臺灣臺中地方法院民事判決 95年度國字第6號
原 告 寶熊漁具股份有限公司
法定代理人 乙○○
訴訟代理人 施志明律師
被 告 台中縣稅捐稽徵處
法定代理人 丙○○
訴訟代理人 甲○○
上列當事人間請求國家賠償事件，經本院於中華民國95年6月22
日言詞辯論終結，判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
甲、程序方面：
一、賠償義務機關拒絕賠償，或自提出請求之日起逾30日不開始 協調，或自開始協議之日起逾60日協議不成立時，請求權人 得提起損害賠償之訴，國家賠償法第11條第1項前段定有明 文。
二、本件原告認被告所屬公務員因後揭課稅行政處分違法，致原 告受有損害，乃於民國95年4月3日具狀向被告請求國家賠償 ，經被告於95年5月3日以95年度法賠字第1號拒絕賠償理由 書，拒絕原告賠償請求之事實，為兩造所不爭執，並有兩造 分別提出之國家賠償請求書、拒絕賠償理由書（均影本）各 1 件為證，揆諸前開規定，原告提起本訴，程序上並無不合 。
乙、實體方面：
壹、原告起訴主張：原告於94年6月22日，經由本院民事執行處 拍賣取得坐落台中縣潭子鄉○○段234-1、234-2號2筆土地 (下稱系爭2筆土地)之所有權，依土地稅法第3條第1項第1款 規定，94年6月21日前，原告非地價稅之納稅義務人，土地 稅法施行細則第20條規定原告須繳納94年全年度之地價稅， 抵觸土地稅法上開規定，應屬無效。詎被告竟於94年10 月 間依土地稅法施行細則之上開規定為依據，以繳款書管理代 號Ｚ00000000000000000000054所附處分 (下稱系爭處分)， 命原告繳納94年度全部地價稅新台幣 (下同)146 萬1714 元 ，原告惟恐逾期受罰，乃於95年3月22日繳納完畢。而被告 作成之系爭處分違反土地稅法第3條第1項第1款之規定構成 不法，並應認為有過失，致原告溢繳地價稅68萬8800元，被 告應負國家賠償責任，雖原告對系爭處分申請復查，被告以 95年1月23日中稅法字第095367585 72號復查決定書維持原
處分後，系爭處分因原告未提起訴願已告確定，但仍不影響 原告國家賠償之權利。嗣經原告向被告請求協議賠償但遭拒 絕，為此爰依國家賠償法第2條第2項前段規定提起本訴等語 。並聲明: 被告應給付原告68萬8800元，及自起訴狀繕本送 達翌日即95年5月27日起至清償日止，按週年利率5%計算之 利息。
貳、被告則以：土地稅法第58條已明定土地稅法施行細則由行政 院訂定之法源依據，且土地稅法第3條僅規定納稅義務對象 ，並無規範負擔之期間，故土地稅法施行細則第20條並無抵 觸土地稅法第3條第1項第1款之規定；94年度地價稅經台灣 省政府公佈開徵日期自94年11月1日起至同年11月30日止， 採1次徵收，被告所屬公務員依土地稅法第3條、土地稅法施 行細則第20條規定、財政部68年6月1日台財稅第33588號函 及89年3月31日台財稅第0890452147號函釋，以94年8月31 日為納稅義務基準日，向原告核課系爭2筆土地94年全年度 之地價稅，並無不法之處，亦無任何疏失或怠於執行職務可 言；系爭處分，經原告申請復查，被告維持原處分，因原告 未提起訴願，系爭處分業已確定，原告不得再行主張權利等 語資為抗辯。並聲明: 如主文所示。
參、兩造不爭執之事實：
一、原告於94年6月22日向本院執行處拍賣取得系爭2筆土地。二、被告於94年10月間以系爭處分，要求原告繳納94年度全年地 價稅合計146萬1714元，原告已繳納完畢。三、原告對系爭處分不服申請復查，經被告以前開復查決定書維 持原處分，因原告未提起訴願，系爭處分已告確定。 以上雙方所不爭執之事實，並有地價稅繳款書、復查決定書 （均影本）各1件可證，上述事實，本院採為判決之基礎。肆、兩造主要爭點：
一、土地稅法施行細則第20條，是否抵觸土地稅法第3條第1項第 1款之規定，而屬無效?
二、被告所屬公務員就系爭處分，執行職務行使公權利時，是否 有故意、過失或有怠於執行職務之處?
三、系爭處分是否因原告未依行政救濟程序主張權利，不得再行 主張?
伍、得心證之理由：
一、基於行使公權力所生之國家賠償責任，依據國家賠償法第2 條第2項之規定，其構成要件有：①公務員執行職務行使公 權力；②職務行為具違法（不法）性；③人民之自由或權利 受到侵害；④違反之職務行為與損害之間有相當因果關係； ⑤行為人須有故意或過失。所謂違（不）法，係指公務員之
行為並無法律或命令之依據，或法律或命令已明文規定其要 件而不依據該要件為行為而言；又國家賠償法第2條第2項所 規定之國家賠償責任，係採過失責任主義，以公務員有故意 、過失為要件，雖公務員如有違背其職務義務之行為，即常 被推定具故意過失，因此主張成立國家賠償責任之被害人， 只須證明公務員有違背其職務義務之行為而使其受害，不須 更證明行為人有故意或過失，如國家機關欲免責，必須舉證 證明公務員有不可歸責之事由（廖義男著「國家賠償法（增 訂版）」第61頁、85年4月5刷、三民書局經銷），但若不可 歸責於公務員之事證明確時，自無國家賠償責任可言。二、地價稅依土地稅法第3條第1項第1款規定，固以土地所有權 人為納稅義務人，惟其稽徵程序係由直轄市或縣（市）主管 稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資 料核定，每年徵收1次，必要時得分2期徵收，其開徵日期， 由省（市）政府定之，同法第40條亦有明白規定。至在納稅 年度之內，於開徵日期以前，土地所有權人如有異動者，其 稅負應歸諸何人，土地稅法尚無明文可據，同法施行細則第 20條乃予補充規定：「．．．每年1次徵收者，以8月31日為 納稅義務基準日．．．各年（期）地價稅以納稅義務基準日 土地登記簿所載之所有權人或典權人為納稅義務人」，此項 補充規定，係行政院依土地稅法第58條之授權所訂立，自與 法律有同等效力，則原告既係於納稅義務基準日前之94年6 月22日即拍賣取得系爭2筆土地，被告機關本於上揭施行細 則之規定，作成系爭處分，要求原告繳納94年度全年地價稅 合計146萬1714元，既於法有據，其執行職務行使公權力之 行為，自不具違法（不法）性。其次，土地稅法施行細則第 20 條，以納稅義務基準日作為決定納稅義務人之標準，使 其負擔全年度之地價稅，縱有逾越母法（土地稅法第3條） 或租稅法定主義之嫌，惟行政機關經由法律授權，行使立法 權限，所訂定具法拘束力之法規（委任立法、法規命令）， 除原授權之立法機關，得依中央法規標準法第7條、立法院 職權行使法第60條至62條等規定，進行審查監督外；法院對 於與憲法或法律相抵觸之行政命令，亦得本於憲法第80條之 基本精神，審查後拒絕適用（司法院大法官會議第38號、第 137 號解釋意旨參照）；至於行政機關方面，除上級行政機 關基於行政一體之觀念與指揮監督之權限，對於下級機關所 發布違法或不當之命令，得予以撤銷、停止或令其變更外， 下級機關之公務員，對於上級機關所發佈之行政命令，則有 絕對遵從之義務（依公務員服務法第2條規定，公務員對於 長官在其監督範圍內所發之「職務命令」，除顯然違背法令
外，縱認有違法情形，亦僅得在陳述意見後，遵奉命令，無 權審核其違法性，則自反面解釋言，下級機關之公務員，對 於上級機關所發佈之行政命令，應有絕對遵從之義務），執 此，被告機關所屬公務員既無權審查，且應絕對遵從上級機 關行政院依據法律授權所頒佈之土地稅法施行細則之規定， 其所屬公務員據以作成系爭處分，自無可歸責之處，亦無何 故意或過失可言，顯與國家賠償之構成要件不符。三、再進一步言，國家賠償法第2條規定因公務員執行職務行使 公權力不法侵害人民自由權利而生之國家賠償責任，係採國 家代位責任理論，即由國家取代公務員個人之賠償義務主體 地位而直接向被害人賠償，既然國家賠償責任係在代位公務 員個人之賠償責任，自應以公務員個人依法應對被害人負有 損害賠償責任為前提。而規範公務員個人損害賠償責任之民 法第186條規定：「公務員因故意違背對於第三人應執行之 職務，致第三人之權利受損害者，負賠償責任；其因過失者 ，以被害人不能依他項方法受賠償時為限，負其責任；前項 情形，如被害人得依法律上之救濟方法除去其損害，而因故 意或過失不為之者，公務員不負賠償責任」。上開條文所稱 「得依法律上之救濟方法除去其損害」，在人民因違法之行 政處分或違法之行政命令而受損害之場合，均係指人民得以 訴願、再訴願或提起行政訴訟之方法請求救濟，如遲誤訴願 期間怠於為此救濟，則公務員個人依民法第186條之規定並 不負賠償責任。公務員個人既不負賠償責任，國家即無代位 之可言，因而亦不負賠償責任。亦即，國家賠償制度僅是一 種第二層次之救濟方法，並不能用來取代第一層次之救濟方 法即行政爭訟制度。國家既然建立行政爭訟制度，使人民在 受行政處分之違法侵害時得以利用並得在行政爭訟制度中請 求具體的法規審查，以資救濟，則人民即首應循此第一層次 之救濟方法除去其損害，如此種救濟方法尚有未足，再繼以 第二層次之救濟方法請求國家賠償，以填補不足，始為正途 。否則，如對第一層次之救濟方法可以不顧，而認為可依第 二層次之救濟方法獲得賠償，其結果不僅使法律有關行政不 服之異議期間或訴願期間之規定，形同具文，而且將使普通 法院侵越行政法院之審判權，使行政爭訟制度不能發揮其應 有之功能，此恐非國家賠償之訴歸由普通法院管轄之立法原 意。從而，被害人因違法之行政處分受有損害，在遲誤訴願 期間以後提起國家賠償之訴者，普通法院應以其訴無理由， 以判決駁回之（廖義男著前揭書，第99頁至101頁）。是以 ，原告對系爭處分不服，依稅捐稽徵法第35條規定申請復查 ，在被告以前開復查決定書維持原處分後，原告既未依法提
起訴願、行政訴訟之行政救濟程序主張權利，揆諸前揭說明 ，原告自亦不得再提起國家賠償之訴，請求被告賠償損害。四、綜前所述，原告本於國家賠償法第2條第2項前段之法律關係 ，請求被告賠償如聲明所示金額，為無理由，應予駁回。陸、本件事實已臻明確，兩造其餘攻擊防禦及證據調查，均與本 案之判斷不生影響，自勿庸一一審酌論列，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，依民事訴訟法第78條，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 7 月 7 日
民事第二庭 法 官 劉長宜
上為正本，係照原本作成。
如對本判決上訴，須於判決送達後20日內向本院提出上訴狀（須附繕本）。
中 華 民 國 95 年 7 月 7 日
書記官
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