臺北高等行政法院判決
94年度簡字第1052號
原 告 華禾長榮貿易有限公司
代 表 人 甲○○
被 告 財政部基隆關稅局
代 表 人 李榮達（局長）
上列當事人間因進口貨物核定完稅價格事件，原告不服財政部中
華民國94年11月11日台財訴字第09400350270號訴願決定，提起
行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於93年8月2日委由訴外人良達報關有限公司 向被告報運進口中國大陸生產冷凍小銀魚1批（報單號碼： 第AA/BE/93/Y318/7502號），申報單價為FOB USD 0.5/KGM ，經依關稅法第18條第1項規定按納稅義務人應申報之事項 ，先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣據財政部關稅總局驗估 處（以下簡稱驗估處）查價結果，改按CFR USD 0.7/KGM核 估計稅，被告乃據以發單補稅。原告不服，申經復查結果， 未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政 訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分關於增估補稅新台幣18,818元部分均撤 銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造主張：
㈠原告起訴意旨略謂：
⒈按關稅法第29條第1項及第2項規定，完稅價格核定方式應 以「交易價格」作為先位認定標準。本件原告於復查申請 書及訴願書業已檢附原告與本件出口商雲南振雄水產開發 有限公司（以下簡稱雲南振雄公司）之裝箱單、契約書、 發票、銀行匯款水單等相關文件，且裝箱數量（16100KGS ）及契約書、發票中單價（USD 0.5）及總價金額（USD 8050）均與申報價格FOB USD 0.5/KGM完全相符，被告實 無理由拒絕以原告與雲南振雄公司間之交易價格USD
0.5/KGM作為完稅價格先位認定標準之理。 ⒉查被告未依核定「完稅價格」法定順序進行認定，卻逕以 關稅法第35條作為核定依據，於法顯有未合。承前所述， 原告提呈之資料已足證明其係以「交易價格」USD 0.5/KGM作為「完稅價格」進行申報，被告未說明以何種 基礎認定交易價格USD 0.5/KGM並非實際交易價格，逕予 否定原告以申報價格作為完稅價格，自有未當。蓋海關法 第29條、第31條至第35條規定業已明文規定完稅價格依序 係以第29條之交易價格、第31條之同樣貨物交易價格、第 32條之類似貨物交易價格、第33條之國內銷售價格、第34 條之計算價格及第35條依查得資料核定之價格予以核定， 倘被告拒絕以交易價格核定完稅價格，依序尚須以同樣貨 物價格、類似貨物價格、國內銷售價格、計算價格予以核 定。茲被告未附具任何理由說明不採交易價格核定完稅價 格之理由，逕以原告未能提供合理說明及佐證文件證實其 原申報價格即為實際交易價格，且無關稅法第31條至第34 條規定之相關價格資料可供作為核價之依據，依關稅法第 35條規定按驗估處查得之合理行情價核核定完稅價格，顯 有下述之謬誤：
①既被告表示本件查無關稅法第34條計算價格之相關資料 可資援用，被告最初究係以何種依據認定本件申報價格 不合理？
②原告於復查及訴願程序中業已提示出口商雲南振雄公司 之裝箱單、契約書、發票、銀行匯款水單等相關文件， 何以被告仍表示原告未能提供合理說明及佐證文件證實 其原申報價格為實際交易價格？倘上開文件尚非具體事 證，被告亦應具體說明所需文件究竟為何。
③被告對於其究係如何認定本件完稅價格為CFR USD 0.7/KGM語焉不詳，嗣復改稱驗估處曾函請遠東貿易服 務中心駐香港辦事處協查大陸溪蝦、銀魚及河魚（麥穗 魚、蝦虎魚）之合理行情價格，經該辦事處查復略以凍 銀魚2~4公分每MT為CFR USD 1,200元（即CFR USD 1.2/KGM），足證本件原核估價格CFR USD 0.7/KGM並未 偏高等語，惟查：
⑴遠東貿易服務中心駐香港辦事處函查之對象為何？若 詢價對象非同樣為進口中國大陸雲南省產製冷凍魚蝦 之廠商，被告如何認定原告申報之價格有偏低之情形 ？又函查之時間、地點與本件是否相同？函查詢問之 方式是否有區分大賣、小賣、批發之價格？若未加以 區分，零售價格當然高於批發價格，何能作為本件比
附援引之認定依據？
⑵被告應說明上開函查所得之價格，於法規適用順位上 係屬於同樣貨物價格、類似貨物價格、國內銷售價格 或計算價格哪一種。事實上，依目前兩岸商務往來密 集程度，豈有可能無進口大陸漁貨之相同貨物價格、 類似貨物價格資料，被告所言恐為怠於尋查有利於人 民資料之卸詞。
⒊次查被告認原告所提之事證未能證實原申報價格即為實際 交易價格，卻未向原告說明其懷疑之理由，亦未給予原告 說明之機會，原處分復未說明決定之理由，參照關稅法施 行細則第13條「海關對於依本法第29條第5項規定由納稅 義務人提出之帳簿單證仍有合理懷疑者，應向納稅義務人 說明其懷疑之理由，並給予納稅義務人合理申辯之機會。 納稅義務人並得請求海關以書面說明其懷疑之理由。海關 於核定完稅價格後，應將最後決定及理由，以書面連同稅 款繳納證併送納稅義務人。」規定，顯有違誤。 ⒋退步言，縱本件應依關稅法第35條規定之方式核定完稅價 格，然水產價格因地制宜，不可能全球均一價，依關稅法 施行細則第19條第2項第7款「依本法第三十五條規定以合 理方法核定完稅價格時，不得採用下列各款估價方式或價 格：．．．七、任意認定或臆測之價格。」及財政部關稅 總局編印之「關稅估價法令案例彙編」柒、「其他合理之 價格」第4點第7款「下列估價方式或價格禁止使用：．． ．㈦獨斷或虛構之價格。」等規定，被告對於如何認定申 報價格非實際交易價格之具體理由與依據，未明確說明， 逕憑主觀臆測認定完稅價格，於法顯有不合。
⒌又與原告公司負責人相同之他公司即訴外人萬海通有限公 司，於92年1月23日以USD 0.55/KGM向雲南茶苑集團股份 有限公司進口中國雲南地區冷凍魚蝦，同樣經被告增估補 稅，命原告補繳新台幣（下同）63,529元，因被告始終拒 絕說明其判斷標準，該公司乃提起行政訴訟，業經鈞院以 93年簡字第616號判決撤銷再訴願決定、訴願決定及原處 分（復查決定）在案。而關於關稅法第35條第1項「海關 得依據查得之資料，以合理方法核定之」規定，亦有最高 行政法院89年判字第2756號判決「惟查關稅法第12條之6 所指『查得之資料』，必須客觀真實，方可作為『以合理 方法核定』完稅價格之依據。．．．然系爭酒品既無進口 及國內銷售價格可供參考，獨憑其一人之評價，亦難免予 人以主觀臆測之疑問，非不可多方查價比較，以期真實。 ．．．」意旨可資參照，足見實務上亦認被告有依法說明
及適用法規順序之義務，否則處分即屬違法。綜上所述， 被告不附理由即否定以關稅法第29條進口貨物之交易價格 作為先位計算之依據，並怠於依照關稅法第30條至第34條 規定進行核定，逕以關稅法第35條之查得合理價格核定完 稅價格，所為增估補稅處分顯有違誤，應予撤銷。 ㈡被告答辯意旨略謂：
⒈按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物 之交易價格作為計算根據。」，為關稅法第29條所明定。 而進口貨物之完稅價格未能依第29條規定核定者，得依序 按同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售 價格及依據查得資料計算價格核定完稅價格，未能依上開 價格核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之 ，復為關稅法第31條至第35條所明定。
⒉本件原告於復查、訴願時所檢附之匯款單據所載金額雖與 報單申報之金額相當，惟其原申報價格FOB USD 0.5/KGM （≒CFR USD 0.587/KGM）與查得合理價格CFR USD 0.7/KGM相較偏低約16%，原告於復查時並未能提出合理說 明證實其原申報價格即為實際交易價格，依關稅法第29條 第5項「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真 實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後 ，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅 價格。」規定，尚無法按關稅法第29條予以核估。且系爭 來貨非屬規格化產品，查無合於關稅法第31條「同樣貨物 」之交易資料，而93年6月至8月期間自大陸進口與本件稅 則號別相同之貨物僅本件1筆，故亦無適用同法第32條規 定「類似貨物」之交易價格資料可資採行。又原告於復查 時所提供之銷售發票，依「國內銷售價格」計算系爭貨物 之合理完稅價格約為CFR USD 0.8/KGM，尚較本件原核估 價格CFR USD 0.7/KGM為高，基於行政救濟案件，不得對 進口人作更不利之變更或處分，自不得改按關稅法第33 條規定以「國內銷售價格」核估，復因無同法第34條「計 算價格」之相關資料可資引用，是被告依關稅法第35條明 定之原則，依據查得之價格資料以合理之方法核估完稅價 格，於法並無不合。至驗估處於93年7月9日以（93）驗二 （二）外電字第270號傳真電文函請香港遠東貿易服務中 心駐香港辦事處協查大陸溪蝦、銀魚、河魚（麥穗魚、蝦 虎魚）之合理出口行情價格，業經該處於93年7月19日以 港經發字第0930040741-0號函復略以大陸供應商雲南振雄 公司（即本件國外出口商）提供凍銀魚2~4CM之價格，每 MT為CFR USD 1,200元（即CFR USD 1.2/KGM），被告核估
價格CFR USD 0.7/KGM與之相較並未偏高，且上開國外查 得之價格僅為參考佐證本件原核估價格並未偏高，驗估處 並未引為核估之依據，原告稱被告以上開函文作為本件比 附援引之認定依據，顯係誤解所致。
⒊茲原告復主張本件縱應依關稅法第35條核定進口貨物完稅 價格方式，惟水產價格因地制宜，並無均一價，實務見解 亦認定被告有依法說明及適用法規順序之義務，參照最高 行政法院89年判字第2756號判決即明，原告公司負責人前 就進口相同中國冷凍魚蝦補徵關稅事件提起行政訴訟（案 號93年簡字第616號），業經判決撤銷再訴願決定、訴願 決定及原處分（復查決定）在案等語。經查被告已就鈞院 93年簡字第616號判決提起上訴，刻正於最高行政法院審 理中，至最高行政法院89年判字第2756號判決則與本件案 情無涉，而與本件原告相同負責人，但公司名稱不同之另 案進口冷凍小銀魚核定完稅價格事件，業經鈞院以94年簡 字第144號判決駁回原告之訴在案，本件核估之依據及適 用法規順序已如前述，原告所稱殊無足採。另「違反程序 或方式規定之行政處分，．．．因下列情形而補正：．． ．三、應給與當事人陳述意見之機會已於事後給與者。」 、「前項第二款至第五款之補正行為，僅得於訴願程序終 結者為之．．．」，分別為行政程序法第114條第1項第3 款及第2項所明定。本件既已於復查程序中請原告提出說 明，給予其陳述意見之機會，則原告主張未依關稅法施行 細則第13條規定給予其合理申辯之機會之瑕疵即已補正， 併予陳明。綜上所述，原告之訴為無理由，應予駁回。 理 由
一、按「進口貨物未經海關依前項規定先行徵稅驗放，且海關無 法即時核定其應納關稅者，海關得依納稅義務人之申請，准 其檢具審查所需文件資料，並繳納相當金額之保證金，先行 驗放，事後由海關審查，並於貨物放行之翌日起6個月內核 定其應納稅額，屆期視為依納稅義務人之申報核定應納稅額 。」、「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨 物之交易價格作為計算根據。」、「前項交易價格，指進口 貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」、「進 口貨物之完稅價格，未能依第29條規定核定者，海關得按該 貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易 價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，未能依第29條及 前條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售 至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。」、「進口貨物 之完稅價格，未能依第29條、第31條及前條規定核定者，海
關得按國內銷售價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格， 未能依第29條、第31條、第32條及前條規定核定者，海關得 按計算價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，未能依第 29條、第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得 依據查得之資料，以合理方法核定之。」，分別為行為時關 稅法第18條第2項、第29條第1項、第2項、第31條第1項前段 、第32條第1項前段、第33條第1項、第34條第1項及第35條 所明定。
二、本件原告於93年8月2日委由良達報關有限公司向被告報運進 口中國大陸生產冷凍小銀魚1批（報單號碼：第AA/BE/93/ Y318/7502號），申報單價為FOB USD 0.5/KGM，經依關稅法 第18條第1項規定按納稅義務人應申報之事項，先行徵稅驗 放，事後再加審查。嗣據驗估處查價結果，改按CFR USD 0.7/KGM核估計稅，被告乃據以發單補稅。原告不服，申經 復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本 院提起行政訴訟，並主張被告未依關稅法第29條第1項及第2 項規定於核定完稅價格時以「交易價格」作為先位認定標準 ，卻以其未能提供合理說明及佐證文件證實原申報價格即係 實際交易價格，且無關稅法第31條至第34條規定之相關價格 資料可供作為核價之依據為由，逕依關稅法第35條規定按驗 估處查得之合理行情價格核定完稅價格，所為處分自有違誤 等語。被告則以原告於復查時未能提出合理說明證實原申報 價格即為實際交易價格，尚無法按關稅法第29條予以核估， 且系爭來貨非屬規格化產品，查無合於關稅法第31條「同樣 貨物」之交易資料，而93年6月至8月期間自大陸進口與本件 稅則號別相同之貨物僅本件1筆，故亦無關稅法第32條規定 即「類似貨物」之交易價格資料可資適用，又依原告於復查 時所提供之銷售發票，按「國內銷售價格」計算系爭貨物之 合理完稅價格約為CFR USD 0.8/KGM，尚較本件原核估價格 CFR USD 0.7/KGM為高，基於行政救濟利益變更禁止原則， 亦不得改按關稅法第33條規定以「國內銷售價格」核估，復 因無同法第34條「計算價格」之相關資料可引用，故其依關 稅法第35條規定，依查得之價格資料以合理之方法核估完稅 價格，於法並無不合等語資為答辯。
三、經查原告於復查及訴願階段雖據提出出口商雲南振雄公司之 裝箱單、契約書、發票、銀行匯款水單等相關文件，作為本 件真正交易價格之證明，惟關稅法第29條第5項明定「海關 對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存 疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷 疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」，是海關並
非在進口人已提出「交易價格」資料時，即應無條件接受， 否則，若依原告應以「交易價格」作為先位認定標準之主張 ，則關稅法之查價、增估補稅制度，即無存在餘地，是以， 原告該部分之主張委無可採。且本件既經被告查得CFR USD 0.7/KG，並經驗估處洽詢原告，而原告復未能就其原申報價 格即為實際交易價格提出積極證據加以證明，自無關稅法第 29條第1項規定之適用甚明。至原告所稱被告未向其說明其 懷疑之理由，並給予合理申辯之機會一節，經查被告固未提 出相關資料證明其於核估價格前確已通知原告提出說明，其 程序是否全無瑕疵，雖有可議，然依行政程序法第103條第7 款「相對人於提起訴願前依法律應向行政機關聲請再審查、 異議、復查、重審或其他先行程序者，行政機關得不給予陳 述意見之機會」規定，參以原告於復查時業已提出其「交易 價格」文據資料，是本件行政處分之程序縱或容有不當之情 形，亦不生違法之結果，況被告於復查程序中業已通知原告 提出說明並給予其陳述意見之機會，是原告所稱未依關稅法 施行細則第13條規定給予其合理申辯之機會之瑕疵亦已補正 ，併予敘明。第以本件來貨為漁獲物，非屬規格化產品，查 無合於關稅法第31條「同樣貨物」之交易資料，而93年6 月 至8月期間自大陸進口與本件稅則號別相同之貨物僅本件1筆 ，故亦無關稅法第32條規定即「類似貨物」之交易價格資料 可資適用，且被告依原告於復查時所提供之銷售發票，按「 國內銷售價格」計算系爭貨物之合理完稅價格約為CFR USD 0.8/KGM，尚較原核估價格CFR USD 0.7/KGM為高，基於行政 救濟利益變更禁止原則，亦不得改按關稅法第33條規定以「 國內銷售價格」核估，復因無同法第34條「計算價格」之相 關資料可引用，參以原告相同案情另件案件，驗估處於93年 7月9日以（93）驗二（二）外電字第270號傳真電文函請香 港遠東貿易服務中心駐香港辦事處協查大陸溪蝦、銀魚、河 魚（麥穗魚、蝦虎魚）之合理出口行情價格，業經該處於93 年7月19日以港經發字第09300407410號函復並檢送大陸供應 商提供冷凍銀魚2~4CM每MT為CFR USD 1200元（即CFR USD 1.2/KGM），有該函影本在卷可佐，故被告依關稅法第35條 規定，依查得之價格資料以合理之方法核估完稅價格，即非 無據。至最高行政法院89年判字第2756號判決則與本件案情 無涉，原告自不得據為何有利之證明；而本院93年簡字第 616號判決固撤銷再訴願決定、訴願決定及原處分（復查決 定），惟被告已提起上訴，現正由最高行政法院審理中，亦 無從為何有利原告之認定，均附予陳明。從而本件被告所為 處分，揆諸首揭法條規定，並無違誤，復查決定、訴願決定
遞予維持，亦均無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理 由，應予駁回。另本件依卷內資料，事證已臻明確，爰不經 言詞辯論為之，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。中 華 民 國 95 年 5 月 30 日 第四庭 法 官 林育如
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 95 年 5 月 30 日 書記官 林惠堉
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