行使偽造公文書之概括犯意，及行使業務 上登載不實文書之犯意，於93年5 月31日，在空白之財政部 高雄市國稅局92年度營利事業所得稅結算稅額繳款書收據聯 上，虛偽登載不實之福暉公司需繳納該年度營業所得稅116, 574 元之相關事項，並影印當日其他客戶已繳納稅款之繳款 書後，剪下該繳款書上所蓋用之「高雄銀行鹽埕分行代收國 （市）庫稅款章」及「票據繳稅兌現後生效」戳章，黏貼在 前揭登載不實繳款書收據聯上之「公庫收款及經收人員蓋章 」欄處，用以表示已繳納該稅款之憑證，而以此方式偽造上 該屬公務員基於職務上做成之公文書，嗣後再予影印，將影 本持交福暉公司，使福暉公司誤以為甲○○已代繳納該筆稅 款，亦足生損害於財政部高雄市國稅局課稅之真實性及福暉 公司。
㈢嗣因福暉公司無法領取94年1 、2 月份之空白統一發票，向 相關之稅捐稽徵機關及甲○○查詢後始悉上情。二、案經高雄市政府警察局前鎮分局報告臺灣高雄地方法院檢察 署檢察官偵查起訴。
理 由
一、本件上訴人即被告甲○○（下稱被告）所犯係死刑、無期徒 刑、最輕本刑為3 年以上有期徒刑以外之罪，被告於本院審 理時就被訴事實為有罪之陳述，經審判長告知簡式審判程序 之旨，並聽取公訴人及被告之意見後，當庭諭知進行簡式審 判程序，合先敘明。
二、上揭事實業據被告於警詢及審理中均坦承不諱，核與被害人 福暉公司負責人葉西卿之指訴情節相符，此外，復有財政部 高雄市國稅局92年度營利事業所得稅結算稅額繳款書、營業 稅繳款書影本各乙紙、福暉公司93年3-4 月營業稅欠稅紀錄 、損益及稅額計算表建檔及維護作業等資料在卷可稽，足認 被告之自白與事實相符，本件事證明確，被告行使偽造公文 書、業務侵占等犯行，堪以認定。
三、按自動報繳繳款書係由申報人自行填載用以申報營業稅捐者 ，故其第一聯之制作權人應屬申報人，第二聯（即收據聯） 經代理公庫收款蓋章後，係表示其已繳納稅捐而以之為繳納 之憑證，其制作權人應屬公庫（或代理公庫），兩者所表示 之內容，在法律上之效果及制作名義人，並非同一，若係第 一聯，被告本有代繳營業稅捐之權，其自得為有關項目之填
載，除有業務上登載不實之情形外，似無「偽造」之可言。 至於第二聯，若已偽造印章或印文蓋於「收款公庫及經收人 蓋章處」欄，既係表示申報人已繳納所申報之稅捐，並以此 聯為繳納之憑證，則其所偽造者已屬公庫（或代理公庫）所 制作之文書（收據），而非單純之自動報繳繳款書（最高法 院80年台上字第3875號判決意旨參照）。次按刑法上所稱公 印，係指表示公署或公務員資格之印信而言，如機關內收發 室之圖記，僅足為該機關內一部分之識別，不足以表示公署 或公務員之資格，不得謂之公印。又刑法第218 條第1 項所 稱之公印，指表示公務機關或機關長官資格及其職務之印信 而言，即俗稱大印與小官章，若僅為證明稅款已經繳納之稅 戳，其效用顯然不同，自難以公印論（最高法院33年上字第 1458號、71年台上字第1831號判例可資參照）。本件被告將 福暉公司委託繳納之稅款挪為己用，係犯刑法第336 條第2 項之業務侵占罪；又被告於前述「營業稅繳款書」及「營利 事業所得稅結算稅額繳款書」收據聯上「公庫收款及經收人 員蓋章」欄處，黏貼其他客戶已繳納稅款之繳款書上所蓋用 之「華南商業銀行高雄分行代收國（市）庫稅款章」、「高 雄銀行鹽埕分行代收國（市）庫稅款章」及「票據繳稅兌現 後生效」戳章，用以表示已繳納該稅款之憑證，而以此方式 偽造上該屬公務員基於職務上做成之公文書，嗣後再予影印 ，將影本持交福暉公司，使福暉公司誤以為甲○○已代繳納 該筆稅款，足以生損害於財政部高雄市國稅局課稅之真實性 及福暉公司，核係犯刑法第216 條、第211 條行使偽造公文 書罪。查營所稅結算稅額繳款書、營業稅繳款書雖均係會計 憑證中之原始憑證之一種，被告身為商業會計法上之依法受 託代他人處理會計事務之人員，竟以上述方式偽造上該會計 憑證，本亦應論以商業會計法第71條第3 款之意圖不法利益 而偽造會計憑證罪，惟因商業會計法第71條第3 款之偽造會 計憑證罪與偽造公文書罪，二罪間具有法規競合關係，應僅 論以偽造公文書罪，不再論以商業會計法第71條第3 款之偽 造會計憑證罪，併予敘明。又被告明知福暉公司無須繳納92 年度營利事業所得稅，竟於空白之財政部高雄市國稅局92年 度營利事業所得稅結算稅額繳款書收據聯上，虛偽登載不實 之福暉公司需繳納該年度營業所得稅116, 574元之相關事項 ，並持交福暉公司，亦足生損害於高雄國稅局課稅之真實性 及福暉公司之犯行，則是另犯刑法第216 條、第215 條之行 使業務上登載不實文書罪。被告盜用前述「華南商業銀行高 雄分行代收國（市）庫稅款章」、「高雄銀行鹽埕分行代收 國（市）庫稅款章」及「票據繳稅兌現後生效」印文，係前
揭偽造者已屬公庫（或代理公庫）所制作之文書（收據）之 階段行為，而偽造前述收據公文書、及業務上登載不實文書 後，復持之行使，其偽造之低度行為均應為行使之高度行為 所吸收，均不另論罪。被告先後2 次行使前述偽造收據公文 書之犯行，及先後2 次業務侵占之犯行，均時間緊接，所犯 構成要件相同，顯各基於概括犯意為之，為連續犯，均依刑 法第56條規定，各以一罪論，並加重其刑。前揭被告所犯行 使偽造公文書罪、行使業務上登載不實文書罪係為遂行業務 侵占罪結果，故所犯業務侵占罪與行使偽造公文書罪間，有 原因、結果之牽連關係，從一重論以行使偽造公文書罪。事 實㈡所載被告業務侵占及行使業務上登載不實文書罪行，雖 未經起訴，惟此部分與起訴部分有連續犯或牽連犯之裁判上 一罪關係，均為起訴效力所及，本院自得併予審理。四、公訴意旨另認：被告甲○○明知福暉公司92年度之營所稅非 但無須繳納，反而有15,860元之稅金可退，竟復基於意圖為 自己不法所有之犯意，向福暉公司佯稱該公司92年度之營所 稅須繳納116,574 元，福暉公司不疑有他而陷於錯誤，遂簽 發同額支票交予甲○○以為繳納稅款之用，因認被告另涉犯 刑法第339 條第1 項之詐欺取財罪嫌。惟查：被告於警詢及 審理時均一致陳稱：先前與公司會計人員會算結果是認應繳 營所稅116,574 元，事後經會計人員告知可能算錯，經重新 會算結果，反可退稅15,860元，因伊已將支票兌現花用... 等語，是依被告上述所言，尚難認被告於向福暉公司領取擬 用以繳納營所稅之支票前，即已有不法所有之意圖及施用詐 術之舉，此外，遍觀全案卷，亦無積極證據可以證明被告有 何公訴人所指詐欺取財之罪嫌，此部分既不能證明被告犯詐 欺取財罪，本應為無罪之諭知，然因公訴意旨認此部分與前 揭起訴部分有牽連犯之裁判上一罪關係，故不另為無罪判決 之宣告。
五、原審據以論處被告罪刑，固非無見。惟查：㈠事實㈡所載被 告業務侵占及行使業務上登載不實文書罪行，原判決未併予 審理，已有疏漏。㈡被告被訴向福暉公司詐取擬繳納營業所 得稅款116,574 元部分，並無證據可資證明，已詳敘如前， 原判決仍論以該罪，亦有未合。㈢前述「華南商業銀行高雄 分行代收國（市）庫稅款章」、「高雄銀行鹽埕分行代收國 （市）庫稅款章」及「票據繳稅兌現後生效」印文，僅足為 該機關內一部分之識別，不足以表示公署或公務員之資格， 不得謂之公印，亦已論述如前，原判決認上述戳章係屬公印 文，並諭知沒收，同屬不當。被告上訴意旨認原判決量刑過 重，指摘原判決不當，雖無理由；惟原判決既有前揭可議，
自應由本院將原判決撤銷改判。審酌被告曾因偽造文書案件 ，經判處有期徒刑1 年，緩刑3 年確定，嗣又因詐欺及違反 動產擔保交易法等案件，各經判處有期徒刑4 月、3 月確定 ，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可參，仍不知警惕， 再為本次犯行，實屬不該，惟被告犯後坦承犯行，雖未與被 害人福暉公司達成和解，且侵占款項為170,895 元，並非鉅 款，而被害人福暉公司負責人葉西卿於警詢時表示願意原諒 被告，不再追究等一切情狀，仍量處如原審所處有期徒刑1 年1 月。
據上論結，應依刑事訴訟法第369 條第1 項前段、第364 條、第299 條第1 項前段，刑法第56條、第336 條第2 項、第216 條、第211 條、第215 條、第55條，罰金罰鍰提高標準條例第1 條前段，判決如主文。
本案經檢察官姜麗儒到庭執行職務。
中 華 民 國 95 年 5 月 10 日 刑事第七庭 審判長法 官 莊飛宗
法 官 曾逸誠
法 官 黃三友
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴理由者，並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。中 華 民 國 95 年 5 月 11 日 書記官 黃玉珠附錄本件判決論罪科刑法條：
刑法第216 條：
行使第210 條至第215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第211 條：
偽造、變造公文書，足以生損害於公眾或他人者，處1 年以上7年以下有期徒刑。
刑法第215條
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或500元以下罰金。
刑法第336 條第2 項：
對於業務上所持有之物，犯前條第1 項之罪者，處6 月以上5 年以下有期徒刑，得併科3,000元以下罰金。
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