最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第00729號
上 訴 人 李國川即唐川土木包工業
訴訟代理人 乙○○
被 上訴 人 財政部臺灣省南區國稅局
代 表 人 甲○○
上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國93年11月5日
高雄高等行政法院93年度訴字第351號判決，提起上訴，本院判
決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人涉嫌於民國80年間借用瑞城工程有限公司（下稱瑞城 公司）營造牌照，承建高雄縣八卦國民小學（下稱八卦國小 ）教室新建裝修工程（下稱系爭工程），未依規定開立統一 發票並申報銷售額新臺幣（下同）9,206,667元（未稅）； 又同期間上訴人支付瑞城公司借牌代價966,700元未依規定 取得合法進項憑證，經原處分機關即高雄縣政府稅捐稽徵處 核定補徵營業稅460,333元外，並按所漏稅額處5倍罰鍰計2, 301,600元（計至百元止）；另就支付瑞城公司借牌代價依 稅捐稽徵法第44條規定處5%罰鍰48,335元，合計罰鍰金額2, 349,935元。上訴人不服，申請復查，以借牌代價966,700元 非屬營業稅課稅範圍，追減罰鍰48,335元，其餘補徵營業稅 460,333元及所處罰鍰2,301,600元仍予維持。上訴人猶未甘 服，提起訴願未獲變更，復提起再訴願，經再訴願決定撤銷 訴願決定及原處分，由原處分機關另為處分。嗣因92年1月1 日起營業稅稽徵業務回歸各地區國稅局自行稽徵，被上訴人 乃依財政部再訴願決定意旨重核復查決定，仍維持原核定及 罰鍰原處分，上訴人仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，提 起行政訴訟，經原審判決撤銷訴願及原處分（含復查決定） 關於營業稅罰鍰超過1,380,900元部分（被上訴人未上訴） ，上訴人其餘之訴駁回。上訴人就其敗訴部分提起上訴。二、上訴人主張：（一）系爭工程之發包、承造，由原單位報奉 相關主管機關核定始，至公開招標、開標及至瑞城公司得標 而由其負責人出席簽認招標紀錄，嗣後並正式簽立工程合約 ，工程興建期間並派工實際興建與監工，完工後之工程驗收 ，發票之開立，請款之記名劃線禁止背書轉讓之支票以為支 付工程款等，無不由瑞城公司親自為之，足證瑞城公司自行 承攬興建工程之事實；上訴人與瑞城公司僅係委託關係，已
就工程造價開立發票並申報繳稅，無逃漏稅之情事。（二） 原審認定上訴人借用瑞城公司之營造牌照承包系爭工程，顯 係以不正當方法逃漏稅捐云云，惟不法之逃漏稅捐應係指實 際承包工程而委人蓋章、買賣發票、虛設行號等行為，系爭 工程依法承包，以稅捐稽徵法第21條、第22條規定作為本件 處罰及時效之依據，顯然有誤。
三、被上訴人未提出上訴答辯狀。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）依上訴 人於86年6月10日於高雄縣調查站調查時之陳述，得知其習 以借牌方式圍標八卦國小工程，該份筆錄於其被訴涉犯貪污 治罪條例刑事案件，業經臺灣高等法院高雄分院90年度上更 （一）字第405號審理後認定係出於任意性之自白，具證據 能力，且有上訴人之會計林梅與八卦國小校長李雷英調查筆 錄在卷可稽，足堪信為真實。（二）以系爭工程資金流程觀 察，高雄縣政府就系爭工程及其追加預工程係以4紙公庫支 票支付，其經存入瑞城公司設在臺灣銀行鳳山分行00000000 0000號帳戶後，該款項均由上訴人以領現或轉帳電匯上訴人 高雄銀行右昌分行（即前高雄市銀行右昌辦事處）00000000 000號帳戶方式支領，可知，系爭工程款形式上雖係給付給 瑞城公司，實則主要係由上訴人掌控。（三）上訴人及其會 計林梅因借牌承攬登發國小營建工程而對八卦國小總務主任 給付回扣共同涉犯貪污治罪條例之罪，業經臺灣高雄地方法 院86年度訴字第3666號判決分別判處上訴人有期徒刑3年6月 ，褫奪公權3年；上訴人之會計林梅因於偵查中自白犯行， 業經判處免刑確定；至上訴人提起上訴，經臺灣高等法院高 雄分院90年度上更（一）字第405號判決以上訴人有借用證 照圍標、給付回扣之不法情事，仍判處上訴人有期徒刑2年6 月，褫奪公權3年在案，故上訴人確係借瑞城公司之名義承 包，為實際承攬人。（四）我國現行加值型營業稅係就各個 銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階 段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。上訴人既為系爭工程 之承攬人，依行為時營業稅法第1條、第32條第1項及第35條 第1項規定，即屬營業稅之納稅義務人，即應於銷售貨物或 勞務時按期申報銷售額及其應納營業稅額，上訴人既未依規 定報繳營業稅，即有漏稅事實，非實際銷售人之瑞城公司是 否已按其開立發票之金額報繳營業稅，則為被上訴人應否予 以返還之別一問題，於上訴人補繳營業稅之義務無礙。（五 ）有關罰鍰部分，因財政部修正之「稅務違章案件裁罰金額 或倍數參考表」，有關營業人銷貨時未依法開立發票，且於 申報當期銷售額時亦未列入申報者，修正改按所漏稅額處3
倍之罰鍰。且被上訴人亦出具書函，同意降低裁罰倍數為3 倍即1,380,900元，該認諾事項本屬被上訴人之裁量權範圍 ，爰將訴願決定及原處分關於此部分罰鍰超過1,380,900元 部分予以撤銷。
五、本院按：「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照 查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……短 報、漏報銷售額者。」「納稅義務人，有左列情形之一者， 除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其 營業：……短報或漏報銷售額者。」營業稅法第43條第1 項第4款及第51條第3款分別定有明文。又「營利事業依法規 定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得或 應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或 未保存憑證，經查明認定之總額處5%罰鍰」，稅捐稽徵法第 44條亦有明文。經查，本件原審綜合證人即上訴人之會計林 梅於高雄縣調查站調查時，供稱：上訴人有借用大名、隆光 、瑞城等公司名義承包高雄縣政府及登發國小工程等語；八 卦國小校長李雷英陳稱：上訴人有借用瑞城公司、恆富公司 等牌照承建系爭工程等情，及上訴人供述：系爭工程係借用 黎洋、國軒、瑞城等公司牌照圍標，由瑞城公司得標等語， 因該供述均係出於渠等任意性之自白，自堪以採信，且系爭 工程款形式上雖匯入瑞城公司帳戶，然大部分款項均由上訴 人提領；另上訴人與其會計林梅因借牌承攬登發國小營建工 程而對八卦國小總務主任給付回扣共同涉犯貪污治罪條例罪 ，其中林梅因於偵查中自白，業經臺灣高雄地方法院以86年 度訴字第3666號判決判處免刑，因林梅未上訴而告確定，而 上訴人部分亦經該法院以上開判決判處有期徒刑3年6月，褫 奪公權3年，上訴人對該刑事判決提起上訴，仍經臺灣高等 法院高雄分院90年度上更（一）字第405號判處有期徒刑2年 6月，褫奪公權3年（該判決關於上訴人及廖得雄、廖丁桃、 陸重雄、李國川、黃茂俊、王瑞吉部分，嗣經最高法院以94 年度台上字第1440號判決撤銷，發回臺灣高等法院高雄分院 ）等情，而認系爭工程確係上訴人借瑞城公司之名義承包， 上訴人為實際承攬人，業於判決理由內詳為論述，核所認定 事實與所憑證據並無不合，無違反證據法則，上訴人主張其 未借牌承攬系爭工程云云，不足採信。本件上訴人為系爭工 程之承攬人，即屬營業稅之納稅義務人，於銷售貨物或勞務 時，自應按期申報銷售額及其應納營業稅額，上訴人既未依 規定報繳營業稅，顯有漏稅事實。從而，原審以被上訴人認 上訴人逃漏營業稅460,333元，予以補徵，並按營業稅法第 51條第3款之規定處3倍罰鍰1,380,900元部分，於法有據，
而判決駁回上訴人此部分之訴，洵無不合。上訴意旨指摘原 審判決此部分違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 5 月 18 日 第三庭審判長法 官 趙 永 康
法 官 黃 璽 君
法 官 侯 東 昇
法 官 黃 淑 玲
法 官 林 文 舟
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 95 年 5 月 19 日 書記官 莊 俊 亨
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