行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第一七一號
原 告 甲○○
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十六年五月二十一日台八
十六訴字第二○四八四號再訴願決定，就關於複委託費等部分提起行政訴訟。本院判
決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
事 實
緣原告執業建築師，其八十一年度綜合所得稅結算申報，列報燉煌建築師事務所執行業務所得新台幣（下同）二、八○六、七一八元，被告核定其執行業務所得九、六二三、七六四元。原告不服，就燉煌建築師事務所之文具印刷費、差旅費、廣告費、複委託費及其他費用項下之加班費、雜項購置、職工福利部分，申請復查，獲准追認文具印刷費二二六、二五五元、廣告費一二、四○○元及其他費用一六○、○四五元，其餘未獲變更。原告就差旅費、廣告費、複委託費、其他費用項下之加班費及雜項購置部分，訴經財政部訴願決定將原處分關於複委託費部分撤銷，由被告另為處分，其餘訴願駁回。原告又訴經行政院再訴願決定：「原決定及原處分關於廣告費部分均撤銷，由原處分機關另為適法之處分。其餘部分之再訴願駁回。」原告遂就複委託費等部分提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨略謂︰一、複委託費部分：⑴再訴願決定以訴願決定既將原處分撤銷，則在程序上已回復至原告申請復查而被告尚未為復查處分之狀態，其遽行提起再訴願，應不受理為由予以駁回。然原告再訴願書所提起系爭標的係複委託三鼎工程顧問有限公司（下稱三鼎公司）規劃設計之三、八八九、四五二元，且訴願書所提起系爭標的包括三鼎公司之三、八八九、四五二元及鑽探費六三、六八○元，而訴願決定主文為：「原處分關於複委託費六三、六八○元部分撤銷，由原處分機關另為處分。其餘訴願駁回。」再訴願決定豈能因原告於訴願時部分勝訴而就敗訴部分計三、八八九、四五二元以程序駁回。其對法令之適用錯誤甚明。又被告以原告經營之事務所與三鼎公司同址、原告配偶及兄弟有投資三鼎公司之事實及原告與三鼎公司於八十一年至八十三年間有資金流用情形等為由，而未予採認，實有違誤。⑵原告與三鼎公司負責人王志浩原為同事，王志浩於八十年邀集好友自行創業。原告為一專業建築師，奈何業務來源較缺，而王志浩不特嫻熟相關業務，足為相輔相成，且有廣大之業務來源，乃從其號召，參與投資成立三鼎公司，因業務來源為三鼎公司，故複委託事項由三鼎公司承包。原告提示予被告審三科之說明書中已有敍明。⑶原告與三鼎公司既有投資關係，資金管理上自互為支援，因原告經營之事務所為求人事精，簡節省成本，且對會計、稅務知識不熟，故資金管理、會計事務亦全權委由三鼎公司會計代為處理，因而衍生被告所述資金流用之情形。在此情形下，原告經營之事務所之資金存入三鼎公司帳戶，相關支出亦由三鼎公司代為支付，原告只負責定期或不定期核對往來餘額，雖有支援流用之情事，但並不影響其正確性。⑷依執行業務所得查核辦法第十八條第二項規定，獨資之執行業務者不得列為薪資，唯原告日常生活，仍需有現金支應，因此自三鼎公司帳戶每月提領五一、五○○元，被告認原告與王志浩等每月每人均定額支
領五一、五○○元「薪資」，實乃誤解法令。原告每月支領款項實為資金往來之退還，並非「薪資」。至王志浩因係三鼎公司負責人，其每月支薪已列報該公司薪資並依法扣繳申報，自屬正確。被告以二不同之課稅主體比擬，自為錯誤。二、差旅費及加班費部分：⑴被告以原告事務列報之加班報表及差旅費報表之出差、加班日期、地點、時間及事由，其加班及出差至工地現場勘查日期大多在承辦設計案件收款日期之後，又部分員工虛報加班費及差旅費而溢發之現象，對差旅費全數不予認定，實乃對建築師業務不瞭解及錯誤事證所致之誤列。⑵建築師業務法明定，建築師承包建築設計工作之範圍並非單純僅設計製圖及簽證，尚包括探勘、監造、修改等事項。一個設計案之始末包括先期規畫、設計、繪圖、簽證、請領建照、修改設計圖、製作模型、變更設計、監造（監督施工情形）等，亦即從規畫到整個工案完成建築交付使用才算完結，而請領款項僅為簽證送照時之一個工作環節，因此，加班費及監造所發生之差旅費等，隨著工程進度陸續發生係正常情形，若以請款為劃分之時點，顯係對行業特性不瞭解所造成之武斷認定。⑶即便原告因對所屬督導不週，致有部分員工虛報差旅費及加班費之情形，依法亦僅得對該部分不予認定，不能誣稱「臨訟製作」，而全數不予認定。三、雜項購置費部分：原告事務所遷址所支付之ＯＡ辦公家具拆遷、組裝費用一九六、三五○元，被告以本所財產目錄並無此項設備而不予認定。然本所財產目錄所列辦公設備甚少，而為辦公所需，無辦公設備實不能成事。其拆遷之ＯＡ家具，部分為原告家庭私人所有，部分乃歷年度基於營利事業所得稅查核準則第七十七條之一規定，因個別金額在五萬元以下，以雜項購置出帳，故未見列示於財產目錄。然本所遷址確有其實，可由本所向台中市政府工務局報備函件證明，既有遷址之實，支付拆遷費自屬必然，被告未經查明，僅以「未提示具體事證」為由逕予駁回，實屬無理。四、綜上所述，被告未經查明即不予認定，實損原告權益，茲檢送相關監造照片樣本十二幀及遷址資料等影本供核，請為判決撤銷再訴願決定、訴願決定及原處分關於原告經營之燉煌建築師事務所複委託費三、八八九、四五二元、差旅費二五二、一二○元、加班費九八、○○八元及雜項購置一九六、三五○元不予認列之部分，由被告另為適法之處分，以維原告權益等語。
被告答辯意旨略謂︰一、複委託費部分：⑴按「四、複委託應立有合約或書立委託書並提供查核，經查獲複委託係屬虛構或無複委託業務之事實者，除剔除其費用外，並應依所得稅法第一百一十條規定辦理。」為執行業務所得查核辦法第三十二條第四款所規定。又若機關之行政處分已因訴願之結果而撤銷，則其提起再訴願之前提要件已不存在，自不得遽行提起再訴願（參照行政法院六十年裁字第四十九號判例）。再訴願決定以「財政部訴願決定既將原處分關於複委託費部分撤銷重核，則在程序上已回復至復查階段，其遽行提起再訴願，不予受理」，則本件原告循序提起行政訴訟，欠缺訴之前提要件，程序上應有未合。而該財政部撤銷複委託費部分，被告已於八十六年一月十三日中區國稅法字第八六○○○六四○一號函作成撤銷重核復查決定書函送原告在案，合先陳明。⑵至原核定剔除委託三鼎公司複委託費用三、八八九、四五二元部分。查原告之建築師事務所與曾憲修建築師事務所、三鼎公司設址相同，且三鼎公司營利事業投資人明細及分配盈餘表，除負責人王志浩投資二○○萬元外，原告配偶張惠玲及弟吳金濱共投資二○○萬元，而曾憲修配偶黃開楨及弟曾憲莒，計共投資二○○萬元，又三鼎公司申報八十一年度營業收入為六、六九八、一六二元，均來自
原告、曾憲修等二所建築師事務所之複委託費，而八十一年度三鼎公司亦再複委託工程費用二、五七八、四六二元予他人，復查時，經以八十五年三月二十六日中區國稅法字第八五○○二二九九八號函請三鼎公司提供帳證供查核，惟無正當理由，而迄未提示；另依原告八十五年一月二十六日提示說明書查得，原告、曾憲修及三鼎公司間八十一年至八十三年間資金有流用情形，其中原告於八十一、八十二、八十三年間依序收到建築設計費一九、三九三、六○○元、一四、○九○、八八二元、九、五○五、九八七元，均透過支票、銀行轉帳或電匯方式存入三鼎公司三信第三二九四一－八及彰化商業銀行第九二○－八帳號，而原告事務所所有開銷均由三鼎公司出納人員開立支票或以現金支付；又查得三鼎公司、甲○○建築師事務所、曾憲修建築師事務所所有員工均由三鼎公司彰化商業銀行第九二○－八帳號支付，包括轉帳支付與三鼎公司負責人王志浩及原告、曾憲修等三人，每月薪資各為五一、五○○元，綜上原告建築師事務所與三鼎公司投資關係、資金挪用情形及支付員工薪資方式，足可證明該兩者應為一體，顯無複委託事實，原核定剔除其複委託與三鼎公司規劃設計費三、八八九、四五二元，應無違誤。且原告說明書主張複委託三鼎公司之複委託費，直接由三鼎公司結欠事務所之債務中扣除，原告不定期與三鼎公司對帳，收回部分債權云云，然其迄無法提示確有收回債權之積極事證，顯不足採，又查三鼎公司負責人王志浩八十一年度每月均有列報薪資於曾憲修建築師事務所，且原告、王志浩、曾憲修等每月定額自三鼎公司帳戶支領五一、五○○元，縱非薪資，資金互為支用，亦與一般營業常規不合，空言主張與三鼎公司互有複委託交易，殊無可採。二、加班費及差旅費部分：⑴按「因業務需要延時加班發給加班費，應有加班紀錄，以憑認定，其未提供加班紀錄或超出勞動基準法第三十二條所訂定之標準部分，乃應按薪資支出列帳，並應依規定合併各該員工之薪資所得扣繳稅款。」又「一、旅費支出，應提示與業務有關之證明，其未能提出，或與業務無關者，應不予認定。．．．四、旅費支出之認定標準如左：㈠．．．㈢國內外出差搭乘計程車之費用，如確屬業務上直接必要之費用，且無從取得外來憑證者，得憑經手人（出差人）出具之證明入帳。」分別為營利事業所得稅查核準則第七十一條第十三款及執行業務所得查核辦法第二十條第一項所規定。⑵原告迄未能提示當年度承辦案件合約書供核，且依其申報八十一年度承辦案件收費明細表，當年度已收公費均與約定公費相同，尚無未收公費情形，即委託設計工作範圍當已交付完成。原告雖主張加班費及監造差旅費係工程進度中發生，惟未提示具體事證以實其說，自難認其與業務需要有關。再八十一年五月十九日至八十一年五月二十三日燉煌建築師事務所曾招待職員林春麗、傅煥湫等二人出國旅遊，有申報核定職工福利及機票可稽；惟該期間仍列報有此二人加班費，益足證明所補具加班紀錄報告單，係事後臨訟製作，無足採據。又原告主張僅能剔除溢報部分員工差旅費及加班費，亦不足為採。三、雜項購置費部分：⑴按「一、不屬以上各條之項目而與執行業務有關之其他必要費用，准予列為其他費用或損失。」、「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用」為執行業務所得查核辦法第三十四條第一款及第十四條所明定。⑵系爭事務所原設址台中市○區○○街二九－一號，於八十一年度遷址至台中市○○街○段二六二號二樓之二，而該事務所申報財產目錄並無ＯＡ辦公傢俱，僅於八十一年八月三十日購買萊雅家飾有限公司之加拿大ＣＷ松木傢俱壹式一八三、七五○元，該傢俱取得成本已包括組裝費用一五、○○○元（此有發票可稽），準此
，原告另於八十一年九月二日、八十一年十一月六日、八十一年十一月十日、八十一年十二月二日及八十一年十二月九日等支付與萊雅家飾有限公司及巨蛋傢俱有限公司組裝費共計一九六、三五○元，顯與營業無關；又原告主張係拆遷原家庭私有ＯＡ辦公傢俱轉供事務所用，惟該部分亦未補提示憑證並轉列事務所財產目錄內。至主張部分係拆遷以往年度以雜項購置出帳之ＯＡ辦公傢俱，惟未能提示歷年度雜項購置帳載資料供核，空口主張確有支付拆遷費，實無可採。四、基上論述，原處分及訴願、再訴願決定並無違誤，請駁回原告之訴等語。
理 由
一、複委託費部分：按「四、複委託應立有合約或書立委託書並提供查核，經查獲複委託係屬虛構或無複委託業務之事實者，除剔除其費用外，並應依所得稅法第一百一十條規定辦理。」為執行業務所得查核辦法第三十二條第四款所規定。被告原核定剔除委託三鼎公司複委託費用三、八八九、四五二元部分，原告雖循序起訴謂原告與三鼎公司有投資關係，其經營之事務所之資金存入三鼎公司帳戶，相關支出亦由三鼎公司代為支付，而其僅負責定期或不定期核對往來餘額，有關支援流用之情事，並不影響正確性。又被告認原告每月從三鼎公司支領薪資五一、五○○元，實乃誤解云云。第查原告之建築師事務所與曾憲修建築師事務所、三鼎公司設址相同，且三鼎公司營利事業投資人明細及分配盈餘表，除負責人王志浩投資二○○萬元外，原告配偶張惠玲及弟吳金濱共投資二○○萬元，而曾憲修配偶黃開楨及弟曾憲莒，計共投資二○○萬元，又三鼎公司申報八十一年度營業收入為六、六九八、一六二元，均來自原告、曾憲修等二所建築師事務所之複委託費，而八十一年度三鼎公司亦再複委託工程費用二、五七八、四六二元予他人，復查時，被告函請三鼎公司提供帳證供查核，惟無正當理由，而迄未提示；另依原告八十五年一月二十六日提示說明書查得，原告、曾憲修及三鼎公司間八十一年至八十三年間資金有流用情形，其中原告於八十一、八十二、八十三年間依序收到建築設計費一九、三九三、六○○元、一四、○九○、八八二元、九、五○五、九八七元，均透過支票、銀行轉帳或電匯方式存入三鼎公司三信第三二九四一－八及彰化商業銀行第九二○－八帳號，而原告事務所所有開銷均由三鼎公司出納人員開立支票或以現金支付；又查得三鼎公司、甲○○建築師事務所、曾憲修建築師事務所所有員工均由三鼎公司彰化商業銀行第九二○－八帳號支付，包括轉帳支付與三鼎公司負責人王志浩及原告、曾憲修等三人，每月薪資各為五一、五○○元，綜上原告建築師事務所與三鼎公司投資關係、資金挪用情形及支付員工薪資方式，足可證明該兩者應為一體，顯無複委託事實，被告原核定乃剔除其複委託與三鼎公司規劃設計費三、八八九、四五二元。原告說明書雖主張複委託三鼎公司之複委託費，直接由三鼎公司結欠事務所之債務中扣除，原告不定期與三鼎公司對帳，收回部分債權云云，然其迄無法提示確有收回債權之積極事證，顯不足採，又三鼎公司負責人王志浩八十一年度每月均有列報薪資於曾憲修建築師事務所，且原告、王志浩、曾憲修等每月定額自三鼎公司帳戶支領五一、五○○元，縱非薪資，資金互為支用，亦與一般營業常規不合等情，業經被告答辯指明，並有相關資料附原處分卷佐證，洵屬可採。被告剔除上開複委託之規畫設計費三、八八九、四五二元，即無不合。至再訴願決定就此部分雖以程序駁回，然結果既屬相同，仍應予維持。二、加班費及差旅費部分：按「因業務需要延時加班發給加班費，應有加班紀錄，以憑認定，其未提供加班
紀錄或超出勞動基準法第三十二條所訂定之標準部分，乃應按薪資支出列帳，並應依規定合併各該員工之薪資所得扣繳稅款。」又「一、旅費支出，應提示與業務有關之證明，其未能提出，或與業務無關者，應不予認定。．．．四、旅費支出之認定標準如左：㈠．．．㈢國內外出差搭乘計程車之費用，如確屬業務上直接必要之費用，且無從取得外來憑證者，得憑經手人（出差人）出具之證明入帳。」分別為營利事業所得稅查核準則第七十一條第十三款及執行業務所得查核辦法第二十條第一項所規定。被告對原告申報之差旅費二五二、一二○元及加班費九八、○○八元不予認列，原告雖訴稱一個設計案之始末包括先期規畫、設計、繪圖、簽證、請領建照、修改設計圖、製作模型、變更設計、監造（監督施工情形）等，亦即從規畫到整個工案完成建築交付使用才算完結，而請領款項僅為簽證送照時之一個工作環節，是監造所發生之差旅費、加班費等，隨著工程進度陸續發生係正常情形，至原告因對所屬督導不週致有部分員工虛報差旅費及加工費，依法亦僅得對該部分不予認定云云。然查原告迄未能提示當年度承辦案件合約書供核，且依其申報八十一年度承辦案件收費明細表，當年度已收公費均與約定公費相同，尚無未收公費情形，即委託設計工作範圍當已交付完成。原告主張加班費及監造差旅費係工程進度中發生，惟未提示具體事證以實其說，自難認其與業務需要有關。再八十一年五月十九日至八十一年五月二十三日燉煌建築師事務所曾招待職員林春麗、傅煥湫等二人出國旅遊，有申報核定職工福利及機票可稽；而該期間仍列報有此二人加班費，益足證明所補具加班紀錄報告單，無足採據。又原告主張僅能剔除溢報部分員工差旅費及加班費，亦不足為採。是被告未准認列前述加班費及差旅費，自無不合。三、雜項購置費部分：按「一、不屬以上各條之項目而與執行業務有關之其他必要費用，准予列為其他費用或損失。」、「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用」為執行業務所得查核辦法第三十四條第一款及第十四條所明定。原告申報雜項購置費用一九六、三五○元，被告予以剔除。原告謂其事務所遷址而支付之ＯＡ辦公家具拆遷、組裝費用共一九六、三五○元，其拆遷之ＯＡ家具，部分為原告家庭私人所有，部分乃歷年度基於營利事業所得稅查核準則第七十七條之一規定，因個別金額在五萬元以下，以雜項購置出帳，故未見列示於財產目錄云云。第查原告事務所原設址台中市○區○○街二九－一號，於八十一年度遷至同市○○街○段二六二號二樓之二，而該事務所申報財產目錄並無ＯＡ辦公傢俱，僅於八十一年八月三十日購買萊雅家飾有限公司之加拿大ＣＷ松木傢俱壹式一八三、七五○元，該傢俱取得成本已包括組裝費用一五、○○○元（此有發票可稽），準此，原告另於八十一年九月二日、八十一年十一月六日、八十一年十一月十日、八十一年十二月二日及八十一年十二月九日等支付與萊雅家飾有限公司及巨蛋傢俱有限公司組裝費共計一九六、三五○元，顯與營業無關；又原告主張係拆遷原家庭私有ＯＡ辦公傢俱轉供事務所用，惟該部分亦未補提示憑證並轉列事務所財產目錄內。至其主張部分係拆遷以往年度以雜項購置出帳之ＯＡ辦公傢俱，惟未能提示歷年度雜項購置帳載資料供核，實無可採。故其所列報之系爭雜項購置費用，即應予剔除。從而，原告各該主張，委無足取。原處分及一再訴願決定俱無違誤之可言。原告起訴意旨，難謂有理，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 二 月 十二 日
行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 評 事 黃 鏡 清
評 事 徐 樹 海
評 事 高 秀 真
評 事 藍 獻 林
評 事 黃 璽 君
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德
中 華 民 國 八十七 年 二 月 十三 日