臺北高等行政法院判決
94年度訴字第02700號
原 告 甲○○
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 張盛和（局長）住同上
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年
4月20日台財訴字第09413002820號訴願決定，提起行政訴訟。本
院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告民國（下同）90年度綜合所得稅結算申報，原列報本 人及受扶養親屬免稅額新台幣（下同）1,554,000元，另申 請增列扶養其他親屬李博文、沈佩珩、胡震宇、胡穎、項肇 勛、項穎、王鴻棪、項笑蓮及廖雲智9人，經被告以所列報 其他親屬，未符合民法第1114條第4 款及第1123條第3 項之 規定，乃否准認列，核定免稅額444,000 元，綜合所得總額 3,967,722 元，淨額為2,633,002 元，補徵應納稅額 306,322 元，原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願， 經遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：
㈠原告主張之理由：
⒈原告對於外孫李博文實有扶養情形。
⒉沈佩珩、胡震宇、胡穎、項肇勛、項穎、王鴻棪、項笑蓮 等7人均為大陸地區親屬，理所當然係指居住在大陸地區 之親屬而言，並符合90年度綜合所得稅結算申報書說明 中之規定辦理，而不應該採用「同居一家」之解釋。 ⒊廖雲智檢附重度殘障證明與里長證明係「同居一家」，「 同居一戶」，因被告有所偏見而曲解原意，進而影響人民
權益。
㈡被告主張之理由：
⒈按「按前3條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免 稅額及扣除額後之餘額，為個人綜合所得淨額：1、免稅 額：納稅義務人按規定減除本人、配偶及合於左列規定扶 養親屬之免稅額。但配偶依第15條第2項分開計算稅額者 ，納稅義務人不得再減除配偶之免稅額：（1）納稅義務 人及其配偶之直系尊親屬‧‧‧（2）納稅義務人之子女 未滿20歲，或滿20歲以上，而因在校就學、身心障礙或因 無謀生能力受納稅義務人扶養者。（3）納稅義務人及其 配偶之同胞兄弟、姊妹‧‧‧（4）納稅義務人其他親屬 或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定 ，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確受納稅義務人扶 養者。但受扶養者之父或母如屬第4條第1款及第2款之免 稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第17條第1項第1 款第2目、第4目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務 ：1、直系血親相互間。2、夫妻之一方，與他方之父母同 居者，其相互間。3、兄弟姊妹相互間。4、家長家屬相互 間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履 行義務之人：1、直系血親卑親屬。2、直系血親尊親屬。 3、家長。4、兄弟姊妹。5、家屬。6、子婦、子婿。7、 夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維特自己生活 者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目 的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家 長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居 一家者，視為家屬。」分別為民法第1114條、1115條第1 項、第1118條前段、第1122條及第1123條所明定。又「 所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目 的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其 法定扶養義務。同法第17條第1項第1款第4目規定‧‧‧ ，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須 以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以 永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶 養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀 事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準‧‧ ‧」復為司法院釋字第415號解釋所釋示。「‧‧‧3、 自申報85年度綜合所得稅起，納稅義務人申報扶養符合 所得稅法第17條第1項第1款第4目規定之其他親屬或家屬 ，應提出左列有關證明文件，據以減除免稅額：（一） 家長家屬關係且確受扶養之證明文件：１納稅義務人與
其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口 名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。２非同戶 籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者 （或其監護人）註明確受納稅義務人扶養之切結書或其 他適當證明文件。」亦為財政部86年2月20日台財稅第 861885119號函所明釋。
⒉原告辦理90年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬 李博文、沈佩珩、胡震宇、胡穎、項肇勛、項穎、王鴻棪 、項笑蓮及廖雲智等9人，被告以系爭其他親屬與原告未 具家長家屬關係，不合首揭規定，而否准認列其他親屬免 稅額。
⒊原告不服，主張其確有扶養外孫李博文之事實，另系爭沈 佩珩、胡震宇、胡穎、項肇勛、項穎、王鴻棪及項笑蓮等 7人均為大陸地區親屬，理所當然係指居住於大陸地區之 親屬而言，符合綜合所得稅結算申報書說明中之規定，決 不應採「同居一家」之解釋，又廖雲智係重度殘障云云， 並檢附財團法人海峽交流基金會驗證之證明文件、賣匯水 單、戶口名簿、殘障證明等資料，請准予追認前揭9人之 免稅額乙節。依原告提示之賣匯水單，除無法查知係匯入 何人外，賣匯水單所載之年度亦非系爭年度；另按納稅義 務人之其他親屬，合於民法第1114條第4款（家長家屬間 ）及同法第1123條第3項（雖非親屬而以永久共同生活為 目的同居一家者，視為家屬）之規定，未滿20歲或滿60歲 以上無謀生能力，確受納稅義務人扶養者，得自個人綜合 所得額中減除受扶養親屬免稅額，固為所得稅法第17條第 1項第1款第4目所明定；然其目的在使納稅義務人對特定 親屬或家屬善盡其法定扶養義務，此亦為盡此扶養義務之 納稅義務人應享之優惠，如非家長家屬相互間，永久共同 生活同居一家者，則不得自個人綜合所得額中減除受扶養 親屬免稅額，此乃當然法理；查受扶養人分別為原告之外 孫、姨媽、表姪子、表姪女、三叔、外甥女、二姑丈、二 姑、表弟，核屬原告之其他親屬，原告雖提示財團法人海 峽交流基金會驗證之證明文件等資料，以證明受扶養人確 由其扶養之事實，然沈佩珩、胡震宇、胡穎、項肇勛、項 穎、王鴻棪、項笑蓮等7 名扶養親屬係居住於大陸地區； 李博文係美國籍，原告並無同居之證明且其出具之簽證年 度為91年，原告與渠等並無同居一家之事實，且其既無家 長家屬之關係，亦非以永久共同生活為目的同居之親屬， 與民法第1114條第4 款規定不符，自不互負扶養義務，被 告否准認列免稅額，並無違誤。
⒋所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的 在以稅捐之優惠使納稅義務人對特別親屬或家屬盡其法定 扶養義務。同法第17條第1項第1款第4目規定：「納稅義 務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123 條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確 係受納稅義務人扶養者」得於申報所得稅時按受扶養之人 數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為 要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納 稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共 同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認 定標準，為司法院釋字第415號解釋所闡明，準此意旨， 申報所得稅時列報所得稅法第17條第1項第1款第4目規定 之扶養親屬者，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民 法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，即以具備家長 家屬關係為要件。所謂家，民法上係採實質要件主義，以 永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。是原告與 系爭扶養親屬間既尚無前揭「以永久共同生活為目的而同 居一家」之客觀事實，則被告否准認列沈佩珩等扶養親屬 免稅額，洵無不合。又原告縱有資助，其資助行為乃「念 同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之 感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據」最高法院20 年度上字第299號著有判例可資參照。從而被告否准原告 系爭免稅額，徵諸首揭規定，並非無據。
⒌原告申報扶養之其他親屬廖雲智係43年出生未滿60歲，徵 諸首揭規定，尚不符合減除扶養親屬免稅額之要件，被告 予以剔除，尚無不合。
理 由
一、按「按前3條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅 額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：1、免稅額 ：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養 親屬之免稅額‧‧‧（4）納稅義務人其他親屬或家屬，合 於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲或 滿60歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶 養者之父或母如屬第4條第1款及第2款之免稅所得者，不得 列報減除。」為所得稅法第17條第1項第1款第4目所明定。 次按「左列親屬互負扶養之義務：1、直系血親相互間。2、 夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。3、兄弟姊 妹相互間。4、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數 人時，應依左列順序定其履行義務之人：1、直系血親卑親 屬。2、直系血親尊親屬。3、家長。4、兄弟姊妹。5、家屬
。6、子婦、女婿。7、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務 而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以 永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」及「 (第1項) 家置家長。(第2項)同家之人，除家長外，均為家屬。(第3 項)雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家 屬。」為民法第1114條、第1115條第1項、第1118條前段、 第1122條及第1123條所規定。據上開規定可知，得計入受扶 養親屬免稅額之納稅義務人之親屬或家屬，如為所得稅法第 17 條 第1 項第1 款第1 目至第3 目所列舉之人 (即納稅義 務人之子女、納稅義務人或其配偶之直系尊親屬、同胞兄弟 姊妹)以 外，而合於民法第1114條第4 款（家長家屬間）及 同法第1123條第3 項（雖非親屬而以永久共同生活為目的同 居一家之視為家屬）之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生 能力，確受納稅義務人扶養者，既是以家屬或視為家屬為其 要件，自必須是與納稅義務人永久共同生活同居一家，始得 列入個人綜合所得額中減除受扶養親屬免稅額之親屬範圍內 。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其 目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法 定扶養義務。同法第17條第1 項第1 款第4 目規定‧‧‧得 於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義 務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活 之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家 屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登 記同一戶籍為唯一認定標準。」 (司法院釋字第415 號解釋 參照)。 另「‧‧‧3 、自申報85年度綜合所得稅起，納稅 義務人申報扶養符合所得稅法第17條第1 項第1 款第4 目規 定之其他親屬或家屬，應提出左列有關證明文件，據以減除 免稅額：（一）家長家屬關係且確受扶養之證明文件：１納 稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者： 如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。２非同 戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（ 或其監護人）註明確受納稅義務人扶養之切結書或其他適當 證明文件。」亦經財政部86年2 月20日台財稅第861885119 號函釋在案。此函釋與所得稅法意旨無違，自得適用。二、本件原告90年度綜合所得稅結算申報，原列報本人及受扶養 親屬免稅額1,554,000元，另申請增列扶養其他親屬李博文 、沈佩珩、胡震宇、胡穎、項肇勛、項穎、王鴻棪、項笑蓮 及廖雲智9人。經查李博文係原告之外孫，美國籍，居住美 國，無與原告同居一家之證明；沈佩珩、胡震宇、胡穎、 項肇勛、項穎、王鴻棪及項笑蓮等7 人，雖屬原告之親屬，
但非屬原告之子女、其本人或其配偶之直系尊親屬、同胞兄 弟姊妹，然因係居住於大陸地區，顯與原告並無同居一家之 事實，為原告所不爭執，上開8 人與原告既非同居一家，無 家長家屬之關係，亦非以永久共同生活為目的同居之視為家 屬，與民法第1114條第4 款及第1123條第3 項規定不符。至 廖雲智，原告自承為朋友之子，其雖提出里長證明與其同居 一家，然廖雲智係43年出生，有戶口名簿影本在原處分卷可 證，其已滿20歲但未滿60歲，與所得稅法第17條第1 項第1 款第4 目之要件不合。被告就該9 人未認列免稅額，並無不 合。
三、原告所提出之90年所得稅結算申報書，對申報大陸地區人民 為受扶養配偶、親屬，要求提出一定之證明文件，乃因所得 稅法第17條第1 項第款1 第1 目至第3 目所規定之納稅義務 人之子女、納稅義務人或其配偶之直系尊親屬、同胞兄弟姊 妹，未以同居一家共同生活為得列為受扶養親屬計入免稅額 之要件，原告主張由該記載大陸地區親屬可申報免稅額可知 ，凡大陸地區之親屬，有受扶養之事實者，即得申報免稅額 ，不以同居一家為要件云云，顯有誤會。又基於租稅法定主 義，稅捐之減免事由，應以法律定之。所得稅法既規定得計 入受扶養親屬免稅額之納稅義務人之親屬或家屬，如為所得 稅法第17條第1 項第1 款第1 目至第3 目所列舉之人 (即納 稅義務人之子女、納稅義務人或其配偶之直系尊親屬、同胞 兄弟姊妹)以 外，而合於民法第1114條第4 款（家長家屬間 ）及同法第1123條第3 項（雖非親屬而以永久共同生活為目 的同居一家之視為家屬）規定之人，須與納稅義務人永久共 同生活同居一家，始得列入個人綜合所得額中減除受扶養親 屬免稅額之親屬範圍內，即應遵所，至其是否妥當，則屬立 法政策問題，非本院所能置喙，應予敘明。
四、從而，原處分對原告增列扶養其他親屬李博文、沈佩珩、 胡震宇、胡穎、項肇勛、項穎、王鴻棪、項笑蓮及廖雲智9 人，以未符合民法1114條第4款及第1123條第3項之規定， 未予認列而核定免稅額444,000元，綜合所得總額3,967, 722元，淨額為2,633,002元，補徵應納稅額306,322元，並 無不合。訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷， 並無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98 條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 6 月 22 日
第三庭審判長法 官 姜素娥
法 官 陳國成
法 官 吳東都
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 95 年 6 月 22 日 書記官 張能旭