最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第01097號
上 訴 人 興和交通股份有限公司
代 表 人 甲○○
被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 許虞哲
上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國94年
1月6日臺北高等行政法院92年度訴字第4918號判決，提起上訴，
本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人民國（下同）84年度營利事業所得稅結算申報案，申 報全年所得額為虧損新臺幣（下同）2,961,295元，經被上 訴人按書面核定，嗣被上訴人依李文鑫犯罪集團案件查獲核 定全年所得額為5,115,629元。上訴人不服，申請復查，經 被上訴人以92年5月26日北區國稅法1字第0920008563號復查 決定，維持原核定，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政 訴訟。
二、上訴人於原審起訴主張：上訴人84年度營利事業所得稅係委 託合格會計師查核簽證，縱被上訴人認有抽查上訴人營利事 業所得稅結算申報案件之必要，亦應先踐行會計師代理所得 稅事務辦法第14條及營利事業所得稅結算申報書面審核案件 抽查辦法第5條第1項之規定，通知代理會計師調取帳簿文據 ，此為法令明定被上訴人應遵守之程序，被上訴人於更正核 定時違反此法定程序，自有違誤。次按，本院63年判字第55 8號判例及90年度判字第231號判決意旨，被上訴人就上訴人 「結算申報」所「核定」之「稅捐處分」，上訴人既「未依 法申請復查」，自屬已生「確定」效力，對於被上訴人亦有 拘束力。則被上訴人於原處分已確定後，對同一案件未曾發 現新事實或新課稅資料，亦未告知另發現原處分有何「錯誤 」、「短徵」而「應依法補徵並予處罰」，竟又就同一案件 ，復予上訴人「重覆核定」之處分，既乏法律依據，且怠將 在前之原處分應先依法撤銷，任由兩個行政處分同時相牴併 存。此罔顧法制，益顯被上訴人之重覆處分，顯與本院89年 度判字第699號、第2467號等判決之見解相背等語，請求撤 銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：本件係「李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅查核專 案」，法務部調查局臺北縣調查站（下稱臺北縣調查站）查
扣有傳票憑證6本及銷貨發票存根聯97本等證物，因無成本 分析表及承諾書，帳證不完備，被上訴人乃函請上訴人提示 當年度帳簿憑證及有關文據等備核，惟上訴人仍逾期未提示 ，致無法查核勾稽，遂依據財政部賦稅署87年7月23日台稅1 發第871956197號函決議，其所得額依所得稅法第83條規定 按同業利潤標準核定營業淨利5,113,892元，加計非營業收 入1,737元，核定全年所得為5,115,629元；至非營業損失及 費用341,928元，因帳證不齊全，否准認列。又本件係所扣 押之帳簿文據不完全、不健全、甚未記載，故復查時，經書 面通知其簽證會計師王來順，惟其未提送上訴人當年度帳簿 憑證供核，依營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦 法第5條第2項及會計師代理所得稅事務辦法第14條第1項規 定，直接向上訴人調取帳簿文據查核，通知補正。惟上訴人 仍逾期未能提示相關帳簿文據供核，致無從就其復查主張詳 加審酌，是原核定全年所得額為5,115,629元，尚無不合。 末查，上訴人於91年5月16日至被上訴人處借回當年度帳簿 憑證，於點收時上訴人未有異議，且雙方並未發現上訴人所 稱「發還資料中竟摻雜有其他非屬本公司之物件」之情形， 故上訴人所訴各節，顯不足採，資為答辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人主要 營業項目為汽車貨櫃貨運業，行業代號6118-13，84年度營 利事業所得稅結算，委託王來順會計師辦理查核簽證申報， 列報所得額為虧損2,961,295元，經被上訴人依書面審查暫 行核定，並註明在稅捐核課期間內仍得依規定抽查。嗣臺北 縣調查站辦理「李文鑫犯罪集團幫助逃漏稅專案」，查扣上 訴人傳票憑證6本及銷貨發票存根聯97本等證物，經移被上 訴人審核，因無成本分析表，帳證不完備，乃依序書面通知 簽證會計師及上訴人提示相關帳簿文據供核，惟逾期未能提 示，致無法查核勾稽，遂依同業利潤標準核定營業淨利5,11 3,892元，加計非營業收入1,737元，另非營業損失及費用34 1,928元，因帳證不齊全，無法判斷有該項支付事實，否准 認列，核定全年所得額為5,115,629元，核與稅捐稽徵法第 21條第2項、所得稅法第83條第1項、會計師代理所得稅事務 辦法第14條第1項、營利事業所得稅結算申報書面審核案件 抽查辦法第5條之規定，及財政部賦稅署87年7月23日台稅1 發第871956197號函之說明，並無不合。又上訴人84年度營 利事業所得稅結算申報，係未列選案件，免調帳證查核，依 書面審查暫行核定，嗣因李文鑫犯罪集團幫助逃漏稅專案， 查獲另有應徵之稅捐，基於公平及公益理由自可依法補徵， 被上訴人於88年9月16日核定，同年11月6日發單補徵，未逾
核課期間，且於法有據，上訴人所訴，洵不足採，因而駁回 上訴人之訴。並敘明本件事證已臻明確，兩造其餘主張及攻 擊防禦方法，與判決結果不生影響，無逐一論述之旨。五、上訴意旨略謂：查被上訴人依法核定上訴人84年度營利事業 所得稅，於發給之核定通知書中，並無原審判決所述之「依 書面審查暫行核定，並註明在稅捐核課期間內仍得依規定抽 查」等文字，是原判決理由引用被上訴人空言之上述虛構文 字，為被上訴人重行審查之依據，違反行政訴訟法第133條 應依職權調查證據之規定，有行政訴訟法第243條第1項判決 不適用法規或適用不當之違法。次查，上訴人84年度營利事 業所得稅結算申報，經被上訴人調查及書面審查核定後，未 曾申請復查，依稅捐稽徵法第34條第3項第1款之規定，即屬 確定。又此確定效力為法律所明定，不得以任何行政命令、 規則、辦法、或財政部賦稅署內部之專案會議紀錄將之否定 ，故原審法院引用各該行政命令及政府機關內部會議紀錄作 為本案判決之基礎，應已違反憲法第19條、第172條及中央 法規標準法第6條、行政程序法第4條、稅捐稽徵法第1條之 規定，有行政訴訟法第243條第1項之判決不適用法規或適用 不當之違背法令。再者，所得稅法第83條雖規定營利事業應 於稽徵機關進行調查或復查時，提示證明所得額之帳簿、文 據；然其係規定稽徵機關依所得稅法第80條規定，於接獲申 報書後所進行之程序，並非賦予稽徵機關得於已就該結算申 報書為調查及核課確定後，得無視於稅捐稽徵法第34條第3 項第1款之規定，破壞法律有效行為之安定性，重行調查核 課。是原審判決率爾援引所得稅法第83條作為判決基礎，係 違反稅捐稽徵法第1條、第34條第3項第1款等規定，而有行 政訴訟法第243條第1項判決不適用法規或適用法規不當之違 誤。又上訴人84年營利事業所得稅業經被上訴人核定，且被 上訴人未曾否認上訴人經會計師查核簽證之申報書及查核報 告之正確性，本案簽證會計師亦未曾因本案受任何不利處分 ，足證上訴人主張之事實為真實，原審判決自無適用稅捐稽 徵法第21條第2項之餘地。況被上訴人僅空言「涉及李文鑫 集團幫助逃漏稅專案」，並無得以證明上訴人有詐欺或其他 不正方法逃漏稅捐之任何積極證據，故被上訴人更正核定， 即有違本院39年度判字第2號判例意旨，原審判決更有行政 訴訟法第243條第1項判決不適用法規或適用不當之違誤。末 查，營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法迄今未 以法律明列其授權依據，按行政程序法第174條之1之規定， 應屬已失效之行政命令，然原審判決竟以此已失效之行政命 令作為判決依據，自有行政訴訟法第243條第1項判決不適用
法規或適用不當之違誤。請廢棄原判決，撤銷訴願決定、復 查決定及原處分等語。
六、本院按「（第1項）稅捐之核課期間，依下列規定：．．． 。（第2項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者， 仍應依法補徵或並予處罰。．．．。」稅捐稽徵法第21條定 有明文。次按「（第1項）營利事業應保持足以正確計算其 營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。（第2項）前項帳 簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計 處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」「稽 徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明 所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資 料或同業利潤標準，核定其所得額。」「納稅義務人對於本 章（按即本法第4章：稽徵程序）規定各節，有關應行估計 報告、申報或申請復查、訴願及行政訴訟等事項，得委託會 計師或其他合法代理人代為辦理；其代理辦法，由財政部定 之。」為所得稅法第21條、第83條第1項及第102條第1項所 明定。又按「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力 災害損失、或有關機關因公調閱或送交合格會計師查核簽證 外，應留置於營業場所，以備主管稽徵機關隨時查核。」「 （第1項）稽徵機關對於會計師依本辦法代理所得稅簽證申 報案件及所提供查帳報告、查帳工作底稿以及其他有關表報 說明，倘有疑問或認為尚有應行查核事項，除得向該會計師 查詢，或通知會計師限期補具查核說明文件，或通知會計師 向委託人調閱帳簿文據並會同審核外，對會計師代理簽證申 報案件，應就書面查核認定。但會計師逾期未提送帳簿文據 或喪失稅務代理人資格，或其他原因致無法通告時，稽徵機 關得直接向該委託人調取帳簿文據查核。（第2項）稅捐稽 徵機關得視人力許可，對前項書面查核認定案件，定期實地 抽查，．．．」，分別為依所得稅法第21條第2項、第102條 第1項授權訂定之稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證 辦法第25條及會計師代理所得稅事務辦法第14條第1項、第2 項（89年12月4日修正前條文）所規定。而「營利事業所得 稅委託會計師查核簽證申報，並經稽徵機關書面審查核定後 ，稽徵機關於5年內進行抽查時，如該會計師及營利事業均 不於限期內提供帳證供查核者，應依照所得稅法第83條之規 定，按營利事業各業同業利潤標準核定。」財政部63年6月 28日台財稅第34647號函釋在案，前揭辦法及函釋均與法律 規定意旨無違，應予適用。本件上訴人84年度營利事業所得 稅結算，委託群英聯合會計師事務所稅務代理人王來順會計 師辦理查核簽證申報，列報所得額為虧損2,961,295元，經
被上訴人「依書面審查暫行核定」，並註明「在稅捐核課期 間內仍得依規定抽查」（見系爭84年度營利事業所得稅結算 申報書「課徵記錄欄」記載）之事實，有上訴人系爭84年度 營利事業所得稅查核簽證申報查核報告書及結算申報書附原 處分卷可稽。嗣臺北縣調查站查得上訴人涉李文鑫犯罪集團 案件，被上訴人乃依財政部賦稅署87年7月23日台稅1發第87 1956197號函附「研商訂定委託李文鑫集團申報或簽證廠商 核課營利事業所得稅及違章裁罰作業事宜」會議紀錄規定， 於核課期間內就上訴人系爭84年度營利事業所得稅結算申報 書面查核認定案件，予以實地抽查，並以臺北縣調查站查扣 之上訴人傳票憑證6本及銷貨發票存根聯97本等證物，因無 成本分析表，帳證不完備，遂依前揭會計師代理所得稅事務 辦法，及財政部為建立營利事業所得稅結算申報書面審核案 件抽查制度，本於法定職權訂定之營利事業所得稅結算申報 書面審核案件抽查辦法相關規定，按序以書面通知簽證會計 師及上訴人提示相關帳簿文據供核，惟逾期均未能提示，致 無法查核勾稽，故依同業利潤標準核定營業淨利5,113,892 元，加計非營業收入1,737元，另非營業損失及費用341,928 元，因帳證不齊全，無法判斷有該項支付事實，否准認列， 更正核定全年所得額為5,115,629元等情，亦經原審認定屬 實。則揆諸首揭規定，被上訴人原處分並無不合，復查決定 及訴願決定遞予維持，亦無違誤。原判決因將訴願決定及原 處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無上訴意旨所指不適用 法規或適用不當之違背法令情事。上訴論旨，仍執前詞，指 摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 7 月 20 日 第二庭審判長法 官 廖 政 雄
法 官 鍾 耀 光
法 官 姜 仁 脩
法 官 簡 朝 振
法 官 胡 國 棟
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 95 年 7 月 20 日 書記官 陳 盛 信
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